SUMÁRIO:

 

I. Revogando a AT o acto de liquidação controvertido no prazo a que se refere o art.º 13.º do RJAT, pode a Requerente pretender o prosseguimento do procedimento, caso entenda que a dita revogação não satisfação integralmente o seu interesse.

 

II. É, porém, a Requerente responsável pelas custas do processo quando o prosseguimento do procedimento se revela manifestamente inútil.

 

III. O tribunal arbitral é materialmente incompetente para apreciar, à margem da apreciação da legalidade de um acto de liquidação, os processos executivos, penhoras e respetivas coimas a jusante dele.

 

 

DECISÃO ARBITRAL

 

 

1. Relatório

 

A - Geral

 

1. A..., contribuinte fiscal n.º ..., residente na Rua ..., n.º..., ...-... Silves, (de ora em diante designada “Requerente”), apresentou no dia 28.08.2024 um pedido de constituição de tribunal arbitral em matéria tributária, que foi aceite, visando a anulação parcial da liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (de ora em diante “IRS”) n.º 2024..., relativa ao ano de 2021, como adiante melhor se verá.

 

1. Nos termos do disposto no n.º 1 do art.º 6.º e da alínea b) do n.º 1 do art.º 11.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (de ora em diante, “RJAT”), o Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (seguidamente “CAAD”) designou como árbitro o signatário, não tendo as partes, depois de devidamente notificadas, manifestado oposição a essa designação.

 

1. Em conformidade com o preceituado na alínea c) do n.º 1 do art.º 11.º do RJAT, o tribunal arbitral foi constituído a 14.11.2024.

 

1. No dia 15.11.2024 foi notificado o dirigente máximo dos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira (de ora em diante “Requerida” ou “AT”) para remeter ao Tribunal Arbitral cópia do processo administrativo que pudesse existir e, querendo, no prazo de 30 dias, apresentar resposta e solicitar produção de prova adicional.

 

1. A Requerida no dia 12.12.2024 remeteu a sua resposta.

 

1. Por despacho notificado no dia 31.03.2025, entendeu o tribunal dispensar a reunião do art.º 18º do RJAT, considerando inútil a apresentação de alegações.

 

B – Posição da Requerente

 

1. A Requerente alienou, durante o ano de 2021, três imóveis, pelo preço global de € 182.678,70 € (cento e oitenta e dois mil, seiscentos e setenta e oito euros e setenta cêntimos), relativos aos prédios urbanos, com os artigos matriciais..., n.º ... e o prédio rústico com o artigo matricial n.º ... da Secção Q, todos da Freguesia de ..., da propriedade da Requerente.

 

1. A Requerente submeteu, na qualidade de sujeito passivo não residente em território nacional, por residir, à data dos factos, no estrangeiro, declaração modelo 3 de IRS, para efeitos de cálculo de mais-valias.

 

1. O valor da mais-valia da Requerente foi fixado em € 152.717,80 (cento e cinquenta e dois mil, setecentos e dezassete euros e oitenta cêntimos), conforme nota de liquidação n.º..., do ano de 2024, relativamente ao ano de 2021.

 

1. Sobre o referido valor da mais-valia, foi aplicada a taxa autónoma de 28%, nos termos do artigo 72.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS (“CIRS”).

 

1. O que resultou em imposto a pagar, no valor de € 44.298,03 (quarenta e quatro mil, duzentos e noventa e oito euros e três cêntimos).

 

1. Na determinação do imposto não foi considerado o disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 43.º do CIRS.

 

1. Aplicando-se o disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 43.º do CIRS, o imposto a pagar pela Requerente deveria ter sido de € 22.149,02 (vinte e dois mil, cento e quarenta e nove euros e dois cêntimos).

 

1. A Requerida instaurou contra a Requerente um processo de execução fiscal, com o n.º ...2023..., para o pagamento coercivo da quantia que a Requerida, ilegalmente, lhe imputa.

 

1. Na liquidação ora posta em crise é manifesta a discriminação negativa entre sujeitos passivos residentes em território português e sujeitos passivos não residentes em território português, mas residentes em território europeu, uma vez que os primeiros beneficiam da desconsideração pela metade do valor da mais-valia, o que não sucede com os segundos.

 

1. Esta discriminação negativa consubstancia uma violação da liberdade de circulação de capitais, consagrado no artigo 63.º do Tratado de Funcionamento da União Europeia (“TFUE”) e do princípio da não discriminação, contido no artigo 18.º do dito Tratado.

 

1. A possibilidade de afastamento do regime negativamente discriminatório anteriormente descrito, através da opção a que aludem os números 13 e 14 do art.º 72.º do CIRS, não afasta a discriminação negativa aí contida, pois que nele é imposta uma obrigação de opção que não é extensiva aos residentes.

 

1. Estes princípios comunitários são directamente aplicáveis à actuação da Administração Tributária, uma vez que esta está subordinada à Constituição e à lei (artigo 266.º, n.º 5 da Constituição da República Portuguesa).

 

1. Uma vez declarada a ilegalidade do imposto pago em excesso, deverão todos os actos subsequentes da Requerida ser anulados, por se alicerçarem num imposto ilegalmente exigido.

 

C – Posição da Requerida

 

1. Por despacho da Subdiretora Geral dos Impostos sobre o Rendimento de 21.10.2024, foi revogado o ato de liquidação em crise, o que foi comunicado ao tribunal arbitral no dia 29.10.2024.

 

1. No dia 14.11.2024, veio a Requerente solicitar o prosseguimento dos autos “(…), visto o Douto Ofício da Requerida não deixar claro o tratamento que deverá ser dado aos processos executivos, penhoras e respetivas coimas”.

 

1. Da revogação/anulação do acto de liquidação pela AT, através da qual a Requerente obteve plena satisfação do seu pedido, resulta a impossibilidade superveniente da lide, que constitui causa de extinção da instância, nos termos do artigo 277.º, alínea e), do Código de Processo Civil (“CPC”), aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, al. e), do RJAT.

 

1. Tendo sido comunicada ao tribunal a revogação do acto de liquidação controvertido, em momento anterior à constituição do tribunal arbitral, o procedimento só não terminou, antes da constituição do tribunal arbitral, porque a Requerente se opôs a que o mesmo ocorresse.

 

1. Assim, as custas do presente processo devem ser imputadas, por inteiro, à Requerente.

 

1. Defende-se a Requerida também por excepção, alegando que o tribunal arbitral é materialmente incompetente para se pronunciar sobre “processos executivos, penhoras e respectivas coimas”, tendo sido essa a razão de ter a Requerente manifestado a vontade de que prosseguissem os presentes autos arbitrais.

 

1. A incompetência material do tribunal arbitral configura uma excepção dilatória, determinando a absolvição da instância, nos termos do disposto na alínea a) do n.º 4 do artigo 89.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (“CPTA”), aplicável ex vi alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT.

 

D – Conclusão do Relatório e Saneamento

 

1. O tribunal arbitral é materialmente competente para apreciar o pedido de declaração de ilegalidade de actos de liquidação de impostos, nos termos do disposto nos artigos 2.º, n.º 1, al. a) do RJAT.

 

1. As Partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias, têm legitimidade nos termos do art.º 4.º e do n.º 2 do art.º 10.º do RJAT, e do art.º 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, estão regularmente representadas, não padecendo o processo de qualquer nulidade.

 

 

1. A Requerida suscitou a excepção de incompetência material do tribunal, se fosse pretendido que ele apreciasse “processos executivos, penhoras e respectivas coimas”.

 

1. A Requerente, no dia 03.01.2025, apresentou um requerimento pelo qual informou a sua desistência do pedido, por ter “havido confirmação formal de que os processos de execução seriam anulados, e os valores associados aos mesmos seriam tidos em consideração, em consequência da anulação do acto de liquidação”.

 

2. Matéria de facto

 

2.1.    Factos provados

 

Com interesse para a prolação da presente decisão arbitral, mostram-se provados os seguintes factos:

 

2.1.1. A Requerente alienou, durante o ano de 2021, três imóveis, pelo preço global de € 182.678,70 € (cento e oitenta e dois mil, seiscentos e setenta e oito euros e setenta cêntimos), relativos aos prédios urbanos, com os artigos matriciais..., n.º ... e o prédio rústico com o artigo matricial n.º ... da Secção Q, todos da Freguesia de..., da propriedade da Requerente.

 

2.1.2. A Requerente submeteu, na qualidade de sujeito passivo não residente em território nacional, por residir, à data dos factos, no estrangeiro, declaração modelo 3 de IRS, para efeitos de cálculo de mais-valias.

 

2.1.3. O valor da mais-valia da Requerente foi fixado em € 152.717,80 (cento e cinquenta e dois mil, setecentos e dezassete euros e oitenta cêntimos), conforme nota de liquidação n.º..., do ano de 2024, relativamente ao ano de 2021.

 

2.1.4.  Na determinação do imposto não foi considerado o disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 43.º do CIRS.

 

2.1.5. A Requerida instaurou contra a Requerente um processo de execução fiscal, com o n.º ...2023..., para o pagamento coercivo da quantia que lhe imputa.

 

2.1.6. Por despacho da Subdiretora Geral dos Impostos sobre o Rendimento de 21.10.2024, foi revogado o ato de liquidação em crise, o que foi comunicado ao tribunal arbitral no dia 29.10.2024

 

2.1.7.  No dia 29.10.2024, foi a Requerente notificada da comunicação da Autoridade Tributária e Aduaneira prevista no artigo 13.º n.º 1 do RJAT, tendo o Senhor Presidente do CAAD solicitado que a Requerente, face ao circunstancialismo previsto no artigo 13.º n.º 2 do RJAT, se dignasse informar o CAAD, querendo, sobre o não prosseguimento do procedimento, sendo alertada que na ausência de pronúncia da Requerente, o procedimento seguiria os trâmites normais. yy

 

2.1.8.  No dia 14.11.2024, veio a Requerente solicitar o prosseguimento dos autos “(…), visto o Douto Ofício da Requerida não deixar claro o tratamento que deverá ser dado aos processos executivos, penhoras e respetivas coimas”.

 

2.2.    Factos não provados

 

Não há factos relevantes para a prolação da decisão que tenham sido dados como não provados.

 

2.3.    Fundamentação da fixação da matéria de facto

 

Relativamente à matéria de facto, o Tribunal não tem de pronunciar-se sobre tudo quanto é alegado pelas partes, cabendo-lhe, antes, o dever de seleccionar os factos que se mostrem relevantes para a prolação da decisão, identificando os factos que se consideram provados e os que, por seu turno, não se acham demonstrados (artigo 123.º, n.º 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (“CPPT”) e artigo 607.º, n.º 3 e n.º 4, do Código de Processo Civil (“CPC”), aplicáveis por força do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do RJAT).  

 

Assim, os factos que importam para a decisão são apurados em função do objecto do litígio, delimitado em função do pedido e da causa de pedir (artigo 596.º do CPC, aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT).

 

Os factos foram dados como provados com base nos documentos juntos aos autos pelas Partes e nas posições que assumiram nos articulados por si apresentados.

 

3. Matéria de direito

 

3.1. Questões a decidir

 

Resulta do que acima se deixou dito, que o pedido e a respectiva causa de pedir, por um lado, a revogação do acto de liquidação controvertido, por outro, e ainda, por fim, a solicitação da Requerente de que prosseguissem os presentes autos, impõem que se apreciem as seguintes questões:

 

1. A de saber se a revogação do acto de liquidação controvertido acarreta a inutilidade superveniente da lide;
2. A de apurar, face ao requerimento de prosseguimento dos presentes autos, se o tribunal arbitral é materialmente competente para apreciar os processos executivos, penhoras e respetivas coimas;
3. A de dilucidar quem deve suportar as custas do presente processo arbitral.

 

3.2. A revogação do acto de liquidação controvertido e a inutilidade superveniente da lide

 

O artigo 13.º, n.º 1 do RJAT prescreve o seguinte:

 

“Nos pedidos de pronúncia arbitral que tenham por objeto a apreciação da legalidade dos atos tributários previstos no artigo 2.º, o dirigente máximo do serviço da administração tributária pode, no prazo de 30 dias a contar do conhecimento do pedido de constituição do tribunal arbitral, proceder à revogação, ratificação, reforma ou conversão do ato tributário cuja ilegalidade foi suscitada, praticando, quando necessário, ato tributário substitutivo, devendo notificar o presidente do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) da sua decisão, iniciando-se então a contagem do prazo referido na alínea c) do n.º 1 do artigo 11.º”

 

Por sua vez, no n.º 2 do mesmo preceito pode ler-se:

 

Quando o acto tributário objecto do pedido de pronúncia arbitral seja, nos termos do número anterior, total ou parcialmente, alterado ou substituído por outro, o dirigente máximo do serviço da administração tributária procede à notificação do sujeito passivo para, no prazo de 10 dias, se pronunciar, prosseguindo o procedimento relativamente a esse último acto se o sujeito passivo nada disser ou declarar que mantém o seu interesse.

 

Ora, por despacho da Subdiretora Geral dos Impostos sobre o Rendimento de 21.10.2024, foi revogado o ato de liquidação em crise, o que foi comunicado ao tribunal arbitral no dia 29.10.2024.

 

No dia 29.10.2024, o CAAD notificou a Requerente da comunicação da Autoridade Tributária e Aduaneira prevista no artigo 13.º n.º 1 do RJAT, ou seja, de esta revogara o acto de liquidação em causa, tendo o Senhor Presidente do CAAD solicitado que a Requerente, face ao circunstancialismo previsto no artigo 13.º n.º 2 do RJAT, informasse o CAAD, querendo, sobre o não prosseguimento do procedimento, tendo sido alertada de que na ausência de pronúncia, o procedimento seguiria os trâmites normais.

 

No dia 14.11.2024, veio a Requerente solicitar o prosseguimento dos autos “(…), visto o Douto Ofício da Requerida não deixar claro o tratamento que deverá ser dado aos processos executivos, penhoras e respetivas coimas”. Por essa razão, foi o tribunal arbitral constituído nesse mesmo dia.

 

Portanto, em momento anterior ao da constituição do tribunal arbitral, a Requerida revogou o acto tributário controvertido, tendo a Requerente manifestado interesse no prosseguimento do procedimento, por não ter ficado claro, em seu entender, “o tratamento que deverá ser dado aos processos executivos, penhoras e respetivas coimas”.

 

Como é evidente, a Requerida poderá, dentro do prazo a que se refere o n.º 1 do artigo 13.º do RJAT, proceder à revogação do acto tributário. Dessa revogação têm de extrair-se todos os efeitos processuais e jurídico-tributários que ela implica, nomeadamente no que se refere à restituição das quantias exigidas pelo acto revogado, caso hajam sido pagas, ao pagamento de juros indemnizatórios, se isso se justificar, e bem assim à extinção dos processos executivos que visam cobrar coercivamente o que se entendeu não ser devido.

 

Como é evidente, o n.º 2 do dito artigo 13.º do RJAT, concede aos sujeitos passivos o direito de imporem o prosseguimento dos autos. Aliás, para que eles não prossigam é preciso que os sujeitos passivos declarem expressamente que não se opõem à extinção do procedimento. Foi o que fez a Requerente. Ainda que a Senhora Subdiretora Geral tenha expressamente revogado o “ato contestado”, confirmando o entendimento da técnica que apreciou o pedido de pronúncia arbitral para efeito do disposto no artigo 13.º do RAJT, que conclui no seguinte sentido: “Após apreciação do pedido de pronúncia arbitral, afigura-se-nos que deverá ser aplicada na liquidação o disposto na alínea b) do n.º 2 do artigo 43.º do CIRS considerando-se o saldo das mais-valias imobiliárias em apenas 50% do seu valor”, a Requerida manifestou o seu interesse no prosseguimento do procedimento.

 

Estranhou-se a posição assumida pela Requerente, uma vez que não poderia ter sido mais nítida a adesão absoluta da AT ao seu entendimento. Na verdade, não só a AT revogou o acto contestado, satisfazendo assim o pedido de declaração de ilegalidade da liquidação posta em crise da Requerente, como baseou a sua decisão revogatória na exacta causa de pedir apresentada pela Requerente.   

 

Por força da revogação do acto tributário, deixa de haver objecto do litígio, devendo ser tida por extinta a instância quanto ao pedido formulado pela Requerente, nos termos do disposto nos artigos 277.º, alínea e) e 611.º do Código do Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1 alínea e) do RJAT[1], se a pretensão do requerente tiver sido integralmente satisfeita com a dita revogação, como parece ser o caso.

 

Com o pedido de pronúncia arbitral, recorde-se, a Requerente pugnava pela declaração de ilegalidade do acto de liquidação do imposto.

 

Forçoso é reconhecer que o pedido principal formulado pela Requerente no presente processo arbitral foi plenamente atendido pela Requerida com a revogação do acto tributário objecto dos presentes autos. Assim, deixou de haver litígio quanto a esse pedido, razão por que, nos termos do disposto nos artigos 277.º, alínea e) e 611.º do Código do Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1 alínea e) do RJAT, o tribunal dele não tem de se pronunciar.

 

Recorde-se que a Requerente, ainda assim, solicitou o prosseguimento dos autos “(…), visto o Douto Ofício da Requerida não deixar claro o tratamento que deverá ser dado aos processos executivos, penhoras e respetivas coimas”. Pretendia, pois, a Requerente que o tribunal arbitral ordenasse a “anulação dos actos subsequentes”, o mesmo é dizer, a extinção do processo de execução fiscal, o levantamento e cancelamento das penhoras e a anulação das custas de processo.

 

Como bem nota a Requerida, a competência dos tribunais arbitrais é limitada às matérias indicadas no n.º 1 do artigo 2.º do RJAT.

 

“A competência dos tribunais arbitrais compreende a apreciação das seguintes pretensões:

a) A declaração de ilegalidade de actos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta;

b) A declaração de ilegalidade de actos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de actos de determinação da matéria colectável e de actos de fixação de valores patrimoniais;

c) (Revogada.)”

 

A competência dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD é também limitada pelos termos em que a AT se vinculou àquela jurisdição, concretizados na Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, pois o n.º 1 do art.º 4.º do RJAT estabelece que “a vinculação da administração tributária à jurisdição dos tribunais constituídos nos termos da presente lei depende de portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da justiça”. E esta Portaria, restringe ainda a vinculação, dispondo, no seu art.º 2.º que “os serviços e organismos referidos no artigo anterior vinculam-se à jurisdição dos tribunais arbitrais que funcionam no CAAD que tenham por objecto a apreciação das pretensões relativas a impostos cuja administração lhes esteja cometida referidas no n.º 1 do artigo 2.º” do RJAT, com as excepções que identifica.

 

Ainda que se entendesse, o que não se concede, que a revogação do acto de liquidação controvertido não se repercutiria no processo de execução fiscal instaurado contra a Requerente com base na liquidação revogada, certo é que o presente tribunal arbitral, à margem do julgamento de anulação de um ato de liquidação, absolutamente inútil, pelas razões já apontadas, não teria competência material para apreciar os processos executivos, penhoras e respetivas coimas a jusante dele. 

 

4. Decisão

 

Assim, nos termos e com os fundamentos expostos, o tribunal arbitral decide:

 

1. Declarar extinta a instância, por inutilidade superveniente da lide, nos termos do artigo 277.º, alínea e), do CPC, aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, al. e), do RJAT;
2. Absolver a Requerida da instância, por verificação da exceção dilatória de incompetência material do tribunal para apreciar a legalidade de processos executivos, penhoras e respetivas coimas, nos termos do disposto na alínea a) do n.º 4 do artigo 89.º do CPTA, aplicável ex vi alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT;
3. Condenar a Requerente nas custas.

 

5. Valor do processo

 

De harmonia com o disposto no n.º 4 do art.º 299.º e no n.º 2 do art.º 306.º, ambos do CPC, no art.º 97.º-A do CPPT e ainda do n.º 2 do art.º 3.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária fixa-se ao processo o valor de € 22.149,02 (vinte e dois mil, cento e quarenta e nove euros e dois cêntimos).

 

6. Custas

 

Para os efeitos do disposto no n.º 2 do art.º 12 e no n.º 4 do art.º 22.º do RJAT e do n.º 5 do art.º 4.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, fixa-se o montante das custas em € 1.224,00 (mil duzentos e vinte e quatro euros), nos termos da Tabela I anexa ao dito Regulamento, a suportar, como se disse, integralmente pela Requerente.

 

 

Lisboa, 2 de Maio de 2025 

 

 

 

O Árbitro

 

 

 

 

 

Nuno Pombo

 

 

Texto elaborado em computador, e com a grafia anterior ao dito Acordo Ortográfico de 1990.