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SUMÁRIO

1. No caso de alienação de valores mobiliários, o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias é o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano, sendo a valia determinada pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição, o qual é adicionado dos encargos inerentes à aquisição e alienação. Para efeitos da determinação das valias deve ser usada a regra FIFO.
2. Ficando demonstrado, através de mapa elaborado pelo intermediário financeiro, que o apuramento das valias foi efetuado de acordo com as regras acima, deve o respetivo saldo apurado ser considerado para efeitos de IRS.

DECISÃO ARBITRAL

O árbitro Jorge Belchior de Campos Laires, designado pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (“CAAD”) para formar o Tribunal Arbitral Singular, decide o seguinte:

1. Relatório

A..., residente na Rua ... n.º ..., ..., ...-... Portela de Sacavém, titular do número de identificação fiscal (NIF) ... (“Requerente”), requereu a constituição do Tribunal Arbitral e deduziu pedido de pronúncia arbitral (“PPA”) contra a demonstração de liquidação de IRS n.º 2023..., a demonstração de liquidação de juros compensatórios n.º 2023 ... e respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2023..., nas quais se apura IRS a pagar relativamente ao ano de 2018 de € 57.873,28, acrescido de juros compensatórios no montante de € 1.217,49, bem como o ato de indeferimento tácito do recurso hierárquico apresentado contra o indeferimento parcial do pedido de revisão oficiosa praticado pela Diretora de Serviços Centrais de IRS que originou a emissão das liquidações cuja legalidade de discute.

É demandada a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante referida por “AT” ou “Requerida”).

O pedido de constituição do Tribunal Arbitral deu entrada no dia 02/10/2023, tendo sido aceite pelo Exmo. Presidente do CAAD e notificado à AT.

Em conformidade com o disposto nos artigos 5.º, n.º 2, 6.º, n.º 1, e 11.º, todos do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”), o Exmo. Presidente do Conselho Deontológico do CAAD designou o árbitro singular em 22/11/2023, tendo o signatário substituído o árbitro designado em 18/03/2024, sem oposição das partes.

O Tribunal Arbitral foi constituído em 14/12/2023.

A Requerida foi notificada em 14/12/2023 para apresentar a resposta a que se refere o artigo 17.º do RJAT, o que fez em 24/01/2024, apresentando defesa por exceção e por impugnação.

Por Despacho de 25/01/2024, o Tribunal notificou a Requerente para, querendo, no prazo de 10 dias, se pronunciar sobre a exceção invocada pela Requerida, o que a Requerente fez em 08/02/2024.

A reunião prevista no artigo 18.º do RJAT realizou-se em 23/04/2024, tendo sido ouvida a testemunha arrolada pela Requerente.

Na mesma reunião facultou-se às partes a possibilidade de apresentarem alegações escritas, sucessivas, por prazo de 15 dias, o que Requerente e Requerida fizeram em 08/05/2024 e 21/05/2024, respetivamente.

 

2. Saneamento

O Tribunal foi regularmente constituído face ao preceituado nos artigos 5.º, n.º 2, 6.º, n.º 1, e 11.º, todos do RJAT. As partes estão devidamente representadas, gozam de personalidade e capacidade judiciária e têm legitimidade. O pedido de constituição do Tribunal Arbitral apresentado é tempestivo.

3. Posição das Partes

Além da exceção de incompetência deste Tribunal alegada pela Requerida e que será analisada mais à frente, a matéria em diferendo é exclusivamente quanto à factualidade, concretamente quanto às efetivas valias apuradas relativamente a vendas ocorridas em 2018 de valores mobiliários registados no B..., na medida em que nada mais opõe Requerente e Requerida, nomeadamente quanto ao direito aplicável para efeitos de tributação em sede de IRS.

Conforme foi abordado na reunião a que se refere o artigo 18.º do RJAT, a declaração oficiosa de IRS emitida pela AT para o ano de 2018 (e que é objeto do presente processo), teve, alegadamente, por base a informação fornecida pelos diversos intermediários financeiros, obrigados que estão a comunicar à AT as operações com valores mobiliários efetuadas pelos seus clientes (através das declarações modelos 33 ou 13).

Foi com base nessa informação, alegadamente recebida pela AT dos intermediários financeiros, nomeadamente o B..., que a liquidação contestada foi elaborada, a qual assenta em IRS apurado sobre um pretenso saldo positivo de mais-valias geradas pela Requerente.

Ora, a Requerente apresenta um conjunto de documentos emitidos pelo B... que, no seu entender, demonstram que na verdade apurou uma menos-valia no ano de 2018, razão pela qual, na sua visão, a liquidação contestada deve ser anulada e substituída por outra que reflita a valia efetivamente apurada.

A questão controvertida cinge-se, assim, a esta factualidade.

4. Matéria de Facto

 

1. Factos Provados

Com relevo para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

1. Em 2018, a Requerente era cotitular de diversos valores mobiliários, em conjunto com o seu marido, junto do B..., S.A. e da C..., S.A (cfr. facto alegado pela Requerente e não contestado pela Requerida, sendo que, para este acaso, apenas se apresenta controvertida a matéria sobre os valores mobiliários detidos junto do B...).
2. Por óbito do marido da Requerente em novembro de 2018, esta assumiu a qualidade de cabeça-de-casal da respetiva herança, incluindo as contas de valores mobiliários (cfr. facto alegado pela Requerente e não contestado pela Requerida).
3. O B... produziu as declarações de movimentos de valores mobiliários a que aludem os artigos 125.º e 129.º, ambos do Código do IRS (cfr. documentos n.ºs 15 e 16 junto com o PPA).
4. A Requerente foi notificada pela AT relativamente ao ano de 2018, por carta datada de 03/07/2019, no sentido de que os “rendimentos patrimoniais são inferiores aos conhecidos” (cfr. documento n.º 5 junto com o PPA).
5. Na sequência desta notificação, a Requerente procedeu à entrega de uma declaração de substituição relativamente ao ano de 2018, que deu origem à liquidação n.º 2019..., da qual resultou o montante de € 3.951,28 a pagar e o qual foi integralmente satisfeito por meio de um plano prestacional (cfr. documento n.º 5 junto com o PPA, sendo igualmente um facto não contestado pela Requerida).
6. A Requerente foi novamente notificada no sentido de que “os rendimentos de incrementos patrimoniais são inferiores aos conhecidos” e para “comprovar ou corrigir os elementos declarados nomeadamente no anexo G incrementos patrimoniais, apresentar para o efeito declaração emitida pelas entidades financeiras em nome de D... e E... . Findo o prazo será elaborado documento oficioso de correção” (cfr. documento n.º 9 junto com o PPA).
7. Na sequência da notificação foi emitida a declaração oficiosa de IRS e liquidação adicional de IRS para o ano de 2018, no montante de € 169.737,58 (cfr. documento n.º 4 junto com o PPA)
8. A Requerente apresentou, em 31/08/2020, reclamação graciosa daquela liquidação adicional (cfr. facto não contestado pela Requerida e que se infere da restante documentação junta com o PPA, incluindo da decisão proferida pelo Tribunal que se aborda no ponto seguinte).
9. A Requerente viria a obter a convolação do pedido de reclamação graciosa em revisão oficiosa, após decisão judicial emitida no âmbito da ação administrativa que tramitou no Tribunal Tributário de Lisboa sob o n.º 1547/21.0BELRS (cfr. documento n.º 12 junto com o PPA).
10. A Requerente foi notificada, por ofício datado de 28/03/2023, do indeferimento parcial da revisão oficiosa, com o seguinte teor:

 

 

11. Na sequência do indeferimento parcial, a AT emitiu novas liquidações, relativas ao IRS de 2018, reduzindo o montante de imposto a pagar para € 57.873,28, acrescido de juros compensatórios no montante de € 1.217,49 (cfr. documento n.º 1 junto com o PPA).
12. A Requerente apresentou, por carta registada de 03/05/2023, recurso hierárquico contra a referida liquidação, não tendo sido respondido até à data pela AT (cfr. documento n.º 2 junto com o PPA, sendo igualmente um facto não contestado pela Requerida).
13. Relativamente ao ano de 2018, e no que respeita às operações de valores mobiliários detidos junto do B..., a Requerente apurou uma menos-valia de € 6.589,92 (cfr. mapa junto com o PPA como documento n.º 17 e depoimento testemunhal, conforme desenvolvido mais à frente).
14. O mapa junto com o PPA como documento n.º 17 foi elaborado pelo B... a pedido da Requerente (cfr. depoimento da testemunha).

2. Factos não Provados

Não existem factos não provados com relevância para a decisão.

3. Motivação da Decisão de Facto

A matéria de facto, no que respeita aos elementos essenciais para a decisão, foi fixada tendo por base a documentação junta com o PPA e o depoimento da testemunha F... .

Elemento essencial para a decisão é ter sido dado como provado o facto elencado em M do ponto 1, ou seja, a determinação da (menos)valia apurada, tendo a convicção do Tribunal sido formada pela leitura dos documentos n.ºs 15 a 17 (produzidos pelo B...) e pelo depoimento da testemunha.

Conforme o depoimento prestado, a testemunha trabalhava, à data a que se reportam os factos, no B..., no departamento de gestão de ativos.

A testemunha, ao longo do depoimento, revelou um conhecimento muito seguro de todos os factos e do mecanismo fiscal de apuramento das valias para efeitos de IRS, nomeadamente através do método “first in first out” (conhecido pela sigla FIFO), isto é, nas palavras do artigo 43.º, n.º 6, alínea d), do CIRS, “tratando-se de valores mobiliários da mesma natureza e que confiram idênticos direitos, os alienados são os adquiridos há mais tempo”.

Conforme explicou a testemunha, os reportes feitos pelo Banco limitam-se, por regra, a fornecer aos clientes os mesmos dados que são fornecidos pelo Banco à AT, isto é, as compras ou vendas de títulos, os respetivos elementos de identificação, número de títulos, bem como o saldo relativo ao valor comprado ou ao valor vendido.

Conforme explicou a testemunha, ao cliente cabe fazer o apuramento das mais valias tendo por base essa informação.

Decorre da experiência do Tribunal que, nos casos em que se trate de uma carteira com muitos movimentos, o que é nitidamente o caso, o apuramento das valias consiste num exercício de alguma complexidade, uma vez que se torna necessário, sempre que há uma venda de um lote de títulos, determinar o lote que deve ser considerado para efeitos de determinar quais os títulos que estão a ser vendidos, sendo que a regra é de consumir primeiro, total ou parcialmente, os lotes mais antigos.

Conforme explicado pela testemunha, por regra o Banco não faz esse exercício em benefício do cliente, ou seja, o cálculo das valias tendo por base o critério FIFO.  Todavia, o documento junto com o PPA como anexo n.º 17, conforme a testemunha corroborou, foi emitido pelo Banco, com base em pedido expresso da Requerente nesse sentido, de forma a poder defender-se junto da AT.

Assim, na Reunião a que se refere o artigo 18.º do RJAT procurou-se verificar, garantindo o contraditório, a consistência entre essa informação resumida no quadro de apuramento de valias junto como documento n.º 17, e a informação constante dos registos de compras e vendas de títulos, bem como os respetivos valores, informação essa que consta dos documentos n.ºs 15 e 16, igualmente emitidos pelo B... .

Às incongruências apontadas pela AT na sua Resposta, a testemunha respondeu, no entender do Tribunal, sempre de forma convincente e satisfatória. Quer explicando, por exemplo nos títulos de dívida pública grega, a forma como as compras se encontram espelhadas nos mapas, quer esclarecendo algumas objeções postas pela AT no que respeita à não coincidência dos valores de títulos, tendo-se concluído que, nos casos apresentados pela AT, os valores divergem exatamente no dobro, uma vez que a declaração das compras e vendas são feitas metade em nome da Requerente e a outra metade em nome do marido, mas a declaração em IRS apresenta os valores em conjunto.

Além das incongruências que foram esclarecidas pela testemunha, a AT limitou-se a pôr em causa a credibilidade do mapa de apuramento das valias, desvalorizando igualmente o depoimento da testemunha, alegando que não foi a testemunha que elaborou o mapa. Mas esta objeção não é relevante para abalar a convicção do Tribunal quanto à fixação da matéria de facto, desde logo porque o que se esperava da testemunha era apenas que explicasse de forma consistente, como explicou, os dados inseridos no mapa de apuramento das valias, independentemente de o ter elaborado ou não.

Depois, e não menos importante, importa frisar que a liquidação adicional operada pela AT foi exclusivamente baseada na informação fornecida pelo Banco à AT, informação essa que, partindo da mesma fonte, a AT não manifestou, quer nas liquidações operadas, quer neste processo arbitral, idêntica dúvida metódica.

Não obstante, para que as objeções da AT pudessem descredibilizar os cálculos feitos no mapa, teriam de apontar inconsistências específicas entre a informação reportada pelo Banco à AT e a informação divulgada pelo Banco ao cliente, o que não foi feito pela Requerida.

5. Matéria de Direito

 

1. Matéria de exceção

A Requerida alega a incompetência do CAAD para declarar a alegada ilegalidade do indeferimento tácito do recurso hierárquico apresentado, com base nos seguintes fundamentos (citação de excertos da Resposta):

“(…) nos termos do disposto no artigo 2.º do RJAT, decorre que a competência do CAAD se circunscreve à declaração de ilegalidade de atos de liquidação, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta, de atos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de atos de determinação da matéria coletável e de atos de fixação de valores patrimoniais”.

“(…) constata-se que no presente PPA, a par do pedido de anulação da liquidação adicional de IRS, igualmente se requer a anulação do indeferimento tácito do recurso hierárquico apresentado. Ato que, nos termos da lei, está excluído do âmbito da competência material deste Tribunal Arbitral, não podendo, assim, este conhecer, e/ou pronunciar-se, a sua suposta ilegalidade. A incompetência material configura uma exceção dilatória, que desde já se suscita, e que determina a absolvição da instância no que a este pedido concerne, nos termos do estabelecido na alínea a) do n.º 4 do artigo 89.º do CPTA, aplicável ex vi alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT”.

O Requerente contrapõe, dizendo que esta questão levantada pela AT “encontra-se há muito dirimida pela jurisprudência deste CAAD, no sentido de que a sua competência compreende não só a apreciação direta da legalidade dos atos mencionados naquele preceito legal, conforme citados pela AT na sua resposta, como também os atos de segundo de segundo e terceiro grau com eles relacionados, com é o caso do indeferimento tácito do recurso hierárquico aqui em causa”

Acrescenta ainda a Requerente que: “sempre se diga que a anulação da liquidação pressupõe a anulação daquele indeferimento, pois que, como é bom de ver, este não pode subsistir perante aquela, que lhe está subjacente”.

Analisando.

Claramente assiste razão à Requerente quanto ao facto de se encontrar assente que o CAAD é competente, não só para a apreciação direta da legalidade dos atos, como também os atos de segundo de segundo e terceiro grau com eles relacionados, com é o caso do indeferimento tácito do recurso hierárquico aqui em causa.  O Requerente cita, a título de exemplo, as decisões do CAAD proferidas em 30 de abril, 30 de setembro e 18 de outubro de 2021, no âmbito dos processos n.ºs 540/2020-T, 597/2020-T e 313/2020-T, mas muitas outras decisões poderiam ser convocadas, sendo que este Tribunal acompanha esta corrente firmada por diversas decisões.

A exceção invocada é, por isso, improcedente.

 

2. Questão de fundo

Conforme se assinalou no Capítulo III, a matéria em diferendo é exclusivamente quanto à factualidade, concretamente quanto às efetivas valias apuradas relativamente a vendas ocorridas em 2018 de valores mobiliários registados no B..., na medida em que nada mais opõe Requerente e Requerida, nomeadamente quanto ao direito aplicável para efeitos de tributação em sede de IRS.

E nesse sentido, resultou provado que, no que se refere às operações de alienação de valores mobiliários registados no B..., foi realizada uma menos-valia de € 6.589,92 no ano de 2018.

Quanto ao direito aplicável, rege o disposto no artigo 10.º do Código do IRS, na redação em vigor à data dos factos: “Constituem mais-valias os ganhos obtidos que (…) resultem de: (…) b) Alienação onerosa de partes sociais e de outros valores mobiliários (…)”

Nos termos do n.º 4, “o ganho sujeito a IRS é constituído: a) Pela diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição (…)”

Conforme regula o artigo 43.º, n.º 1, do Código do IRS, “o valor dos rendimentos qualificados como mais-valias é o correspondente ao saldo apurado entre as mais-valias e as menos-valias realizadas no mesmo ano, determinadas nos termos dos artigos seguintes”. Nos termos do n.º 6, alínea d), da norma citada, e conforme já referido, é consagrada a regra FIFO.

Importa ainda considerar que, nos termos do artigo 51.º do Código do IRS, para a determinação das mais-valias sujeitas a imposto, ao valor de aquisição acrescem: “b) As despesas necessárias e efetivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação, nas situações previstas nas alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 10.º”

Considera o Tribunal que o apuramento das valias apresentado no documento n.º 17 junto com o PPA, o qual foi elaborado pelo intermediário financeiro nas operações de compra e venda dos valores mobiliários, reflete os comandos legais supracitados, devendo a liquidação de IRS em crise ser anulada e substituída por outra que reflita esse saldo apurado.

6. Decisão

De harmonia com o exposto, decide o Tribunal Arbitral julgar procedente o pedido de anulação da liquidação de IRS em crise, bem como os juros compensatórios, referente ao período de 2018, devendo a mesma ser refeita em conformidade com o decidido.

7. Valor do Processo

Nos termos do artigo 97.º-A, n.º 1, a), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aplicável por força das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT e do n.º 3 do artigo 3.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, quando seja impugnada a liquidação o valor da causa é o da importância cuja anulação se pretende. Fixa-se como valor do processo 57.873,28 €, que é o valor da liquidação contestada.

8. Custas

Custas no montante de 2.142,00 €, a cargo da Requerida, por decaimento, de acordo com a Tabela I anexa ao RCPAT e com o disposto nos artigos 12.º, n.º 2 e 22.º, n.º 4 do RJAT, 4.º, n.º 5 do RCPAT e 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e) do RJAT.

Notifique-se.

Lisboa, 12 de junho de 2024

O Árbitro,

 

                                                                       

                                                           Jorge Belchior de Campos Laires