SUMÁRIO:

Em conformidade com o teor do Acórdão do STA de 29 de Abril de 2025, no Processo n.º 33/24.1BALSB (Pleno da 2.ª Secção) que veio Uniformizar Jurisprudência, “a alienação de quinhão hereditário não configura alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS”.

 

DECISÃO ARBITRAL[1]

 

O árbitro, Dra. Sílvia Oliveira, designado pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) para formar o Tribunal Arbitral Singular, constituído em 14-04-2026, decidiu o seguinte:

 

1.          RELATÓRIO

 

1.1.      A..., titular do Número de Identificação Fiscal (doravante NIF) ..., residente na Rua ..., n.º..., ..., no ..., B..., titular do NIF..., casado com C..., sob o regime de comunhão de adquiridos, residente na ..., ..., em ..., D..., titular do NIF..., casado com E..., sob o regime de comunhão de adquiridos, residente na ..., ..., em Lisboa e F..., titular do NIF..., casada com G..., sob o regime de comunhão de adquiridos, residente na ..., ..., em Carnaxide (adiante designados separada e respetivamente como “Primeira Requerente”, “Segundo Requerente”, “Terceiro Requerente”, “Quarta Requerente” ou, conjuntamente, como “Requerentes”), apresentaram pedido de pronúncia arbitral e de constituição de Tribunal Arbitral Singular, no dia 04-02-2026, ao abrigo do disposto no artigo 2, nº 1, alínea a) e do disposto no artigo 10º do Decreto-lei nº 10/2011, de 20 Janeiro [Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT)], em que é Requerida a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante designada por “Requerida”).

 

1.2.      Os Requerentes apresentaram o pedido de pronúncia arbitral (PPA) com vista a obter “(…) a declaração de ilegalidade e consequente anulação (…)” da “1. Decisão de indeferimento da reclamação graciosa referente ao Processo n.º ...202..., da autoria do Diretor de Finanças de Leiria (…)”; das “2. Liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS), referentes ao ano de 2024, nas quais foi considerado como sujeito a tributação o ganho obtido com a alienação de parte do quinhão hereditário de herança indivisa referente a um bem imóvel, das quais resultaram os seguintes montantes a reembolsar e a pagar: - Quanto à 1ª Requerente, Liquidação n.º 2025..., de 29 de maio de 2025, da qual resultou um valor a reembolsar de 3.217,44 Euros (…); - Quanto ao 2ª Requerente, Liquidação n.º 2025..., da qual resultou um valor a reembolsar de 2.280,39 Euros (…); - Quanto ao 3ª Requerente, Liquidação n.º 2025..., da qual resultou um valor a pagar de 167,82 Euros (…); - Quanto à 4ª Requerente, Liquidação n.º..., da qual resultou um valor a pagar de 6.896,48 Euros (…),”, com fundamento em “(…) erro sobre os pressupostos de direito e, por via disso, de vícios de diversa ordem (…)”, e, “na medida da procedência do pedido anterior, [se] condene a (…) Requerida na restituição às Reclamantes dos montantes legalmente devidos, acrescidos de juros indemnizatórios vencidos e vincendos, com fundamento em erro imputável aos serviços da AT (…)”.

 

1.3.      O pedido de constituição do Tribunal Arbitral foi aceite pelo Exmo. Senhor Presidente do CAAD em 06-02-2026 e notificado, em 09-02-2026, à Requerida.

 

1.4.      Em 24-03-2026, dado que os Requerentes não procederam à nomeação de árbitro, foi a signatária designada como árbitro pelo Senhor Presidente do Conselho Deontológico do CAAD, ao abrigo do disposto no artigo 6º, nº 1 do RJAT, tendo a nomeação sido aceite, no prazo e termos legalmente previstos.

 

1.5.      Na mesma data, foram as Partes devidamente notificadas dessa designação, não tendo manifestado vontade de a recusar, nos termos do disposto no artigo 11º nº 1 alíneas a) e b) do RJAT e nos artigos 6º e 7º do Código Deontológico.

 

1.6.      Em 14-04-2026, em conformidade com o preceituado na alínea c) do nº 1 do artigo 11º do RJAT, o Tribunal Arbitral foi constituído, tendo sido proferido despacho arbitral, na mesma data, no sentido de notificar a Requerida para, nos termos do disposto no artigo 17º, nº 1 do RJAT, apresentar Resposta, no prazo máximo de 30 dias e, caso quisesse, solicitar a produção de prova adicional.

 

1.7.      Adicionalmente, foi ainda referido naquele despacho arbitral que a Requerida deveria remeter ao Tribunal Arbitral, dentro do prazo da Resposta, cópia do Processo Administrativo.

 

1.8.      A Requerida, em 18-05-2026, veio apresentar a sua Resposta, tendo-se defendido por impugnação e concluído que “(…) deve ser julgado improcedente o presente pedido de pronuncia arbitral, por não provado, mantendo-se na ordem jurídica o ato tributário de liquidação impugnado, absolvendo-se, em conformidade, a entidade requerida do pedido”.

 

1.9.      Na mesma data, a Requerida anexou o processo administrativo.

 

1.10.   Por despacho arbitral, de 25-05-2026, o Tribunal Arbitral “tendo em consideração: (i) o teor da Resposta apresentada pela Requerida, (…), na qual se defendeu por impugnação, (ii) o facto da posição das Partes estar plenamente definida nos Autos e (iii) o facto da questão controvertida ser exclusivamente de direito, (…)” decidiu “(…) ao abrigo dos princípios da autonomia do Tribunal na condução do processo, da celeridade, da simplificação e informalidade processuais (…), bem como tendo em conta o princípio da limitação de actos inúteis (…): 1. Dispensar a realização da reunião a que alude o artigo 18º do RJAT; 2. Determinar que o processo [prosseguisse]com alegações escritas, de natureza facultativa, a apresentar no prazo simultâneo de 10 dias a contar da notificação do presente despacho; 3. Agendar a prolação da decisão arbitral para o dia 
23-06-2026”.

 

1.11.   No âmbito do referido despacho, foram ainda os Requerentes notificados para, até ao dia 
15-06-2026, procederem ao pagamento da taxa arbitral subsequente, nos termos do disposto no n,º 3 do artigo 4,º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária e comunicarem esse pagamento ao CAAD (o que vieram a efectuar em 08-06-2026).

 

1.12.   Em 03-06-2026, os Requerentes apresentaram as suas alegações escritas, concluindo como no pedido.

 

1.13.   A Requerida apresentou, em 08-06-2026, as suas alegações escritas, concluindo pela improcedência do pedido de pronúncia arbitral, porque não provado e, consequentemente, alegando que deveria ser absolvida de todos os pedidos, com as legais consequências.

 

2.          CAUSA DE PEDIR

 

2.1.   Os Requerente começam por referir que “o presente pedido de pronúncia arbitral tem por objeto imediato a decisão de indeferimento da reclamação graciosa referente ao processo n.º ...2025..., da autoria do Diretor de Finanças de Leiria (…) e, bem assim, de forma mediata, as liquidações de IRS referidas (…), devendo o IRS indevidamente suportado ser objeto de reembolso, acrescido dos respetivos juros indemnizatórios”.

 

2.2.   Reiteram os Requerentes que “pretendem a apreciação da legalidade das liquidações de IRS em anexo, as quais consideram enfermar de erro sobre os pressupostos de direito e, por via disso, de vícios de diversa ordem, pelos motivos que exporão, razão pela qual solicitam a constituição desse Douto Tribunal Arbitral, requerendo a emissão de pronúncia tendente às respetivas anulações, nos termos do artigo 163.º do Código do Procedimento Administrativo (“CPA”)”.

 

2.3.   Por outro lado, entendem os Requerentes que “a cumulação de pedidos ainda que relativos a diferentes atos e a coligação de autores [Requerentes] são admissíveis quando a procedência dos pedidos dependa essencialmente da apreciação das mesmas circunstâncias de facto e da interpretação e aplicação dos mesmos princípios ou regras de direito” sendo que, “no caso ora em apreço, a procedência dos pedidos –a declaração de ilegalidade e consequente anulação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa referente ao Processo n.º ...2025..., da autoria do Diretor de Finanças de Leiria (…) e consequentemente das liquidações de IRS referidas – depende da apreciação das mesmas circunstâncias de facto – a sujeição a tributação em sede de IRS do ganho obtido com a alienação de parte do quinhão hereditário de herança indivisa referente a um bem imóvel – e da interpretação e aplicação dos mesmos princípios ou regras de direito (…)”, concluindo assim que “dúvidas não restam de que a coligação dos Requerentes é, pois, legalmente admissível”.

 

2.4.   No que diz respeito à tempestividade do pedido de pronúncia arbitral, referem os Requerentes que, tendo em consideração os prazos aplicáveis, “o presente pedido é tempestivo, na medida em que a notificação de indeferimento da reclamação graciosa referente ao Processo n.º ...2023... concretizou-se no dia 10 de outubro de 2025 (…), verificando-se, assim, o cumprimento do prazo de 90 dias previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do RJAT, sendo o dia 9 de fevereiro de 2026 o prazo-limite para a apresentação deste pedido (…)”.

 

2.5.     Acrescentam ainda os Requerentes que, “(…) verificam-se os pressupostos de competência material do Tribunal Arbitral para a apreciação do presente pedido” e que “(…) têm capacidade e personalidade tributária e judiciária, sendo partes legítimas para solicitar a o indeferimento em crise, uma vez que são os sujeitos passivos do imposto na relação jurídica tributária subjacente”.

 

2.6.     No que diz respeito aos factos, referem os Requerentes que, “na sequência do óbito de H..., ocorrido a 10 de maio de 2024, foram (…) habilitados como herdeiros por escritura pública realizada a 4 de junho de 2024 (…)”, sendo que “a relação dos bens do falecido foi entregue no Serviço de Finanças de ... a 21 de junho de 2024, tendo sido emitida a respetiva Demonstração da Liquidação para efeitos de Imposto do Selo a 12 de julho de 2024(…)”.

 

2.7.     Segundo alegam os Requerentes, “a herança do falecido permanece indivisa, não tendo sido objeto de partilha entre os herdeiros, correspondendo-lhe, como já referido, o NIF..., e da qual é Cabeça de Casal a 1ª Requerente” e que “de entre os bens que integravam, à data dos factos, a referida herança indivisa, incluía-se um prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o n.º ... (…)”.

 

2.8.     Esclarecem os Requerentes que “a 17 de outubro de 2024, (…) procederam à alienação do quinhão hereditário da referida herança indivisa na parte referente ao prédio urbano identificado no parágrafo anterior (…)” mas “não obstante, (…), ter-se verificado uma alienação do quinhão hereditário da referida herança indivisa na parte referente ao prédio urbano supra referido, e não ter ocorrido a transmissão de um direito real de propriedade sobre um bem imóvel”, “na sequência da posição veiculada pela AT sobre a questão, em 2025, em cumprimento das suas obrigações tributárias relativas ao ano de 2024, os Requerentes declararam, nos respetivos Anexo G das respetivas Declarações Modelo 3 de IRS, (…)”, “(…) a título de mais-valia, o valor resultante da alienação do quinhão hereditário da referida herança indivisa na parte referente ao prédio urbano supra referido (…)” pelo que “(…) as liquidações de IRS dos Requerentes foram, necessariamente, afetadas, tendo sido tributado rendimento em excesso (…)”, que quantificam para cada um dos Requerentes.

 

2.9.     Entendem os Requerentes que “as referidas liquidações padecem de ilegalidade, devendo, por isso, ser anuladas em conformidade, expurgando-se da respetiva base de incidência de IRS os valores referentes à alienação do quinhão hereditário da referida herança indivisa na parte referente ao prédio urbano suprarreferido, nos termos do artigo 163.º do CPA, tudo com as demais consequências legais (…)” sendo que “a questão central dos presentes autos consiste, assim, em determinar se a alienação do quinhão hereditário de herança indivisa, ainda que esta integre bens imóveis, consubstancia, para efeitos de incidência de IRS, uma alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.ºdo Código do IRS, como tem sustentado a AT”.

 

2.10.  Para defesa da sua posição, alegam os Requerentes que “a alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do código do IRS prevê a incidência de IRS sobre a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis” referindo que importará apurar se “(…) o direito do herdeiro à herança que integre bens imóveis é um direito real, pois só esses direitos são objeto da norma de incidência”, citando para o efeito:

- o entendimento do Prof. Oliveira Ascensão, segundo a qual, em síntese, considera “o direito dos herdeiros é um direito ideal sobre a herança, e não um direito real sobre um bem imóvel concreto, (…), pelo que não se verifica o facto tributário previsto na norma de incidência, sendo, por conseguinte, inexistente qualquer fundamento legal para a tributação em IRS dos valores recebidos pela alienação do quinhão hereditário de herança indivisa, ainda que esta integre bens imóveis” e, na mesma linha;

- “a jurisprudência uniformizada do STA, consagrada no Acórdão de 29 de abril de 2025, Processo n.º 033/24.1BALSB e reafirmada no Acórdão de 17 de dezembro de 2025, Processo n.º 0136/25.5BALSB, (…)” nos termos da qual, entendem ser “(…) absolutamente clara ao afirmar que a alienação do quinhão hereditário não constitui alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, não estando, por isso, sujeita a tributação em sede de IRS”.

 

2.11.  Com efeito, segundo alegam os Requerentes, “a AT, até data recente, vinha defendendo que o valor recebido na alienação do quinhão hereditário referente a um bem imóvel estaria sujeito a tributação em sede de IRS, por alegadamente corresponder à transmissão de um direito real sobre o imóvel, gerando uma mais-valia tributável” mas “esta posição foi inequivocamente afastada pelo Supremo Tribunal Administrativo (…), em sede de uniformização de jurisprudência, no Acórdão de 29 de abril de 2025, proferido no Processo n.º 033/24.1BALSB, cuja relevância e força vinculativa não podem ser subestimadas” ao entender que “a alienação de quinhão hereditário não configura alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis’, nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS, pelo que não estão sujeitos a este imposto os eventuais ganhos resultantes dessa alienação”.

 

2.12.  Segundo alegam os Requerentes, “o STA fundamenta esta posição na natureza do direito do herdeiro enquanto a herança se mantiver indivisa: cada herdeiro é titular de um direito a uma quota ideal de uma massa de bens, que constitui um património autónomo, e não de um direito individual de propriedade sobre cada um dos bens que a integram. Só com a partilha se concretiza a titularidade de direitos reais sobre bens determinados. Assim, a alienação do quinhão hereditário traduz-se na transmissão de um direito abstrato e ideal sobre a herança, e não na transmissão de um direito real sobre um bem imóvel específico, não se verificando, por conseguinte, o facto tributário previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS”.

 

2.13.  Referem ainda os Requerentes que também o CAAD. “em decisões arbitrais recentes, designadamente no Processo n.º 524/2023-T, seguiu esta orientação, concluindo que a alienação de quinhão hereditário, mesmo que a herança seja apenas constituída por bens imóveis, não pode considerar-se alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, pelo que não estão sujeitos a IRS os eventuais ganhos resultantes dessa alienação”.

 

2.14.  Acrescentam os Requerentes que “em consequência do Acórdão uniformizador do STA, a própria AT, através do Ofício Circulado n.º 20281/2025, veio reconhecer este entendimento, mas apenas quanto a heranças indivisas que integrem apenas um ou vários bens imóveis, sem serem constituídas por quaisquer outros bens” mas, “sem prejuízo de melhor entendimento, nada na suprarreferida decisão do STA menciona que a posição objeto de uniformização jurisprudencial se deverá apenas aplicar no caso de heranças indivisas que integrem unicamente bens imóveis, sem serem constituídas por qualquer outro bem, pelo que não podem os Requerentes concordar com a posição da AT”.

 

2.15.  Adicionalmente, alegam ainda os Requerentes que “é, portanto, jurisprudência assente e uniforme que tanto a venda da totalidade de um quinhão hereditário, como a venda de parte dele que integre um bem imóvel, não constitui transmissão de um direito real sujeito a IRS” pelo que entendem que, “em face do exposto, impõe-se concluir que inexiste fundamento legal para a incidência de tributação em sede de IRS sobre os valores correspondentes à alienação de parte do quinhão hereditário da herança indivisa relativa a um bem imóvel, por não se verificar a transmissão de um direito real de propriedade sobre bem imóvel, mas sim de um direito relativo, ideal e abstrato sobre parte da herança”, concluindo que “(…) as liquidações de IRS ora impugnadas padecem de erro sobre os pressupostos de direito, em manifesta violação da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, devendo ser anuladas nos termos do artigo 163.º do Código do Procedimento Administrativo, com todas as consequências legais, nomeadamente a restituição dos montantes indevidamente pagos, o reembolso não processado e o pagamento de juros indemnizatórios” (negrito dos Requerentes).

 

2.16.  Por outro lado, referem ainda que “no cenário de procedência do presente pedido de pronúncia arbitral, para além do direito à restituição do montante indevidamente pago, os Requerentes terão ainda direito à perceção de juros indemnizatórios, com fundamento em erro imputável aos serviços da Administração Tributária, o que se considera também existir no caso de haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar de a liquidação ser efetuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas, nos termos dos n.º 1 e 2 do artigo 43.ºda LGT”, vindo assim requerer “o direito à perceção de juros indemnizatórios, com fundamento em: quanto à 1ª Requerente e ao 2º Requerente, reembolso de IRS inferior ao devido; quanto ao 3ª Requerente, pagamento de IRS indevidamente, e falta de reembolso do IRS devido; quanto à 4ª Requerente, pagamento de IRS em excesso”.

 

2.17.  Assim, os Requerentes peticionam que “nos termos do acima exposto, (…) [seja julgado] procedente, por provado, o presente pedido de pronúncia arbitral, mais (…) requerendo - a anulação da decisão de indeferimento da reclamação graciosa referente ao Processo n.º ...2025... (…);- a anulação das liquidações de IRS acima identificadas (…), na parte correspondente à indevida incidência de tributação em IRS dos valores resultantes da alienação de quinhão hereditário da referida herança indivisa na parte referente a um prédio urbano, no montante total de 10.844,09 Euros (…), com fundamento na violação da alínea a) do n.º 2 do artigo 10.º do Código do IRS; - na medida da procedência do pedido anterior, condene a Entidade Requerida na restituição às Reclamantes dos montantes legalmente devidos, acrescidos de juros indemnizatórios vencidos e vincendos, com fundamento em erro imputável aos serviços da AT, nos termos dos n.ºs 1 e 2 do artigo 43.º da LGT, e do n.º 5 do artigo 61.º do CPPT”.

 

3.          RESPOSTA DA REQUERIDA

 

3.1.     Começa a Requerida por referir que “de facto, a ordenamento jurídico português permite a venda de quinhões hereditários” o qual “(…) consiste na quota que um sucessível detém numa herança indivisa (…)”, ou seja, numa “(…) herança, [que] embora já objeto de aceitação, não foi ainda partilhada”.

 

3.2.     Segundo entende a Requerida, “(…) na situação em apreço, e como é percetível da escritura publica junta como PA e dos excertos supra, não foi um quinhão hereditário que foi alienado (...)”.

 

3.3.     Nesta matéria, alega a Requerida que “enquanto quota que um sucessível detém numa herança (já aceite mas ainda não partilhada), configura uma realidade complexa, que traduz o direito a herdar, sem que ainda esteja determinado de que modo vai ser preenchida essa mesma quota” pelo que “no quinhão hereditário compreendem-se, assim, um complexo de bens (móveis e/ou imóveis), direitos e, se os houver, também encargos (na precisa medida do quinhão dentro do todo hereditário)”, tratando-se “(…) de uma universalidade de bens, que é alienada em conjunto”.

 

3.4.     Segundo entende a Requerida, “na alienação de quinhão hereditário, (…) [está-se] a transmitir a posição de herdeiro (isto é, em conjunto, sem especificação de valores ou bens determinados (…)”.[2]

 

3.5.     Citando diversos autores, a Requerida conclui que “(…) dúvidas não restam que a doutrina jus sucessória admite a possibilidade de transmissão de bens individuais e concretos, inseridos numa massa hereditária ainda indivisa” e, reitera, “foi o que sucedeu na situação sob análise, na qual se transmitiram determinados prédios urbanos (…) a qual, (…), se configura como um documento autêntico, (…) que, (…), [faz] prova plena dos factos que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respetivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas perceções da entidade documentadora”.

 

3.6.     E, reitera a Requerida, “(…) o facto que se refere como praticado nas escrituras é a transmissão de um conjunto de um bem imóvel sito no concelho do ...l” mas, “alegando a requerente que o que foi transmitido foi um quinhão hereditário (logo, não um imóvel em concreto), a situação reconduz-se à previsão constante do art. 238º do Código Civil, relativa à interpretação dos negócios formais (…)”, nos termos do qual, segundo alega a Requerida, “o texto do documento é claro como água (…) reporta-se à transmissão de um imóvel urbano situados no concelho do ... (…), sem qualquer margem para dúvidas”.

 

3.7.     Não obstante, alega ainda a Requerida que, “para análise do caso concreto, dever-se-ão utilizar as técnicas de interpretação de negócios jurídicos consensuais (ou seja, não formais, por não serem celebrados de acordo com uma forma especial)” citando para o efeito, entre outros, o Prof. Dr. Carlos Mota Pinto (in Teoria Geral do Direito Civil, Coimbra Editora; Coimbra, 4ª edição, pág. 441), ao entender que “[a] interpretação dos negócios jurídicos é a atividade dirigida a fixar o sentido e alcance dos negócios, segundo as respetivas declarações integradoras. Trata-se de determinar o sentido das declarações de vontade e, consequentemente, os efeitos que o negócio visa produzir, em conformidade com tais declarações (…)”.

 

3.8.     Assim, segundo entende a Requerida, “cumpre, (…), ter presentes as circunstâncias do negócio, as características das partes, (…) de quem as representou e, naturalmente, o próprio texto da escritura cuja cópia foi anexa ao requerimento” porquanto “nestes negócios participaram na qualidade de alienantes - pessoalmente ou através de representante – quatro sucessíveis”.

 

3.9.     E, continua a Requerida, a “situação prevista no nº 1 do art. 2091º do Código Civil para os casos em que se pretendem exercer direitos relativos à herança”, “como é o caso da alienação de bens concretos inseridos na massa hereditária (possibilidade que, supra, se referiu já ser admitida pela doutrina)” mas, “diferente é o caso da alienação de quinhões hereditários (situação que a requerente defende ter ocorrido no caso ora em apreço) em que não é necessária a intervenção de todos os herdeiros”.

 

3.10.  Citando o normativo a propósito do direito de preferência, alega a Requerida que “atentos os contornos do caso em análise temos que: - Ou os quatro intervenientes - diretos ou por representação - nas escrituras outorgadas em 17-10-2024 na qualidade de vendedores correspondem a todos os herdeiros (indício claro da venda de bem determinado, atenta a letra do nº 1 do art. 2091º do C. Civ.) - Ou não correspondem, mas então da escritura tinha de constar expressamente não ter sido exercido o direito de preferência previsto no nº 1 do art. 2130º (…), - Ou ainda, caso se estivessem a transmitir os quatro quinhões hereditários através do mesmo instrumento, também deste expressamente teria de constar que nenhum dos presentes (ou a outorgante representada) tinha manifestado a vontade de exercer o direito de preferência que a lei lhe conferia”.

 

3.11.  Segundo alega a Requerida, “(…) na escritura os quatro outorgantes vendedores aceitaram vender aquele prédio identificado na dita escritura – e não quatro quinhões hereditários a ser objeto da transmissão a que aqueles instrumentos se reportam” sendo que “outro indício é a clara inexistência de referência ao não exercício do direito de preferência sobre os imóveis nelas identificados”, não se fazendo referência a “(…) qualquer quinhão hereditário”.

 

3.12.  Acrescenta a Requerida, para reforço da sua posição que “(…) no momento da escritura foi constituída hipoteca sobre aquele imóvel” e que “(…) por definição legal, só bens imóveis, móveis por lei equiparados a imóveis ou certos direitos relativos a bens imóveis podem ser objeto de hipoteca”.

 

3.13.  Adicionalmente, refere a Requerida que “cumpre, (…) realçar que os representantes da sociedade adquirente declararam que os imóveis ora adquiridos se destinam a revenda (…)”, pelo que “(…) também os representantes da entidade compradora assumiram de modo claro e óbvio que adquiriu bens imóveis (e não qualquer quinhão hereditário)” e, do “(…) sentido que se extrai do teor das escrituras lavradas em 17-10-2024 é claro quanto àquela que foi a vontade real e efetiva das partes contratantes: Transmitir um conjunto de bens imóveis perfeitamente individualizados”, sendo esse, para a Requerida, o “alcance do negócio, segundo as respetivas declarações integradoras”.

 

3.14.  Por outro lado, alega ainda a Requerida que “(…) nos termos previstos no nº 1 do art. 2º do Código do imposto municipal sobre transmissões onerosas de imóveis (…), estão sujeitas a este tributo as transmissões, a título oneroso, do direito de propriedade, ou de figuras parcelares desse direito, sobre imóveis situados no território nacional” sendo que, “nestes termos, os adquirentes dos bens (…) ficaram sujeitos à incidência do dito imposto municipal sobre transmissões onerosas de imóveis (IMT)”, “e também ao imposto do selo, ao abrigo do disposto no nº 1 do art. 1º e nº 1 do art. 3º do respetivo código (…)” tendo, “nesta circunstância, [sido] declarada a transmissão onerosa a que nos temos vindo a reportar ao longo da presente resposta, a fim de ser liquidado o quantum devido em sede daqueles dois tributos”.

 

3.15.  E, segundo alega a Requerida, atente-se ainda no “(…) facto de os representantes de sociedade adquirente haverem declarado, perante a notária que lavrou aqueles instrumentos, que aceitam para a sociedade sua representada a venda nos termos exarados, destinando o imóvel a revenda”, concluindo que “(…) desta referência ao destino do bem adquirido como destinado a revenda se conclui que foi um prédio urbano aquilo que foi transmitido no contrato de compra e venda titulado pela escritura junta”.

 

3.16.  Adicionalmente, refere a Requerida que “(…) a Requerente invoca alguns arestos jurisprudenciais, com destaque para o Acórdão proferido pelo STA em 29-04-2025 no âmbito do processo que nele correu termos sob o nº 033/24.1BALSB, que alega impor-se à apreciação da presente causa” mas, segundo a Requerida, “o aresto em causa foi produzido tendo por fundamentos duas decisões – alegadamente contraditórias - proferidas pelo CAAD”, tendo-se o STA pronunciado “(…) no sentido de, em ambos casos, ter ocorrido a transmissão onerosa de quinhões hereditários, dos quais faziam parte bens imóveis”.

 

3.17.  E, segundo alega a Requerida, “(…) perante uma contradição de decisões emanadas do CAAD, o STA viria a acolher o sentido constante da produzida por aquele Centro de Arbitragem no proc. que apreciou sob o nº 524/2023-T, no qual se dava como provada a transmissão de um quinhão hereditário (…)” e, sendo “(…) esta a circunstância fáctica subjacente à decisão cuja orientação mereceu concordância por parte do STA, naturalmente que a jurisprudência emanada no recurso de uniformização acima identificado terá de ser entendida dentro do mesmo contexto”, “ou seja, (…) a alienação de quinhões hereditários a que o aresto se reporta será aquela que, indubitavelmente, constitui tal facto, isto é, a alienação de uma quota que um sucessível detém numa herança indivisa”.

 

3.18.  Reitera a Requerida que “o que se verificou no caso apreciado pelo CAAD no proc. nº 524/2023, cujo sentido de decisão foi sufragado pelo STA no Acórdão uniformizador proferido no processo que apreciou sob o nº 033/24.1BALSB (…) foi que (…) ficou expressamente comprovado que havia sido outorgada escritura pública relativa à transmissão de quinhões hereditários”, “pelo que o teor do [referido] Acórdão (…), é invocável no caso de transmissões de quinhões hereditários dos quais façam parte bens imóveis”.

 

3.19.  “Mas não para determinar se determinadas transmissões constituem alienações de bens imóveis ou de quinhões hereditários”, “muito menos quando as escrituras (…) que titulam essas transações as qualificam como simples compras e vendas e não transmissões de quinhões hereditários”, “tal como sucedeu na situação ora em análise”, segundo defende a Requerida.

 

3.20.  Segundo alega a Requerida, “isto mesmo foi reconhecido quer pelo TCA Sul, quer pelo próprio CAAD, (…)”, citando para o efeito diversas decisões no sentido de considerarem, nomeadamente, que “I - Enquanto a herança permanecer indivisa, cada herdeiro é titular de um direito abstrato a uma fração ideal da herança, sem qualquer direito real sobre bens específicos; II - A partilha é o momento que atribui aos herdeiros direitos plenos sobre bens concretos e individualizados; III - A alienação do quinhão hereditário corresponde à transmissão de uma posição jurídica global na herança indivisa e não de direitos reais sobre bens concretos; IV – Na análise contextual das transações em presença, a partir dos elementos constantes dos autos, os tribunais tributários devem privilegiar a substância económica sobre a forma jurídica, evitando que os contribuintes caracterizem as suas transações de um modo que distorça o sentido e o propósito da lei fiscal, desde que isso seja permitido por uma interpretação literal, teleológica e sistemática das disposições fiscais relevantes, metodologia inteiramente consistente com os princípios da legalidade tributária, da segurança jurídica, da separação de poderes, do combate à elisão fiscal e da preservação da base tributável; V – No caso concreto, substância e forma, texto e contexto, sustentam a conclusão de que o negócio jurídico em presença não se reconduziu à alienação de um quinhão hereditário, enquanto universalidade indiferenciada de bens, direitos ou encargos, procedendo antes à alienação onerosa de direitos reais sobre um bem imóvel deliberadamente individualizado, especificado e determinado, como consta, expressa e formalmente, da escritura pública, realizando o facto tributário constante da alínea a), do n.º1, do artigo 10.º do CIRS”.[3]

 

3.21.  Assim, conclui a Requerida que “(…) o argumento sustentado na invocação da jurisprudência arbitral como fundamento da pretensão da requerente decai (…)”, “arrastando, naturalmente, aquela mesma pretensão” bem como o pedido de juros indemnizatórios formulado pelos Requerentes.

 

3.22.  Nestes termos, entende a Requerida que “(…) deve ser julgado improcedente o presente pedido de pronuncia arbitral, por não provado, mantendo-se na ordem jurídica o ato tributário de liquidação impugnado, absolvendo-se, em conformidade, a entidade requerida do pedido”.

 

 

 

4.          SANEADOR

 

4.1.   O Tribunal encontra-se regularmente constituído, nos termos do artigo 2º, nº 1, alínea a), artigos 5º e 6º, todos do RJAT e é competente quanto à apreciação do pedido de pronúncia arbitral formulado pelos Requerentes.

 

4.2.   As partes gozam de personalidade e capacidade judiciária, são legítimas quanto ao pedido de pronúncia arbitral e estão devidamente representadas, nos termos do disposto nos artigos 4º e 10º do RJAT e do artigo 1º da Portaria nº 112-A/2011, de 22 de Março.

 

4.3.     A cumulação de pedidos e a coligação de Requerentes é admissível face ao disposto no artigo 3.º, n.º 1 do RJAT.

 

4.4.     O pedido de pronúncia arbitral é tempestivo uma vez que foi apresentado no prazo previsto na alínea a) do nº 1 do artigo 10º do RJAT.[4]

 

4.5.   Não foram suscitadas na Resposta quaisquer excepções de que cumpra conhecer.

 

4.6.   Não se verificam nulidades pelo que se impõe, agora, conhecer do mérito do pedido.

 

5.          MATÉRIA DE FACTO

 

5.1.   Preliminarmente, e no que diz respeito à matéria de facto, importa salientar que o Tribunal não tem que se pronunciar sobre tudo o que foi alegado pelas Partes, cabendo-lhe, sim, o dever de selecionar os factos que importam para a decisão e discriminar a matéria provada da matéria não provada [cfr. artigo 123º, nº 2, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT) e artigo 607º, nºs 3 e 4, do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi artigo 29º, nº 1, alíneas a) e), do RJAT].

 

5.2.   Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa são escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias soluções plausíveis da(s) questão(ões) de Direito.

 

Dos factos provados

 

5.3.     Na sequência do óbito de H..., ocorrido a 10-05-2024, foram os Requerentes habilitados como herdeiros por escritura pública realizada a 
04-06-2024, em conformidade com o teor do Doc. nº 6, anexado com o PPA.

 

5.4.     A relação dos bens do falecido identificado no ponto anterior foi entregue, no Serviço de Finanças de  ...a 21-06-2024, sendo composta por diversos bens (imóveis, móveis e créditos), tendo sido emitida, a 12-07-2024, a respectiva Demonstração da Liquidação para efeitos de Imposto do Selo, em conformidade com o teor do Doc. nº 6e Doc. nº 7, anexados com o PPA.

 

5.5.     A herança do falecido permanecia indivisa, à data a que se reportam os factos, não tendo sido objeto de partilha entre os herdeiros, correspondendo-lhe o NIF ..., da qual era Cabeça de Casal a “Primeira Requerente”, em conformidade com o teor do conjunto de documentos anexados com o PPA e processo administrativo.

 

5.6.     De entre os bens que integravam, à data dos factos, a referida herança indivisa, incluía-se um prédio urbano, inscrito na matriz predial sob o n.º..., da União das Freguesias do ... e ..., com o VPT de EUR 101.043,25 (determinado no ano de 2021), em conformidade com o teor do Doc. nº 9, anexado com o PPA.

 

5.7.     Os Requerentes procederam à alienação do prédio urbano identificado no ponto anterior, a 17-10-2024, à sociedade I..., Lda., pelo montante total de EUR 220.000,00 (duzentos e vinte mil Euros), destinando-se o mesmo a revenda, em conformidade com o teor do Doc. nº 10, anexado com o PPA.

 

5.8.     Os Requerentes declararam, em 2025, em cada uma das respectivas declarações Modelo 3 de IRS do ano 2024 (Anexo G – mais-valias), os seguintes valores, em conformidade com o teor dos Doc. nº 11, nº 12, nº 13 e nº 14, anexados com o PPA:

- Valor de aquisição – EUR 12.630,40 Euros (doze mil, seiscentos e trinta Euros e quarenta cêntimos), correspondente à aplicação da quota-parte (1/4) sobre metade do valor patrimonial do prédio urbano identificado no ponto 5.6., supra, à data do óbito;

- Valor de realização – EUR 27.500,00 (vinte e sete mil e quinhentos Euros), correspondente à quota-parte (1/4) sobre metade do valor de realização, na sequência da alienação identificada no ponto anterior.

 

5.9.     Por terem declarado, no respectivo Anexo G à declaração Modelo 3 de IRS do ano de 2024, para efeitos de mais-valias, os valores de aquisição e de realização indicados no ponto anterior, as liquidações de IRS de cada um dos Requerentes foram influenciadas nos seguintes termos (montantes em Euros – EUR), em conformidade com o teor dos Doc. nº 15, nº 16, nº 17 e nº 18, anexados com o PPA:

	DECLARAÇÃO MOD 3 ENTREGUE  (COM CONSIDERAÇÃO DE RENDIMENTO DE MAIS-VALIAS)		DECLARAÇÃO SEM CONSIDERAÇÃO DE RENDIMENTO DE MAIS-VALIAS		DIFERENÇA
PRIMEIRA REQUERENTE	LIQUIDAÇÃO Nº 2025... (REEMBOLSO)	3.217,44	REEMBOLSO	5.817,20	2.599,76
SEGUNDO REQUERENTE	LIQUIDAÇÃO Nº 2025... (REEMBOLSO)	2.280,39	REEMBOLSO	3.843,43	1.563,04
TERCEIRO REQUERENTE	LIQUIDAÇÃO Nº 2025... (IRS A PAGAR)	167,82	REEMBOLSO	3.100,95	3.268,77
QUARTA REQUERENTE	LIQUIDAÇÃO Nº 2025.... (IRS A PAGAR)	6.896,48	IRS A PAGAR	3.483,96	-3.412,52

 

5.10.  A diferença total apurada, em matéria de IRS, nos termos do evidenciado no quadro apresentado no ponto anterior, ascende a EUR 10.844,09 e corresponde ao montante indicado como valor do pedido.

 

5.11.  Por não concordarem com as liquidações de IRS identificadas, respeitante ao ano de 2024, os Requerentes apresentaram, em 19-09-2025, reclamação graciosa (nº ...2025...), alegando em síntese os seguintes argumentos (em conformidade com o teor do Doc. nº 1, anexado com o PPA e processo administrativo):

 

5.12.  Os Requerentes (através do seu mandatário) foram notificados, do Ofício nº DJT-...-2025, de 06-10-2025, da DF de Leiria, relativo ao projecto de indeferimento da reclamação graciosa identificada no ponto anterior, com os fundamentos que, a seguir, se apresentam, bem como para exercer o seu direito de audição, querendo, no prazo de 15 dias a contar da data em que se concretizou a notificação (em conformidade com o teor do Doc. nº 1, anexado com o PPA e processo administrativo):

5.13.  Os Requerentes não exerceram o seu direito de audição, em conformidade com teor do processo administrativo.

 

5.14.  Os Requerentes (através do seu mandatário) foram notificados, através de Ofício datado de 05-11-2025, da DF de Leiria, do despacho de indeferimento, proferido pelo Diretor adjunto de Direção de Finanças (ao abrigo de Delegação de competências), da reclamação graciosa identificada no ponto 5.11., supra, com os fundamentos referidos no projecto de indeferimento (em conformidade com o teor do processo administrativo).

 

5.15.  Por não concordarem nem com as liquidações de IRS do ano de 2024, nem com a decisão de indeferimento da reclamação graciosa acima identificada, os Requerentes apresentaram, em 04-02-2026, este PPA.

 

Motivação quanto à matéria de facto

 

5.16.  No tocante à matéria de facto provada, a convicção do Tribunal Arbitral fundou-se, para além da livre apreciação das posições assumidas pelas Partes e no teor dos documentos juntos aos autos pelos Requerentes e pela Requerida (processo administrativo).

 

Dos factos não provados

 

5.17.  Não se deu como provado que o Terceiro Requerente e a Quarta Requerente tenham pago o IRS liquidado, respectivamente, pela liquidação de imposto nº 2025... (IRS a pagar no montante de EUR 167,82) e pela liquidação de imposto n 2025... (IRS a pagar no montante de EUR 6.896,48).

 

5.18.  Não se verificaram quaisquer factos como não provados com relevância para a decisão arbitral.

 

 

 

6.      MATÉRIA DE DIREITO

 

6.1.   Encontrando-se fixada a matéria de facto dada como provada, atentas as posições assumidas pelas Partes, vertidas nos argumentos expendidos nas peças processuais, cumpre a este Tribunal Arbitral determinar a questão a decidir.

 

6.2.   Assim, no caso em análise, a questão essencial a decidir consiste em determinar se a alienação de direitos sobre uma herança ilíquidas e indivisa integradas por bem (ou bens) imóvel(eis), configura uma alienação onerosa de direitos reais sobre bem (ou bens) imóvel(eis), sujeita a tributação em sede de IRS, nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS ou, se pelo contrário, a referida alienação não se encontra abrangida por aquele normativo, dado configurar a transmissão de um quinhão hereditário.

 

6.3.   No caso, em conformidade com a matéria dada como provada, os Requerentes eram, à data a que se reportam os factos, herdeiros de herança ilíquida e indivisa, na qual se integrava o bem imóvel que, através de escritura pública celebrada, em 17-10-2024, os Requerentes declararam vender o referido bem imóvel que integrava a herança, antes de ser efectuada qualquer partilha desta.

 

6.4.   Em consequência do referido no ponto anterior, e em conformidade com o entendimento então divulgado pela Requerida (através de Informações Vinculativas), a referida alienação foi declarada, pelos Requerentes, nas suas declarações Modelo 3 de IRS de 2024 (em concreto, no Anexo G àquele declaração de rendimentos), como alienações onerosas de imóveis e, com base nessas declarações, a Requerida emitiu as liquidações de IRS ora impugnadas (e identificadas no ponto 5.9., supra).

 

6.5.   Os Requerentes alegam no PPA, em síntese, que não venderam um imóvel, nem quaisquer direitos reais sobre esse imóvel, tendo alienado o quinhão hereditário (isto é, a sua quota numa herança ainda indivisa), porquanto enquanto não há partilha, o herdeiro não é titular de direitos reais sobre bens concretos, mas apenas de uma quota abstracta da herança e, por outro lado, alegam que não existe facto gerador de mais-valias sujeitas a IRS, no âmbito da alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, pois não houve qualquer alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, concluindo ter havida a alienação de um quinhão hereditário.

 

6.6.   A Requerida, por seu lado, não acompanha a posição dos Requerentes, defendendo, em síntese, que, apesar de o imóvel alienado integrar herança ilíquida e indivisa, os Requerentes não alienaram quinhões hereditários, mas sim um bem imóvel em concreto, individualizado e determinado, através de escritura pública de compra e venda, na qual se identifica um prédio em concreto, se atribui um preço individualizado a esse imóvel, se prevê a constituição de hipoteca, não se fazendo qualquer referência à transmissão de uma universalidade patrimonial (herança ou quinhão), concluindo que a referida escritura titula uma transmissão de um bem imóvel e não a alienação de qualquer quinhão hereditário.

 

6.7.   Cumpre analisar e decidir.

 

6.8.   Em termos gerais, o artigo 10.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS sujeita a tributação, a título de mais-valias, os ganhos que resultem de alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, o que pressupõe a titularidade de tais direitos reais pelo sujeito passivo.

 

6.9.   Neste âmbito, refira-se que tal norma não inclui uma cláusula geral de tributação de quaisquer ganhos económicos obtidos com a transmissão de direitos sobre imóveis, exigindo-se, para esse efeito, a ocorrência de um facto que seja juridicamente qualificável como alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis.

 

6.10. A este respeito, como se refere na decisão arbitral proferida no âmbito do processo nº 948/2025-T, de 17-03-2026, que aqui se acompanha, “(…) o legislador previu expressamente, noutras situações, a tributação a título de mais-valias em algumas situações reconduzíveis a transmissão de direitos sobre universalidades, como é o caso da alínea b) do n.º 1 do artigo 10.º, ao prever a tributação da cessão de partes sociais e alguns valores mobiliários, pelo que a não previsão da incidência sobre transmissão de quinhões hereditário deixa entrever, objectivamente, uma opção legislativa consciente no sentido da não tributação da transmissão de quinhões de heranças em que se integrem imóveis. Assim, não sendo os alienantes de direitos sobre herança indivisa titulares de qualquer direito real sobre os bens desta, as respectivas alienações não se enquadram na hipótese normativa daquela alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do CIRS”.

 

6.11. E, prossegue-se na referida decisão, “tratando-se de norma de incidência tributária, que é matéria abrangida pela reserva relativa de competência legislativa da Assembleia da República [artigos 103.º, n.º 2, e 165.º, n.º 1, alínea i), da Constituição da República Portuguesa], está afastada a possibilidade de aplicação analógica daquela alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do CIRS às situações de transmissão de direitos que não sejam direitos reais, pois, por força do preceituado no artigo 11.º, n.º 4, da LGT, as lacunas resultantes de normas tributárias abrangidas na reserva de lei da Assembleia da República não são susceptíveis de integração analógica (princípio da tipicidade das normas de incidência)”.

 

6.12. Na verdade, nem a Requerida, nem os Tribunais podem suprir lacunas de regulamentação em matéria de incidência tributária. 

 

6.13. Mas, no caso em análise, como qualificar?

 

6.14. Neste âmbito, importa, antes de mais, esclarecer que, por força do artigo 36.º, n.º 4, da LGT (segundo o qual a qualificação do negócio jurídico efectuada pelas Partes, mesmo em documento autêntico, não vincula a administração tributária), é irrelevante a qualificação dos negócios constante das escrituras (nomeadamente, se nesta se designou como venda de direitos de propriedade sobre prédios ou de cessão de direitos sobre heranças), competindo aos órgãos aplicadores do Direito atribuir a qualificação jurídica adequada aos factos para efeitos de tributação.

 

6.15. Ora, a questão aqui subjacente já foi apreciada pelo Acórdão de Uniformização de Jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (STA) n.º 7/2025, de 29 de abril de 2025, proferido no âmbito do processo n.º 33/24.1BALSB (publicado no Diário da República, I Série, de 04-06-2025) nos termos do qual se fixou jurisprudência no sentido de considerar que “a alienação de quinhão hereditário não configura alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS, pelo que não estão sujeitos a este imposto os eventuais ganhos resultantes dessa alienação”.[5]

 

6.16. Com efeito, como se refere neste Acórdão, aderindo à jurisprudência dos Acórdãos do STA de 12-02-2025 (processo n.º 82/19) e de 25-11-2009 (processo n.º 0975/09), que cita, “(…), com interesse para a matéria dos autos, cabe notar que, nos termos do art. 2030º nº 2 do C. Civil herdeiro é o que sucede na totalidade ou numa quota do património do falecido e legatário o que sucede em bens ou valores determinados, ou seja, o herdeiro sucede no património enquanto universalidade ou sucessor universal, quer seja no seu todo - totalidade do património do de cujus - quer seja numa quota do património do de cujus. Neste ponto, tal como aponta Inocêncio Galvão Telles, Direito das Sucessões, Noções Fundamentais, 6.ª Ed., Coimbra Editora, 1991, pág. 189, diga-se que em resumo (...) herdeiro é o que sucede no universum ius do falecido ou numa quota desse universum ius, entendendo por este o património como unidade jurídica. Num caso ou noutro há sucessão universal. A diferença está em que no primeiro caso a universalidade fica a pertencer a um só herdeiro, ao passo que no segundo fica a pertencer a dois ou mais, e então cada um tem uma quota”.

 

6.17. “A partir daqui, só é possível a um herdeiro transmitir a sua quota parte na universalidade - universalidade que é o património uno e indiviso do de cujus, conjunto abstrato - enquanto se permanecer em tal indivisão, no sentido de que a alienação do quinhão hereditário só é possível até à partilha da herança, na medida em que, uma vez partilhada a herança (e sendo a partilha o acto pelo qual são adjudicados bens concretos da herança a cada herdeiro para preenchimento do respectivo quinhão) por definição deixa de existir quinhão hereditário, até porque, por efeito da partilha, os bens que tiverem vindo preencher o respectivo quinhão hereditário confundem-se, então, com o património pessoal do herdeiro” (sublinhado nosso).

 

6.18. “Nestas condições, tendo presente o art. 2124º do C. Civil, o que o herdeiro transmite é o direito à herança, o direito de quinhão hereditário, que traduz uma quota-parte ideal da herança. (...) enquanto a herança se mantiver indivisa, cada herdeiro é titular de um direito a uma quota de uma massa de bens, que constitui um património autónomo e não um direito individual sobre cada um dos bens que a integram” (sublinhado nosso).[6]

 

6.19. “Efectivamente só com a partilha é que o herdeiro é considerado sucessor único dos bens que lhe foram atribuídos cfr artigo 2119 do CC. Embora cada um dos herdeiros tenha desde a abertura da sucessão direito a uma parte ideal da herança, é apenas com a partilha que esse direito se concretiza tornando certos e determinados os bens que couberem ao herdeiro E só após a partilha é que o herdeiro se torna pleno titular dos direitos que por ela lhe couberem. E, ainda que a herança seja constituída por bens imóveis, só com a partilha passa a ser titular do direito de propriedade sobre eles e nessa qualidade a poder exercer os direitos correspondentes. (...) só com a realização da partilha seria possível estabelecer a titularidade do direito de propriedade sobre tais imóveis”.

 

6.20. Como se referiu já no Acórdão do STA de 25-11-2009 (Processo 0975/09), “assumindo o cessionário a posição do herdeiro cedente a sua situação jurídica não é igual à do proprietário, o qual dispõe de direito pleno sobre o bem que pretende alienar, pelo que não estamos perante a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis a que se refere o citado artº 10º do CIRS. E face à clareza da norma da incidência - artigo 10 do CIRS al a) em causa, não há também que fazer apelo ao critério económico que o artigo 11/3 da LGT consagra, já que a tal subsidiariedade só é de acorrer quando persistir dúvida sobre o sentido da norma de incidência a interpretar, o que, aqui, manifestamente, não ocorre”.

 

6.21. Por outro lado, o Acórdão do STA de 15-06-2016 (Proc. nº 01863/13) dá nota que “(…) constituindo a herança indivisa uma universalidade relativamente à qual não houve ainda partilha de bens (art. 2119° do CCivil), estamos em presença de um património autónomo partilhado, em regime de comunhão (e não em compropriedade), pelos co-herdeiros, os quais não detêm qualquer direito próprio sobre cada bem individualizado que compõe a herança indivisa, sendo apenas seus titulares em comunhão. Na expressão do acórdão do STJ, de 21/4/2009, proc. n.º 635/09 (…) até à partilha, os herdeiros são titulares, tão somente, do direito a uma fracção ideal do conjunto, não podendo exigir que essa fracção seja integrada por determinados bens ou por uma quota em cada um dos elementos a partilhar (cfr. Pires de Lima e Antunes Varela, Cód. Civil Anotado, Vol. III, 2ª ed, pág. 347-348, e Vol. VI, pág. 160, Capelo de Sousa, Lições de Direito das Sucessões, Vol. II, 2ª ed, pág. 90-92, 99 e 126; Revista dos Tribunais, nº 84, pág. 196, nº 87, pág. 126 e nº 88, pág. 95). Só depois da realização da partilha é que o herdeiro poderá ficar a ser proprietário ou comproprietário de determinado bem da herança. (…) A partilha converte os vários direitos a uma simples quota (indeterminada) de um todo (determinado) em direito exclusivo de uma parcela determinada do todo (Pires de Lima e Antunes Varela, Código Civil Anotado, Vol. VI, págs. 195 -196 e 203). (...) a transmissão do quinhão hereditário da herança quando integrada por bens imóveis, (…), é distinta da alienação do direito de propriedade que o proprietário ou o comproprietário detém sobre bens imóveis, o que significa que a situação em causa não se enquadra no citado preceito do CIRS, porquanto, in casu, não ocorreu uma transmissão onerosa de direitos reais sobre bens imóveis, sendo que emerge do preceito em apreço que a norma de incidência tributária incide sobre a alienação onerosa de direitos reais sobre imóveis e não sobre o direito ao quinhão hereditário, o que equivale a dizer que a sua alienação em causa não está sujeita a tributação em sede de mais-valias no âmbito do IRS, dado que, com a cessão de quinhão hereditário transmite-se um direito abstractamente considerado e idealmente definido e só com a realização da partilha é que se pode estabelecer a titularidade do direito de propriedade sobre tais bens imóveis. Em suma, alienar um direito sobre um património autónomo (herança) não é a mesma coisa do que alienar um direito de propriedade ou afim sobre um mais imóveis, mesmo que a herança seja constituída apenas por imóveis e não estando a alienação de herança prevista na norma de incidência das transmissões de direitos sobre imóveis não é possível tributá-la em sede de categoria G em IRS por força do princípio da tipicidade da lei fiscal. (...) Por estas razões, o Supremo Tribunal Administrativo concluiu que tal situação não se enquadra na previsão do artigo 10.º, n.º 1, alínea a), do Código do IRS, que apenas abrange a alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis” (sublinhado nosso).[7]

 

6.22. Refira-se que o STA salientou ainda que, face à clareza da norma de incidência, não há lugar ao recurso ao critério da substância económica previsto no artigo 11.º, n.º 3, da LGT, dado que este apenas se aplica quando subsistam dúvidas interpretativas quanto ao sentido da norma tributária. 

 

6.23. “Tendo em mente esta jurisprudência e que o regime legal dos recursos para uniformização de jurisprudência visa obstar a que se produzam decisões jurisdicionais divergentes sobre as mesmas questões de direito, assim concretizando «uma interpretação e aplicação uniformes do direito» (artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil), postulada pelo princípio da igualdade (artigo 13.º da Constituição da República Portuguesa), é de entender que os tribunais arbitrais, como tribunais que julgam em 1.ª instância, devem aplicar a jurisprudência uniformizada, quando não se entrevê, com objectividade, a possibilidade de ela ser alterada nem há razões fundadas para dela dissentir. Este acatamento da jurisprudência justifica-se acentuadamente quando o Supremo Tribunal Administrativo, posteriormente à decisão uniformizadora, passou a considerar que se trata de jurisprudência consolidada, o que, quanto a esta questão, fez no acórdão do Pleno de 25-06-2025 (processo n.º 150/25.8BALSB) decidido por unanimidade, relativamente a uma situação em que todos os herdeiros, em conjunto, cederam os seus direitos sobre a herança sobre um imóvel que era o único bem da herança” (sublinhado nosso).

 

6.24. Aplicando-se a referida jurisprudência e tendo presente que, como se referiu, por força do preceituado no artigo 36.º, n.º 3, da LGT, é irrelevante que na escritura pública se qualifiquem os negócios de transmissão de direitos sobre heranças indivisas como venda dos imóveis que integram as heranças e não como cessão dos quinhões hereditários sobre estas, analisemos o caso concreto. 

 

6.25. O artigo 2030.º, n.º 2, do Código Civil esclarece que “diz-se herdeiro o que sucede na totalidade ou numa quota do património do falecido e legatário o que sucede em bens ou valores determinados” pelo que os herdeiros sucedem no património do autor da herança enquanto universalidade, sendo titulares cada um deles de uma quota ideal sobre a massa patrimonial autónoma que constitui a herança, e não de direitos individualizados sobre cada um dos bens que a integrem sendo apenas com “a partilha, cada um dos herdeiros é considerado, desde a abertura da herança, sucessor único dos bens que lhe foram atribuídos”, como estabelece o artigo 2119.º do Código Civil.

 

6.26. Assim, enquanto não houver partilha, nenhum dos herdeiros é considerado titular de direito de propriedade sobre qualquer bem da herança.

 

6.27. Em consequência, na situação dos autos, em que foi efectuada uma alienação de um imóvel integrado numa herança indivisa, os rendimentos daí resultantes não são enquadráveis na alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, pelas razões acima expostas, porquanto a transmissão realizada não configura uma transmissão de direitos sobre herança indivisa mas a cessão de quinhão hereditário nessa herança.

 

6.28.”Com efeito, nem todos os rendimentos de pessoas singulares são tributados, apenas o sendo, a título de mais-valias, os arrolados no n.º 1 do artigo 10.º do CIRS (ou em normas especiais), cuja lista de rendimentos tributáveis a este título revela, aliás, omissões significativas, como sucede com os ganhos resultantes da transmissão onerosa de bens móveis, por vezes superiores às mais-valias imobiliárias (designadamente no caso de obras de arte e objectos de colecção). A tributação ou não de determinados rendimentos a este título assenta, assim, numa opção legislativa, no exercício da qual são ponderáveis, para além da obtenção de receitas fiscais, critérios de praticabilidade e interesses extrafiscais pelo que, o facto de a transmissão de quinhões hereditários proporcionar ganhos económicos semelhantes aos que resultariam da venda de direitos de propriedade não basta para a incluir no âmbito de incidência do imposto, pois nem a Autoridade Tributária nem o Tribunal podem criar um tipo legal de facto tributário novo, apenas porque existe ganho económico. A função do Tribunal Arbitral consiste na aplicação do direito constituído (artigo 2.º, n.º 2, do RJAT), não lhe competindo, como acima já referido, substituir-se ao legislador na definição da política fiscal de criação de factos tributários”.[8]

 

6.29. Consequentemente, considera-se que as liquidações de IRS aqui impugnadas enfermam de vício de violação de lei por erro sobre os pressupostos de direito nas partes em que tiveram como pressuposto os ganhos obtidos pelos Requerentes com a alienação dos seus direitos sobre a herança, erros que justificam a anulação das referidas liquidações, nos termos do artigo 163.º, n.º 1, do Código do Procedimento Administrativo (CPA), subsidiariamente aplicável nos termos do artigo 2.º, alínea c), da LGT.

 

6.30. Em consequência, fica prejudicado, por ser inútil (artigos 130.º e 608.º, n.º 2, do CPC), o conhecimento das restantes questões suscitadas pela Requerida, pelo que não se toma delas conhecimento.

 

Do reembolso do imposto indevidamente suportado, acrescido de juros indemnizatórios

 

6.31. Regra geral, na sequência da anulação das liquidações, os Requerentes têm direito a serem reembolsados das quantias indevidamente pagas, o que é consequência da anulação.

 

6.32. No caso, tendo em consideração que houve Requerentes (Primeira e Segundo) que tiveram os seus reembolsos diminuídos em função da consideração, como rendimento de mais-valias, dos ganhos decorrentes da transmissão do quinhão hereditário, e não se deu como provado que o Terceiro Requerente e a Quarta Requerente tenham pago as respectivas liquidações de IRS, o reembolso pela Requerida das quantias indevidamente suportadas terá de ser efectuado com referência ao que vier a ser liquidado em execução do presente acórdão [artigo 609.º, n.º 2, do Código de Processo Civil aplicável nos termos do artigo 2.º, alínea d) da LGT].

 

6.33. Por outro lado, tendo-se concluído que há erro nas liquidações imputáveis aos serviços da Requerida (pois foi esta que as elaborou por sua iniciativa), de que resultou pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, são devido juros indemnizatórios, nos termos do disposto no artigo 43º da LGT, contados relativamente a cada um dos Requerentes, sobre o imposto indevidamente suportado, à taxa legal supletiva, nos termos dos artigos 43.º, n.º 4, e 35.º, n.º 10, da LGT, do artigo 61.º do CPPT, do artigo 559.º do Código Civil e da Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril.

 

Da responsabilidade pelo pagamento das custas arbitrais

 

6.34. De harmonia com o disposto no artigo 22º, nº 4, do RJAT, “da decisão arbitral proferida pelo tribunal arbitral consta a fixação do montante e a repartição pelas partes das custas directamente resultantes do processo arbitral” sendo que:

 

6.34.1.   Nos termos do disposto no artigo 527º, nº 1 do CPC (ex vi 29º, nº 1, alínea e) do RJAT), deve ser estabelecido que será condenada em custas a Parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da acção, quem do processo tirou proveito;

6.34.2.   Nos termos do nº 2 do referido artigo concretiza-se a expressão “houver dado causa”, segundo o princípio do decaimento, entendendo que dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for.

 

6.35. No caso em análise, tendo em consideração o acima exposto, o princípio da proporcionalidade impõe que seja atribuída a responsabilidade integral por custas à Requerida, de acordo com o disposto no artigo 12º, nº 2 do RJAT e artigo 4º, nº 4 do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.

 

7.          DECISÃO

 

7.1.   Nestes termos, tendo em consideração as conclusões apresentadas no Capítulo anterior, decidiu este Tribunal Arbitral Singular:

7.1.1.     Julgar totalmente procedente o pedido de pronúncia arbitral formulado pelos Requerentes e, em consequência, anular parcialmente, as liquidações de IRS identificadas, nas partes em que têm como pressuposto ganhos obtidos com a transmissão dos direitos reais sobre a herança, condenar a Requerida a pagar a cada um dos Requerentes a quantia que for determinada em execução desta decisão arbitral e julgar procedente o pedido de juros indemnizatórios, condenando-se a Requerida a pagar aos Requerentes esses juros, com base nas quantias a reembolsar, nos termos referidos no ponto 6.32. desta decisão arbitral;

7.1.2.     Anular a decisão de indeferimento da reclamação graciosa interposta contra as liquidações de IRS aqui impugnadas (e agora mandadas anular parcialmente);

7.1.3.     Condenar a Requerida no pagamento das custas processuais.

 

Valor do processo: Tendo em consideração o disposto nos artigos 306º, nº 2 do CPC, artigo 97º-A, nº 1 do CPPT e no artigo 3º, nº 2 do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, fixa-se o valor do processo em EUR 10.844,09.

 

Nos termos do disposto na Tabela I do Regulamento das Custas dos Processos de Arbitragem Tributária, fixa-se o valor das custas do Processo Arbitral em EUR 918,00, a cargo da Requerida, de acordo com o artigo 22º, nº 4 do RJAT.

 

Notifique-se.

 

Lisboa, 23 de Junho de 2026

 

O Árbitro,

 

Sílvia Oliveira