Sumário
A norma n.º 1 do artigo 50.º da Lei n.º 53/2023, de 06 de outubro, deve ser interpretada no sentido de que (também) está excluída de tributação a mais-valia imobiliária reinvestida na amortização de crédito bancário destinado à aquisição de imóvel para habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes situado num Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu.
DECISÃO ARBITRAL
I - Relatório
1. A... e B... (“Requerentes”), com os números de identificação fiscal ... e ... (respetivamente), residentes na Rua ..., n.º ..., ..., União de Freguesias de ... e ..., ... (Algarve), vêm requerer a constituição de Tribunal Arbitral, ao abrigo das disposições conjugadas dos artigos 2.º, n.º 1, al. a), e 10.º, n.ºs 1 e 2 do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, que aprovou o Regime Jurídico da Arbitragem em matéria Tributária (doravante, RJAT), com as alterações subsequentes, e da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março, alterada pela Portaria n.º 287/2019, de 3 de setembro, que vincula vários serviços e organismos do Ministério das Finanças e da Administração Pública à jurisdição do Centro de Arbitragem Administrativa.
2. No pedido de pronúncia arbitral, os Requerentes pedem:
(i) a anulação do ato de indeferimento da reclamação graciosa e do ato liquidação de IRS referente a 2023, sob o n.º 2024..., por o mesmo assentar numa interpretação do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, violadora do princípio constitucional da tipicidade fiscal, por um lado, e constituir uma discriminação proibida entre residentes e não residentes à luz da livre circulação de capitais, uma das liberdades do mercado interno do Direito da União Europeia (DUE).
(ii) a condenação da AT na restituição do montante de imposto indevidamente liquidado, bem como no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do n.º 1 do artigo 43.º da LGT.
3. É demandada a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante, AT ou Requerida).
4. O pedido de constituição de Tribunal arbitral foi aceite pelo Exmo. Senhor Presidente do CAAD e seguiu a sua normal tramitação.
5. Os Requerentes não procederam à nomeação de árbitro, pelo que, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, n.º 2, al. a) e do artigo 11.º, n.º 1, al. a), ambos do RJAT, o Exmo. Senhor Presidente do Conselho Deontológico do CAAD designou a Signatária como Árbitro singular do Tribunal arbitral, tendo esta comunicado a aceitação do encargo no prazo devido.
6. Foram as partes notificadas dessa designação em 04-11-2025, não tendo manifestado vontade de a recusar (cf. artigo 11.º, n.º 1, al. b) e c) do RJAT, em conjugação com o disposto nos artigos 6.º e 7.º do Código Deontológico do CAAD), pelo que, ao abrigo da al. c) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, o Tribunal Arbitral ficou constituído em 24-11-2025.
7. Em 26-11-25, o Tribunal Arbitral proferiu Despacho ordenando a notificação da Requerida para apresentar Resposta, juntar cópia do Processo Administrativo e solicitar, querendo, a produção de prova adicional (cf. artigo 17.º do RJAT). O Despacho foi notificado na mesma data.
8. A Requerida veio apresentar resposta, em 13-01-2026, remetendo o processo administrativo.
9. Em 19-01-2026, foi proferido despacho arbitral a dispensar a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT, e concedendo às partes o prazo simultâneo de 15 (quinze) dias para a produção de alegações escritas, de facto e de direito, com conclusões expressas. A Requerida apresentou as suas alegações escritas em 09-02-2026. Os Requerentes apresentaram as suas alegações escritas em 10-02-2026. Ambos reiteraram os argumentos veiculados em intervenção processual anterior.
II - Síntese da posição das partes
10. Compulsado o pedido arbitral, os Requerentes consideram, em síntese, que o ato de liquidação de IRS sob o n.º 2024... é ilegal por dois motivos. Em primeiro lugar, por assentar numa interpretação do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, que viola o princípio da tipicidade, ou seja, a dimensão material do princípio da legalidade fiscal (artigo 103.º, n.º 2 da CRP). Segundo os Requerentes, não pode a AT condicionar a concessão do benefício fiscal consagrado naquele normativo – e que se traduz na não tributação em sede de IRS das mais-valias de certas transmissões onerosas de imóveis – ao cumprimento de requisitos não previstos na norma, designadamente à exigência de que o crédito bancário em cuja amortização os proveitos sejam aplicados se localize em território português. Em segundo lugar, por a interpretação sufragada pela AT, na parte em que exclui da norma de não tributação as mais-valias reinvestidas em amortização de crédito bancário referente a imóvel situado fora do território português, constituir uma discriminação proibida à luz do DUE, em violação da livre circulação de capitais, consagrada no artigo 63.º do TFUE. Alegam os Requerentes que “[s]e a intenção legislativa foi a de colocar habitações no mercado português, objetivo este que foi inteiramente atingido com a venda ora sub judice, a utilização do reinvestimento para amortização de crédito à habitação, libertando os cidadãos de obrigações creditícias não se pode restringir apenas ao território nacional”.
Solução normativa que – acrescentam – está em linha com o regime de isenção de tributação de mais-valias para reinvestimento em habitação própria e permanente, previsto no artigo 10.º, n.º 5 do CIRS, onde se admite que o imóvel seja sito em território português ou no território de outro Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu. Uma interpretação com esta abrangência não contraria a teleologia da norma. Segundo os Requerentes, o “objetivo da lei [ajudar as famílias a cumprir as suas obrigações de crédito, permitindo que os familiares possam usar mais-valias para a sua amortização] foi cumprido escrupulosamente, o crédito bancário do filho foi pago, colocou-se no mercado uma segunda habitação, que entrou para o mercado habitacional, uma família viu a sua situação financeira mais desafogada (o filho) e os pais alienaram fração que estava fora do mercado de habitação principal e entrou nele”.
Por conseguinte, deverá o Tribunal arbitral, à luz dos princípios do primado e do efeito direto (artigo 8.º, n.º 4 CRP), desaplicar a norma interna desconforme com o DUE e, em consequência, anular o ato de liquidação de IRS que com base nela foi praticado.
11. A Requerida respondeu que o ato de liquidação impugnado não está ferido de qualquer ilegalidade, alegando que “a localização do imóvel na Suécia obsta à aplicação do regime” [do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro]. No entender da AT, o artigo 50.º Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, institui um verdadeiro benefício fiscal, de carácter excecional e temporário, com vista à prossecução de interesses públicos extrafiscais – a saber, a assistência às famílias com elevados encargos com a sua habitação própria e permanente, resultantes da súbita subida das taxas de juro. Ou seja, a finalidade do benefício fiscal introduzido não passou apenas pela promoção da colocação de imóveis no mercado português, almejando o legislador nacional, de igual modo, a redução dos encargos com empréstimos bancários por parte das famílias que tenham a sua HPP em Portugal. Neste sentido, a norma constante do artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2003, de 06 de outubro, aplica-se exclusivamente aos casos em que a HPP esteja situada em território português. A coonestar a correção desta interpretação, a AT destaca as diferenças de redação entre o normativo sob apreciação e o n.º 5 do artigo 10.º do CIRS: com efeito, enquanto neste último se prevê expressamente a possibilidade de reinvestimento em imóvel sito em território português ou no território de outro Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, não pretendeu o legislador, no artigo 50.º da Lei n.º 56/2003, de 06 de outubro, consagrar idêntica prerrogativa. Entendimento vertido no ponto 7 da Informação Vinculativa n.º 27697.
Considera a AT que inexiste violação da livre circulação de capitais e do DUE, por estarem em causa “especificidades existentes no território nacional, para [as] quais se procurou uma solução legislativa que permitisse ultrapassar as dificuldades sentidas pelos agregados familiares residentes em Portugal” (ponto 28.º da Resposta). Em todo o caso, se o Tribunal arbitral considerar que existe dúvida sobre a interpretação do artigo 63.º do TFUE deverá efetuar um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, ao abrigo do artigo 267.º do TFUE, com vista a aquilatar da conformidade do artigo 50.º da Lei n.º 56/2003, de 06 de outubro, com o DUE.
Finalmente, sempre se diria – no entendimento da Requerida – que os Requerentes não cumpriram o ónus da prova que sobre eles impendia, ao abrigo do n.º 1 do artigo 74.º da LGT. Com efeito, o documento n.º 2 junto com o PPA, designado pelos Requerentes de “Comprovativos de amortização devidamente traduzido e certificado”, não contém qualquer referência à concessão de crédito bancário na Suécia, ao seu objeto ou eventual amortização, nem deles é possível retirar a conclusão de que a amortização diz respeito a um imóvel adquirido pelo filho dos Requerentes e não em compropriedade.
III – Saneamento
12. O Tribunal arbitral foi regularmente constituído face ao preceituado no artigo 2.º, n.º 1, al. a) do RJAT. As partes estão devidamente representadas, gozam de personalidade e capacidade judiciárias e têm legitimidade (cf. artigos 4.º e 10.º, n.º 2 do RJAT e artigo 1 da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março). O processo não enferma de nulidades.
IV – Matéria de facto
§1 – Factos provados
13. Com relevo para a decisão, consideram-se provados os seguintes factos:
A. No dia 05-09-2022, o filho dos Requerentes, C..., residente na Suécia, adquiriu um imóvel destinado a habitação própria permanente recorrendo a crédito bancário para o efeito, no valor de 1.650.000,00 SEK (valor em Coroas Suecas).
B. No dia 29-08-2023, os Requerentes procederam à venda do imóvel localizado na União de Freguesias de ..., ..., ... e ..., inscrito na respetiva matriz predial urbana com o artigo ..., Fração A, pelo montante de €125.500,00, conforme Documento Particular Autenticado de Compra e Venda – cf. Doc. n.º 1 junto com o PPA
C. Os Requerentes doaram ao seu filho, C..., a quantia de €124.000,00, tendo, em conformidade, submetido duas declarações Modelo 1 do Imposto de Selo, com data de 04-09-2023 (cf. processo administrativo).
D. Essa quantia foi transferida para a conta bancária do filho dos Requerentes, C..., e mobilizada para a amortização do crédito bancário contraído para compra de habitação própria permanente, junto do ... Bank, ..., no montante de 1.424.426,00 SEK (valor em Coroas suecas), o que, à taxa de câmbio à data (0,08418 por Coroa Sueca), totalizou um montante convertido de € 119.623,30 – cf. Doc. n.º 02, junto com o PPA, bem como o Documento emitido pelo banco sueco (... Bank), constante do processo administrativo e traduzido nos autos.
E. Os Requerentes pretendiam usufruir do benefício fiscal estabelecido no n.º 1 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de Outubro, através do preenchimento do quadro 19 da Declaração Modelo 3, referente ao IRS do ano de 2023.
F. O sistema informático do preenchimento da Declaração Modelo 3 não permite o preenchimento do referido quadro e, consequentemente, a aplicação do benefício referido quando o imóvel a que corresponde o crédito amortizado não se situe em território nacional.
G. Do preenchimento da declaração de IRS de 2023 resultou o ato de liquidação n.º 2024..., com valor de imposto a pagar de € 14.427,97.
H. Os Requerentes procederam ao pagamento do imposto – cf. comprovativo de pagamento sob o Doc. n.º 03 junto com o PPA.
I. No dia 26-09-2024, os Requerentes apresentaram reclamação graciosa (cf. Doc. n.º 4 junto com o PPA), requerendo a anulação do ato de liquidação supra identificado por dever haver lugar à aplicação do benefício fiscal previsto no artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro.
J. Os Requerentes exerceram direito de audição prévia por requerimento enviado no dia 03-06-2025 – cf. Doc. n.º 05 junto com o PPA.
L. A Autoridade Tributária proferiu Despacho de Indeferimento, pelo seu Ofício n.º..., datado de 13-06-2025, com o seguinte teor:
“O objetivo da medida consagrada no n.º 1 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de Outubro foi o de facilitar aos cidadãos o cumprimento das obrigações financeiras decorrentes dos empréstimos contraídos para a aquisição de imóveis destinados a habitação própria e permanente, face à subida das taxas de juros e da inflação.
Assim, a aplicação de parte do produto da venda do imóvel alienado pelos requerentes numa doação ao seu filho, não residente em território nacional, cai fora do âmbito de aplicação da norma de exclusão de tributação prevista no artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de Outubro.
Face aos exposto e tendo por base os fundamentos que antecedem a legislação aplicável, conclui-se que a liquidação de IRS n.º 2024..., ora reclamada, se encontra correta (...)”.
M. Os Requerentes apresentaram o PPA em 16-09-2025.
§2 – Factos não provados
14. Não existem factos não provados com relevo para a causa.
§3 – Fundamentação da decisão da matéria de facto
15. Os factos dados como provados resultam da prova documental junta com o PPA e do processo administrativo. A AT alegou na Resposta que, independentemente da interpretação que se faça do artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, os Requerentes incumpriram o ónus de demonstrar que o ganho resultante da venda do imóvel foi investido na amortização de capital em dívida em crédito à habitação destinado a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes.
O Tribunal arbitral entende, porém, que os elementos juntos com o PPA, em especial o Documento n.º 02 e o Documento emitido pelo banco sueco (... Bank), constante do processo administrativo e traduzido nos autos, conjugados com a declaração do Imposto do selo evidenciam que o ganho obtido com a alienação onerosa do imóvel sito do concelho de Almada foi reinvestido na amortização do crédito bancário contraído por um descendente dos Requerentes. Com efeito, da declaração de Imposto do selo constante do processo administrativo resulta que a doação de €124 000,00 foi feita através transferência interbancária, tendo como destino um IBAN sueco (SE...). Por sua vez, o documento emitido pelo banco sueco (... Bank) faz referência a um levantamento para “amortização de empréstimos” no montante de 1 424 426,00 coroas suecas. Estes elementos são suficientes, à luz do princípio da livre apreciação da prova, para dar como provados os factos que a AT entende controvertidos.
Dúvidas que eventualmente subsistissem quanto a essa amortização poderiam e deveriam ter sido esclarecidas pela AT através de outras diligências probatórias, ao abrigo do princípio do inquisitório (artigo 58.º da LGT). Pelo que não pode agora a AT socorrer-se das regras do ónus da prova (artigo 74.º, n.º 1 da LGT) para compensar a sua inatividade durante o procedimento tributário.
V – Matéria de direito
§1. Da interpretação do artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro
16. O objeto do presente processo anda em torno da legalidade do ato de liquidação de IRS referente a 2023, por o mesmo, no entendimento dos Requerentes, assentar numa interpretação do artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2003, de 06 de outubro, que não tem esteio nos elementos da hermenêutica jurídica, por um lado, e que viola o princípio da tipicidade enquanto dimensão material do princípio da legalidade fiscal (artigo 103.º, n.º 2 da CRP), por outro.
Adicionalmente, os Requerentes adiantam que mesmo que a interpretação sufragada pela AT – no sentido de excluir da norma de não tributação o reinvestimento da mais-valia em amortização de crédito bancário relativo a imóvel sito fora do território português – fosse correta do ponto de vista hermenêutico, tal distinção constituiria uma discriminação proibidapelo DUE e pela livre circulação de capitais, consagrada no artigo 63.º do TFUE.
São fundamentalmente estas as questões a decidir.
17. A norma cuja interpretação é controvertida tem o seguinte teor:
“(...)
CAPÍTULO VII
Disposições transitórias e finais
Artigo 50.º
Norma transitória em matéria fiscal
1 - São excluídos de tributação em IRS os ganhos provenientes da transmissão onerosa de terrenos para construção ou de imóveis habitacionais que não sejam destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, desde que verificadas, cumulativamente, as seguintes condições:
a) O valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para aquisição do imóvel, seja aplicado na amortização de capital em dívida em crédito à habitação destinado a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes;
b) A amortização referida na alínea anterior seja concretizada num prazo de três meses contados da data de realização.
2 - Sempre que o valor de realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para aquisição do imóvel transmitido, for superior ao capital em dívida no crédito à habitação contraído para a aquisição do imóvel destinado a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, o valor remanescente é sujeito a tributação de acordo com as disposições gerais do Código do IRS.
3 - A Autoridade Tributária e Aduaneira pode exigir que os sujeitos passivos apresentem documentos comprovativos, após a entrega da declaração modelo 3 de IRS de 2023 e 2024, da amortização de capital em dívida em crédito à habitação destinado à habitação própria e permanente.
4 - O disposto nos números anteriores aplica-se às transmissões realizadas entre 1 de janeiro de 2022 e 31 de dezembro de 2024.
5 - Nas transmissões efetuadas até à entrada em vigor da presente lei, a amortização referida na alínea b) do n.º 1 tem de ser concretizada até três meses após a entrada em vigor da presente lei.
6 - Fica suspensa a contagem do prazo para o reinvestimento previsto na alínea b) do n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS, durante um período de dois anos, com efeitos a 1 de janeiro de 2020.
(...)”
18. Trata-se, como alega a AT, de um verdadeiro benefício fiscal, ou seja, de uma medida temporária (in casu, transitória, atenta a sua epígrafe e localização no diploma em causa), a vigorar entre 01 de janeiro de 2022 e 31 de dezembro de 2024, e que comporta um desagravamento da tributação mediante isenção dos ganhos provenientes da alienação onerosa de imóveis (artigo 2.º, n.º 1 do EBF).
19. É consensual que, em linha com o artigo 11.º, n.º 1 da LGT, a interpretação das normas fiscais obedece aos cânones e princípios gerais da interpretação jurídica, avançando tanto a doutrina como a jurisprudência que aquele normativo remete dinamicamente para as regras constantes do artigo 9.º do Código Civil (por ex., acórdão do STA, processo n.º 0475/12, 14-06-2012):
Artigo 9.º (Interpretação da lei)
1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada.
2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso.
3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados.
Nisto consiste a teoria tradicional da interpretação jurídica, assente, como é sabido, na relevância ou função negativa da letra da lei, que funciona como limite aos significados normativos extraíveis a partir do texto – naquilo que se convencionou designar por “teoria da alusão” – e a relevância positiva do elemento literal (na procura do sentido mais usual das formulações do texto) e dos elementos histórico, sistemático e teleológico, que auxiliam o intérprete na descoberta do pensamento legislativo.
20. Entre as especificidades metodológicas do direito fiscal, conta-se a proibição da integração analógica (artigos 11.º, n.º 4 da LGT e 10.º do EBF ) no que respeita aos elementos essenciais dos impostos, ou seja, aos elementos cobertos pelo princípio da reserva de lei formal (artigos 165.º, n.º 1, i) e 103.º, n.º 2 CRP). Alguns autores entendem esta proibição como uma opção do legislador, outros como uma imposição constitucional decorrente dos princípios da tipicidade fiscal e da segurança jurídica. Mas, seja como for, o fundamento é de meridiana clareza: se, por razões associadas ao princípio democrático e ao princípio da segurança jurídica, se exige a reserva de lei para a seleção dos factos da vida social que devem ser objeto de tributação (elementos essenciais dos impostos), afigurar-se-ia contraproducente admitir que a administração tributária ou os tribunais pudessem estender o recorte legislativo a factos semelhantes (casos análogos).
21. O elemento gramatical exibe, para além da relevância negativa ( artigo 9.º, n.º 2 do Código Civil), uma função positiva, porquanto, de entre os sentidos normativos minimamente conciliáveis com a letra da lei, o intérprete deve privilegiar os sentidos mais usuais ou comuns. Ora, lê-se no artigo 50.º, n.º 1, a) que uma das condições para a não tributação de mais-valias resultantes de alienação onerosa de imóvel (que não seja a HPP do sujeito passivo) é a sua aplicação “na amortização de capital em dívida em crédito à habitação destinado a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes”. Nada se adita quanto à localização do imóvel em cuja amortização do crédito bancário se poderá reinvestir a mais-valia imobiliária (cf., em sentido idêntico, a decisão arbitral de 05-02-2026, processo n.º 309/2025-T).
22. O elemento histórico remete para o contexto e processo que esteve na origem no diploma legal, ou seja, à occasio legis. Aqui, importa atender aos trabalhos preparatórios que antecederam a aprovação da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, em particular à Proposta de lei n.º 71/XV/1.ª e respetiva exposição de motivos. Essa proposta congrega um conjunto de medidas que, em linha com a Lei de Bases da Habitação (Lei n.º 83/2019, de 3 de setembro), pretendeu, entre outros objetivos mais estruturais, enfrentar as repercussões económicas da pandemia da Covid 19 e da guerra da Ucrânia no mercado da habitação. Como se lê na exposição de motivos, “[A] aprovação, agora, de um novo conjunto de medidas de resposta mais imediata, destina-se a complementar as respostas conjunturais no PNH [Programa Nacional de Habitação] para mitigar os impactos económicos referidos, com efeito direto no acesso à habitação”. Apesar de isso não resultar abertamente do teor da Proposta de lei, é seguro concluir que o artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, de 6 de outubro, até pela sua natureza transitória, se inscreve neste conjunto de medidas de resposta imediata às necessidades das famílias, maxime, aos “efeitos particularmente críticos que a inflação e a subida das taxas de juro” estariam a ter no rendimento disponível.
Todavia, ao contrário do que sustenta a AT, este racional não aponta necessariamente para um sentido normativo que exclui imóveis sitos fora do território português. Isto porque a “folga” orçamental que o artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, pretende conferir às famílias como resposta imediata ao aumento da taxa de inflação e da taxa de juro ao crédito à habitação também é atingida mesmo que o crédito bancário diga respeito a imóvel situado fora do território português (cf., analogamente, o §35 do acórdão Comissão v. República Portuguesa, processo C-345/05, abordado infra).
23. Finalmente, o elemento sistemático reclama a atenção do intérprete à localização das normas interpretadas, de molde a evitar contradições com normas que partilhem a mesma finalidade. O elemento sistemático – lê-se no acórdão do STA de 14-06-2012, processo n.º 0475/12 – “compreende a consideração de outras disposições que formam o complexo normativo do instituto em que se integra a norma interpretada, isto é, que regula a mesma matéria (contexto da lei), assim como a consideração de disposições legais que regulam problemas normativos paralelos ou institutos afins (lugares paralelos). Compreende ainda o lugar sistemático que compete à norma interpretada no ordenamento global, assim como a sua consonância com o espírito ou unidade intrínseca de todo o ordenamento jurídico”.
É inevitável, neste contexto, atender ao artigo 10.º, n.º 5 do CIRS, onde também está previsto um regime de não tributação de certas mais-valias imobiliárias e onde figuram conceitos semelhantes aos mobilizados pelo legislador no artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro, tais como os conceitos de “reinvestimento”, “amortização”, “imóvel”, “terreno para construção” e “habitação própria e permanente”.
Trata-se, bem entendido, de um regime de não tributação distinto do vertido na norma interpretanda, não só pelo seu carácter permanente (e, por conseguinte, não excecional), como também pelos prazos para o reinvestimento e pela exigência de que tanto o imóvel “de partida” como o imóvel “de chegada” sejam destinados à habitação própria e permanente do sujeito passivo (“identidade funcional”). O n.º 5 do artigo 10.º do CIRS é um regime que se inscreve no quadro de medidas legislativas de concretização do direito fundamental à habitação (artigo 65.º da CRP) através da política fiscal (artigo 81.º, b) da CRP).
24. O n.º 5 do artigo 10.º do CIRS foi objeto de diversas modificações. Uma delas foi motivada pelo acórdão do TJUE, Comissão v. República Portuguesa, processo C-345/05, que declarou que a legislação portuguesa, na parte em que subordinava a exclusão da tributação das mais-valias resultantes da alienação onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos membros do seu agregado familiar à condição de que os ganhos obtidos sejam reinvestidos na aquisição de imóveis situados em território português, comportava violação da liberdade de circulação de pessoas. Por essa razão, lê-se, na redação atual do n.º 5 do artigo 10.º do CIRS que o reinvestimento da mais-valia poderá ser mobilizado na aquisição de imóvel ou terreno de construção “situado em território português ou no território de outro Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu”.
25. A conjugação destes dados hermenêuticos evidencia a incorreção da interpretação sufragada pela AT. A Requerida alega que a ausência de especificação, na al. a) do n.º 1 do artigo 50.º da Lei n.º 56/2023, da localização do imóvel deve ser compreendida no sentido de que o legislador ordinário pretendeu afastar previsão semelhante à do n.º 5 do artigo 10.º do CIRS. Este argumento não vinga por várias razões. Em primeiro lugar, em linha com o n.º 3 do artigo 9.º do Código Civil, o intérprete deve presumir que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados. Atenta a litigância em que esteve imerso aquele normativo do CIRS, se o legislador pretendesse limitar o benefício fiscal aos imóveis localizados em território português o mais razoável seria esclarecê-lo expressamente na letra da norma. Em segundo lugar, apesar das descontinuidades verificadas nos dois regimes de não tributação, é evidente a sua afinidade conceptual e (ao menos em parte) teleológica, pelo que uma leitura sistemática das duas normas conduz a um resultado normativo que não exclui do âmbito de aplicação do benefício fiscal imóveis localizados no território de outro Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu.
26. Improcede, adicionalmente, o argumento da AT de que o benefício fiscal não abrange o crédito bancário contraído para aquisição de imóvel por um descendente em compropriedade com terceiro. Tal entendimento não encontra acolhimento na letra da lei, sendo irrelevante a circunstância de o sujeito passivo (ou o descendente) ser (apenas) comproprietário do imóvel “de chegada”. O que releva é o destino do imóvel, isto é, a circunstância de este ser destinado à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes, de molde a atenuar imediatamente os efeitos críticos da inflação e da subida das taxas de juro no orçamento das famílias.
27. Pelo que, conjugados estes vários argumentos, o Tribunal arbitral entende que a norma n.º 1 do artigo 50.º da Lei n.º 53/2023, de 06 de outubro, deve ser interpretada no sentido de que (também) está excluída de tributação a mais-valia imobiliária reinvestida na amortização de crédito bancário destinado à aquisição de imóvel para habitação própria e permanente do sujeito passivo ou dos seus descendentes situado num Estado-membro da União Europeia ou do Espaço Económico Europeu, como é o caso da Suécia.
É esta, no juízo do Tribunal arbitral, a interpretação correta das normas jurídicas em causa.
28. No entender do Tribunal arbitral, a questão da incompatibilidade com o DUE não chega a colocar-se. O problema fica resolvido a montante, com recurso aos elementos tradicionais da hermenêutica jurídica e às regras sobre a interpretação das normas fiscais. Como é sabido, o facto de uma das partes (ou ambas) alegar que o litígio suscita uma questão relativa à interpretação do direito da UE que deva ser submetida ao Tribunal de Justiça não significa que o órgão jurisdicional nacional em causa esteja obrigado a apresentar um reenvio prejudicial. Depois, a decisão do Tribunal de Justiça sobre a questão prejudicial – fosse em que sentido fosse – não alteraria o entendimento do Tribunal Arbitral quanto à interpretação correta do artigo 50.º, n.º 1 da Lei n.º 56/2023, de 06 de outubro. Razão pela qual se julga desnecessário proceder a um reenvio prejudicial (artigo 267.º TFUE).
29. Conclui-se, portanto, que o ato de liquidação de IRS referente ao ano de 2023 está ferido de um vício de violação de lei, por assentar numa errada interpretação da norma legal aplicável, e deve por isso ser anulado, ficando a AT obrigada à reposição da situação que existiria se aquele ato não tivesse sido praticado (artigo 100.º, n.º 1 da LGT), ou seja, à restituição do montante de imposto indevidamente pago e ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos que seguidamente se determinam.
§2. Do pedido de condenação em juros indemnizatórios
30. A par dos pedidos de anulação do ato de liquidação e do consequente reembolso da importância que pagaram em excesso, os Requerentes pedem que se lhe seja reconhecido o direito a juros indemnizatórios, ao abrigo do artigo 43.º, n.º 1 da LGT.
31. Dispõe o n.º 1 do artigo 43.º da LGT que “[S]ão devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”. Trata-se de requisitos integralmente cumpridos no caso sub judice, que assenta num erro de direito imputável à AT, isto é, numa errada interpretação do normativo aplicável, do qual resultou o pagamento, pelos Requerentes, de imposto superior àquele que seria legalmente devido.
32. Pelo que deve haver lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respetiva nota de crédito (artigo 61.º, n.º 5 do CPPT).
VI – Decisão
Termos em que este Tribunal Arbitral decide:
a) Julgar procedente o pedido arbitral;
b) Anular o ato de liquidação de IRS referente ao ano de 2023, identificado sob o n.º 2024..., e o ato de indeferimento da reclamação graciosa que sobre ele incidiu, condenando a Requerida no reembolso do imposto indevidamente pago pelos Requerentes;
c) Julgar procedente o pedido de condenação em juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respetiva nota de crédito;
d) Condenar a Requerida no pagamento das custas do presente processo.
VII – Valor do processo
Em conformidade com o disposto no artigo 306.º, n.º 2 do CPC, no artigo 97.º-A, n.º 1, al. a) do CPPT e no artigo 3.º, n.º 2 do Regulamento das Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, fixa-se o valor do processo em € 14.427,97, valor atribuído pelos Requerentes, sem contestação da AT.
VIII – Custas
Nos termos do disposto nos artigos 12.º, n.º 2 e 22, n.º 4 do RJAT, no artigo 4.º, n.º 4 e na Tabela I (anexa) do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, o montante de custas é fixado em € 918,00, a cargo da Requerida.
CAAD, 15 de maio de 2026
(Marta Vicente – Árbitro singular)
Jurisprudência Arbitral Tributária
