SUMÁRIO:

I – Cabe a quem invoca um direito ou pretensão fazer a prova do seu facto constitutivo.

II – Tal prova e o seu enquadramento jurídico só se podem fazer num único processo: havendo outros, ou há litispendência ou caso julgado.

 

DECISÃO ARBITRAL

I.              RELATÓRIO

 

1.     No dia 16 de Agosto de 2025, A..., S.A., pessoa colectiva n.º ...,  com sede na Rua do ..., ...,  ..., ...-... Maia (Requerente), apresentou requerimento de constituição de tribunal arbitral, nos termos do disposto nos artigos 2.º e 10.º, do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária - RJAT).

2.     Pretendia que fosse anulado o indeferimento tácito da Reclamação Graciosa da Liquidação de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas (IRC) n.º 2024 ... e se procedesse à consequente anulação do acto de liquidação de IRC n.º 2024..., respeitante ao ano de 2021. 

3.     Nomeados os três árbitros do colectivo, que aceitaram a designação no prazo aplicável, e não tendo a Requerente, nem a Autoridade Tributária e Aduaneira (AT ou Requerida), suscitado qualquer objecção, o Tribunal Arbitral ficou constituído em 21 de Outubro de 2020.

4.     Seguindo-se os normais trâmites, em 26 de Novembro de 2025 a AT apresentou resposta. 

5.     Em 11 de Dezembro de 2025, a AT juntou o processo administrativo (PA).

6.     Em 4 de Março de 2026, por despacho do Presidente do Conselho Deontológico do CAAD, a Senhora Dra. Elisabete Flora Louro Martins Cardoso, que tinha renunciado às funções, foi substituída pela Senhora Prof.ª Doutora Marisa Isabel Almeida Araújo, tendo esta assumido funções no processo em 23 de Março de 2026.  

7.     Em 14 de Abril de 2026, foi proferido despacho a fixar prazo para que a Requerente indicasse os pontos da matéria de facto sobre as quais pretendia ouvir as testemunhas indicadas e, em resultado das vicissitudes processuais, a prorrogar o prazo de decisão fixado no artigo 21.º do RJAT.

8.     Em 28 de Abril de 2026, a Requerente identificou os artigos do PPA relevantes para a inquirição das testemunhas. 

9.     Por despacho de 7 de Maio de 2026 foi fixado o dia 22 seguinte para a realização da reunião prevista no artigo 18.º do RJAT.

10.  No dia 15 de Maio de 2026, a Requerente enviou para os autos cópia da decisão arbitral proferida no processo n.º 680/2025-T, referente ao pedido de pronúncia arbitral que tinha deduzido sobre a liquidação resultante do procedimento de inspecção credenciado pela Ordem de Serviço n.º OI2024..., e das respectivas correcções relacionadas com a dotação do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI) do ano de 2020.

11.  No dia 22 de Maio de 2026 teve lugar a reunião referida em 9., onde foram ouvidas a representante da Requerente B... e as testemunhas C... e D..., conforme Acta da reunião e sua gravação, nessa data disponibilizadas no Sistema de Gestão Processual do CAAD.

12.  Em 9 de Junho de 2026, Requerente e Requerida apresentaram as suas alegações escritas.

13.  Em 16 de Junho de 2026 foi proferido despacho de prorrogação do prazo de decisão.

 

 

II.            PRESSUPOSTOS PROCESSUAIS

 

 

14.  O tribunal arbitral foi regularmente constituído e o pedido de pronúncia contém-se no âmbito das suas atribuições.

15.  Requerente e Requerida gozam de personalidade e de capacidade judiciárias, são legítimas, e encontram-se regularmente representadas.

16.  O pedido foi tempestivamente apresentado.

17.  Não foram alegadas excepções, mas há uma questão prévia que só se tornou evidente com o exame da decisão proferida pelo Tribunal Arbitral constituído no CAAD e referente ao exercício de 2020 – a do processo n.º 680/2020-T –, uma vez que nem Requerente nem Requerida tinham invocado antes a existência de litispendência (embora ambas se tivessem referido à existência de processos em curso em relação a anteriores exercícios).

18.  Tal decisão versou, designadamente, sobre a aquisição do imóvel onde foi instalado o adiante referido Take-Away ..., sito na Rua ..., n.º ..., em ..., que a AT tinha considerado não poder beneficiar do regime fiscal do RFAI – entendimento que o colectivo arbitral que decidiu o processo n.º 680/2020-T desautorizou. 

19.  E decidiu, igualmente, que tal investimento preenchia o requisito de criação de postos de trabalho nos termos exigidos pelo RFAI, uma vez que tendo terminado em 2021, mantinha, três anos passados, em 2024, pelo menos uma das trabalhadoras contratadas para o efeito. Ainda que o presente colectivo tenha ouvido em audiência a dita trabalhadora ( D...) e não tenha duvidado minimamente do seu depoimento, também sobre isso não tem de emitir novo juízo, uma vez que tal se encontra igualmente abrangido por caso julgado (o formado pela decisão do processo n.º 680/2025-T).

20.  Recorde-se que, quer o regime do caso julgado (que, nessa parte, passou a ser o relevante após o trânsito da decisão do processo n.º 680/2020-T), quer o da litispendência, visam – como se escreve no n.º 2 do artigo 580.º do Código de Processo Civil – “evitar que o tribunal seja colocado na alternativa de contradizer ou de reproduzir uma decisão anterior.”.  

21.  Isso implica que tal específica questão tem de se considerar abrangida pelo caso julgado formado por essa anterior decisão[1], pelo que as correcções de RFAI que daí tenham repercussão no exercício de 2021 ficam excluídas de apreciação pelo presente Tribunal – acrescentando-se, a título meramente declarativo, que caberá à AT, em execução dessa decisão, proceder aos ajustes adequados no exercício de 2021 (e seguintes, se for o caso) e ao pagamento dos juros indemnizatórios devidos.

22.  Como se verá, porém, há questões relativas a tal investimento – e correlativos montantes de benefícios fiscais – que a AT suscitou inovadoramente. Só essas serão consideradas adiante.

 

III.          MATÉRIA DE FACTO

III.1. FACTOS PROVADOS

a)    A Requerente é uma sociedade comercial, à data dos factos sob o tipo de sociedade anónima com capital social de € 512.500,00 (Doc. 1 junto com o PPA);

b)    A Requerente, criada como sociedade por quotas em 2000 para o fabrico e comércio de artigos de pastelaria e gelados, tem, desde 2020, como objecto social o fabrico de gelados, de salgados, e outros alimentos, refeições e pratos pré-cozinhados; a exploração de estabelecimentos de restauração, bebidas e takeaway; o comércio a retalho de bebidas alcoólicas e não alcoólicas; a compra e venda de imóveis; e a gestão, exploração e arrendamento de imóveis (Doc. 1 junto com o PPA);

c)     Face aos critérios da Recomendação n.º 2003/361/CE, da Comissão, de 6 de Maio de 2003, em 2021 a Requerente era uma Média Empresa (emprega menos de 250 trabalhadores e declara anualmente volumes de negócios inferiores a 50 milhões de euros e balanços inferiores a 43 milhões de euros) (Docs. 2, 6 e 9 juntos com o PPA e quadro seguinte, retirado do Relatório de Inspecção Tributária - RIT):

d)    Ao longo dos anos, a Requerente tem realizado vários investimentos elegíveis para efeitos do RFAI, estando em litígio no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto (processos n.º 2182/23.4BEPRT e n.º 229/24.6BEPRT) os montantes deduzidos a título de RFAI em 2017 e 2018 e tendo corrido termos no CAAD (processo n.º 680/2025-T) a impugnação dos mesmos valores referentes a 2020 (PA e acordo entre Requerente e Requerida);

e)     Em 2021, a Requerente declarou aplicações relevantes para efeitos de RFAI no montante global de € 77.028,23, correspondentes aos seguintes projectos de investimento: Take-Away ... em ... (novo estabelecimento), no montante parcial de € 58.388,73; aumento da capacidade da fábrica dos salgados e croissanteria, no montante parcial de € 16.631,52; moradia na rua ..., em ..., destinada a Alojamento Local no montante parcial de € 934,96; e novo restaurante na Rua do ... no montante parcial de € 1.073,02, num total de € 77.028, 23 (PA e acordo entre Requerente e Requerida);

f)      Sobre este conjunto de investimentos, a Requerente aplicou a taxa de 25% correspondente ao benefício RFAI, obtendo a dotação de € 19.257,06 (PA e acordo entre Requerente e Requerida);

g)    Porém, desse valor, a AT só aceitou € 4.157,88, operando uma correcção à dotação de RFAI do ano de 2021 no montante de € 15.099,18 (RIT);

h)    Em 2021, a Requerente deduziu à colecta, no campo 355, do quadro 10, da declaração periódica de rendimentos modelo 22 de IRC, o montante de € 112.026,15 relativo a benefícios fiscais, sendo € 37.342,05, de Dedução por Lucros Retidos e Reinvestidos (DLRR) – fora do âmbito dos presentes autos – e € 74.684,10, de dedução de Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI), dos anos de 2017 e 2018 (PA);

i)      A AT entendeu que a Requerente só podia deduzir € 5.496,25 (saldo de 2020) e € 4.157,88 (dotação de 2021 corrigida), pelo que o diferencial de € 65.029,97 não dispunha de suporte legal nem factual, devendo ser adicionado à colecta (PA);

j)      A Requerente adquiriu, por € 934,96[2], para a moradia de ... que era suposto ser afecta a Alojamento Local, um dos dois corta-relvas que incluiu nas despesas que considerou relevantes para efeitos de RFAI (depoimento da testemunha C... em 22 de Maio de 2026 e RIT, incluindo o contrato de trabalho celebrado com E..., jardineiro[3]);  

k)     A Requerente preenche os requisitos gerais para aceder ao RFAI: dispõe de contabilidade regularmente organizada e informatizada (Docs. 2 e 9 juntos com o PPA) e está enquadrada no regime geral de tributação em sede de IRC; a sua matéria colectável é determinada por avaliação directa (Docs. 2 e 9 juntos com o PPA); tem a sua situação tributária regularizada, não tendo dívidas ao Fisco[4] nem à Segurança Social (Docs. 2, 7 e 8 juntos com o PPA); e não perdeu metade do seu capital social, nem foi objeto de qualquer processo de insolvência, nem cumpre os pressupostos que o Código da Insolvência e Recuperação de Empresas (CIRE) estabelece para ser decretada a sua insolvência (Doc. 1 junto com o PPA);

l)      A Requerente foi alvo de um procedimento de inspecção tributária interno de âmbito parcial, incidente sobre o IRC do período de tributação de 2021, visando o controlo de benefícios fiscais deduzidos à coleta de IRC, relacionados com o RFAI, a coberto da ordem de serviço n.º OI2024... dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto (Doc. 2 junto com o PPA e PA);

m)   Desse procedimento resultou o acto de liquidação de IRC n.º 2024..., respeitante ao ano de 2021, que computou em € 5.487,46 os juros compensatórios devidos pelo não pagamento de € 65.029,97, considerados devidos nesse ano por inexistência de valores a deduzir (Doc. 2 junto com o PPA e PA);

n)    O referido acto de liquidação foi alvo de reclamação graciosa, apresentado em 23 de Janeiro de 2025, não tendo a mesma sido decidida pela AT até à data da apresentação do pedido de pronúncia arbitral (Doc. 4 junto com o PPA e PA); 

o)    A Requerente apresentou o pedido de constituição de Tribunal Arbitral e de pronúncia arbitral em 16 de Agosto de 2026.

 

            III.2. FACTOS NÃO PROVADOS

            Tendo em conta as posições de Requerente e Requerida e, consequentemente, a matéria relevante para a decisão da presente causa, não se provou:

i. que os dois “DT Fujitsu Esprimo”, um “Monitor Samsung FHD” e um “SW Ofice” (sic), com o valor global de aquisição de 2.208,64 €, estivessem em uso no Take-Away ... (nem, de resto, em qualquer outro local abrangido por um projecto relevante para efeitos de RFAI em 2021);

ii.  que um dos dois corta-relvas que incluiu nas despesas que considerou relevantes para efeitos de RFAI estivesse em permanência no imóvel da Requerente na Rua ..., em... . 

 

            III.3. FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO EM MATÉRIA DE FACTO

Os factos dados como provados resultam dos documentos disponíveis nos autos, do depoimento das testemunhas e, ou, do acordo Requerente e Requerida, conforme referido em cada um. 

      Em relação aos factos não provados, decorrentes do incumprimento dos ónus probatórios que impendiam sobre a Requerente:

      - quanto ao hardware e software informático (i.), como nenhuma prova foi produzida que infirmasse o constatado pelos Serviços de Inspecção Tributária (SIT) na visita ao local do investimento (tais bens não estavam no local onde era suposto estarem, sem que fosse dada explicação para tal pela Administradora que acompanhou a visita), e – o que se regista como mero factor de corroboração – porque as posições sucessivamente assumidas pela Requerente (nesse momento, no exercício do direito de audição, no PPA e nas alegações) não foram congruentes[5], nem particularmente plausíveis[6], o Tribunal considera que não ficou provada a sua manutenção na empresa durante o período necessário para que as despesas com a sua aquisição pudessem ser consideradas para efeitos de RFAI;

- quanto ao outro corta-relvas[7] (ii.), o Tribunal considera que não ficou provada a sua afectação a um projecto de construção de um (edifício para) restaurante – que, de resto, em 2021 não gerou qualquer outro investimento que não o de tal máquina[8] e que só em 2026 entrou na fase de elaboração do projecto de arquitectura[9].

 

IV.          DIREITO

IV.1. Questões decidendas 

As questões em discussão entre Requerente e Requerida têm como traço comum a integração, ou não, de um conjunto de despesas efectuadas pela primeira no âmbito do RFAI, mas eram, ou questões de facto (referentes a meios informáticos e máquinas de jardinagem) – que já ficaram resolvidas nessa sede[10] –, ou repercussões de correcções referentes a anos anteriores – que têm o seu foro de discussão próprio alhures, ainda que com eventuais projecções nos valores de RFAI a considerar no ano de 2021.

Assim, do ponto de vista do Direito a aplicar, resta apenas reiterar esta última delimitação de âmbitos, como adiantado acima a propósito da verificação dos pressupostos processuais.

 

IV.2. Projectos anteriores

IV.2.1. Posição da Requerente

No PPA, a Requerente afirmou expressamente que as “conclusões e correções ao RFAI resultantes do procedimento de inspeção interno credenciado pela Ordem de Serviço nº OI2023... (Saldo de RFAI de 2017) e do procedimento de inspeção interno credenciado pela Ordem de Serviço nº OI2022... (Saldo de RFAI de 2018)” foram objecto de “Impugnação Judicial que se encontram a correr termos sob o nº 2182/23.4BEPRT e nº 229/24.6BEPRT, no TAF Porto”, e que “da Liquidação resultante do procedimento de inspeção interno credenciado pela Ordem de Serviço nº OI2024..., e das respectivas correções à dotação de RFAI do ano de 2020, pela Autora foi apresentada Reclamação Graciosa e, em face da ausência de resposta, deduziu impugnação junto deste Tribunal Arbitral ( Processo 680/2025-T)”.

 

IV.2.2. Posição da Requerida

Por sua vez, a Requerida entendeu, em resposta, que “as correções às dotações de RFAI de 2017 e 2018 foram objeto de procedimentos inspetivos autónomos, deram lugar a liquidações próprias e estão a ser discutidas em ações de impugnação judicial distintas (processos n.º 2182/23.4BEPRT e 229/24.6BEPRT, conforme admite a própria Requerente).”, e que “quanto a 2020, a correção da dotação de RFAI foi efetuada no âmbito da OS OI2024..., reduzindo o saldo disponível para 5.496,25 €, e essa correção é objeto de reclamação graciosa e subsequente impugnação própria.” (a correspondente ao processo n.º 680/2025-T, do CAAD).

Assim, “o presente processo, relativo à liquidação de 2021, não é o foro adequado para, por via reflexa, reverter ou neutralizar atos anteriores eficazes, nem para “reconstituir” saldos de RFAI de 2017 ou 2018 que já foram objeto de apreciação e de impugnações autónomas.”.

 

IV.2.3. Decidindo

            Ainda que Requerente e Requerida estejam factualmente de acordo quanto à anterior impugnação do enquadramento em RFAI de uma série de despesas, a primeira parece efectivamente ter querido precipitar nos presentes autos uma outra pronúncia sobre cada um desses enquadramentos que se repercutem no exercício de 2021. 

            Como já se referiu, porém, seja por litispendência – em relação ao enquadramento em RFAI dos projectos de investimento que foram usados pela Requerente para calcular os valores a considerar em 2021 e que continuam sob apreciação no TAF do Porto –, seja por caso julgado – em relação ao enquadramento em RFAI dos mesmos projectos que ficaram decididos pelo Tribunal Arbitral que decidiu o processo n.º 680/2025-T –, o presente Tribunal não se pode pronunciar. 

            Pode admitir-se que a Requerente tivesse receado que a sua falta de reacção tempestiva quanto à desconsideração das repercussões no exercício de 2021 da inelegibilidade de aplicações relevantes originadas em períodos anteriores pudesse eventualmente consolidá-las, mas tal não deveria acontecer, uma vez que, a serem invertidas tais decisões, tal inversão terá de ter repercussões nos anos subsequentes, de modo a apagar todos os seus efeitos, como imposto pelo n.º 1 do artigo 100.º da Lei Geral Tributária (LGT):

“A administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamações ou recursos administrativos, ou de processo judicial a favor do sujeito passivo, à plena reconstituição da situação que existiria se não tivesse sido cometida a ilegalidade, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, nos termos e condições previstos na lei.”. 

 

            IV.3. Devolução de importâncias e juros indemnizatórios

            A Requerente não formulou qualquer pedido de devolução de importâncias eventualmente pagas, nem peticionou juros indemnizatórios, mas a AT estará obrigada, nos termos gerais (artigos 100.º e 43.º da LGT), a fazer ambas as coisas na medida em que, no único segmento em que a Requerente poderá vir a ter ganho de causa (o da inclusão dos gastos com o corta-relva afecto à moradia de ...[11]) – o que depende de o projecto a que se considerou poder ser associado (a recuperação de um imóvel para AL, afecto afinal a arrendamento de curto prazo durante um período não apurado antes da sua venda em Janeiro de 2025) – vir a ser considerado relevante para efeitos de RFAI (questão pendente no TAF do Porto). Nessa medida, a decisão que ora se toma é condicional, uma vez que se não justifica suspender a instância por causa de um valor que se poderá cifrar em 25% de € 934,96 (ou seja, € 233,74).

 

V.            DECISÃO

Termos em que o presente Tribunal Colectivo delibera:

i.               Não admitir como despesa associada ao funcionamento do Take-Away ... em ... a incorrida pela Requerente com dois computadores, um monitor e um programa informático;

ii.             Admitir que a despesa realizada em 2021 com a aquisição de um corta-relvas possa ser integrada no projecto de investimento na recuperação do imóvel sito na Rua ..., em ..., para Alojamento Local, mas fazer depender isso da decisão quanto à elegibilidade desse projecto para efeito de RFAI, decisão essa que está pendente no TAF do Porto;

iii.            Não admitir como despesa associada à eventual futura construção de um novo restaurante, na Rua ..., em ..., a despesa realizada em 2021 com a aquisição de outro corta-relvas;

iv.            Não se pronunciar sobre a recusa da AT em aceitar as dotações de RFAI que estão a ser impugnadas nos processos n.º 2182/23.4BEPRT e n.º 229/24.6BEPRT no TAF do Porto, por litispendência, nem sobre as que o Tribunal Arbitral que decidiu o processo n.º 830/2025-T aceitou, sem prejuízo das necessárias implicações que tais decisões terão de ter nos valores (€ 65.029,97) que a AT desconsiderou em 2021;

v.              Condenar Requerente e Requerida nas custas do processo nos termos fixados infra.  

 

VI.          VALOR DO PROCESSO

Competindo ao Tribunal fixar o valor da causa (artigo 306.º do Código de Processo Civil, subsidiariamente aplicável por força do artigo 29.º, n.º 1, al. e), do RJAT) e devendo ele, correspondendo à utilidade económica do pedido, equivaler à importância cuja anulação se pretende (alínea a) do n.º 1 do artigo 97.º-A do Código de Procedimento e de Processo Tributário, ex vi da alínea a) do artigo 6.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária - RCPAT), fixa-se o valor do processo em € 80.129,15 (oitenta mil, cento e vinte e nove euros e quinze cêntimos), sendo este o valor atribuído pela Requerente, não contestado pela AT e resultante da soma de € 15.099,18 (25% do montante global dos projectos em curso em 2021 que não foram aceites pela AT – alíneas e), f) e g) dos Factos Provados) com os € 65.029,97 que a AT considerou também devidos nesse ano por inexistência de valores a deduzir (alínea m) dos Factos Provados). 

 

VII.        CUSTAS

Custas no montante de € 2.754,00 (dois mil, setecentos e cinquenta e quatro euros), nos termos da Tabela I do RCPAT e do disposto no seu artigo 4.º, n.º 5, e nos artigos 12.º, n.º 2, e 22.º, n.º 4, do RJAT, a cargo da Requerente em 99,9% (€ 2.751,25) e da AT em 0,1% (€ 2,75). 

 

Lisboa, 27 de  Julho de 2026

 

O árbitro presidente e relator

 

 

Victor Calvete

 

 

A árbitro adjunta

 

Filipa Isabel Gomes Pereira

 

 

A árbitro adjunta

 

 

Marisa Isabel Almeida Araújo

A redacção da presente decisão segue a ortografia anterior ao Acordo Ortográfico de 1990 execepto em transcrições que o sigam.