Acordam os Árbitros José Pedro Carvalho (Árbitro Presidente), Nuno Maldonado Sousa e Luís M. S. Oliveira, designados pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa para formarem Tribunal Arbitral, na seguinte:

 

 

DECISÃO ARBITRAL (consultar versão completa no PDF)

 

I – RELATÓRIO

 

1. No dia 26 de Abril de 2018, A... SGPS, S.A., NIPC..., com sede na Rua ..., n.º..., ..., ...-... Vila Nova de Gaia, apresentou pedido de constituição de tribunal arbitral, ao abrigo das disposições conjugadas dos artigos 2.º e 10.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, que aprovou o Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, com a redacção introduzida pelo artigo 228.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro (doravante, abreviadamente designado RJAT), visando a declaração de ilegalidade do acto tributário de liquidação de IRC n.º 2017..., da respectiva liquidação de juros e da demonstração de acerto de contas n.º 2017..., referente ao exercício de 2013, no valor global de €99.611,33.

 

2. Para fundamentar o seu pedido alega a Requerente, em síntese:

1. a ilegalidade do acto tributário, por violação do artigo 32.º, n.º 2 do EBF, pelo facto de a AT relevar o montante de €896.490,39 no cômputo dos encargos financeiros não dedutíveis, porque alegadamente imputáveis à aquisição de partes de capital;
2. vício de violação de lei, por aplicação de método indirecto sem fundamento;
3. violação do princípio da segurança jurídica;
4. inconstitucionalidade por violação dos princípios da legalidade e da capacidade contributiva.

 

3. No dia 27-04-2018, o pedido de constituição do tribunal arbitral foi aceite e automaticamente notificado à AT.

 

4. A Requerente não procedeu à nomeação de árbitro, pelo que, ao abrigo do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 6.º e da alínea a) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, o Senhor Presidente do Conselho Deontológico do CAAD designou os signatários como árbitros do tribunal arbitral colectivo, que comunicaram a aceitação do encargo no prazo aplicável.

 

5. Em 14-06-2018, as partes foram notificadas dessas designações, não tendo manifestado vontade de recusar qualquer delas.

 

6. Em conformidade com o preceituado na alínea c) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, o Tribunal Arbitral colectivo foi constituído em 04-07-2018.

 

7. No dia 24-09-2018, a Requerida, devidamente notificada para o efeito, apresentou a sua resposta defendendo-se unicamente por impugnação.

 

8. Ao abrigo do disposto nas als. c) e e) do art.º 16.º, e n.º 2 do art.º 29.º, ambos do RJAT, foi dispensada a realização da reunião a que alude o art.º 18.º do RJAT.

 

9. Tendo sido concedido prazo para a apresentação de alegações escritas, foram as mesmas apresentadas pelas partes, pronunciando-se sobre a prova produzida e reiterando e desenvolvendo as respectivas posições jurídicas.

 

10. Foi indicado que a decisão final seria proferida até ao termo do prazo fixado no art.º 21.º/1 do RJAT.

 

11. O Tribunal Arbitral é materialmente competente e encontra-se regularmente constituído, nos termos dos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 5º. e 6.º, n.º 2/a), do RJAT.

As partes têm personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão legalmente representadas, nos termos dos artigos 4.º e 10.º do RJAT e artigo 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março.

O processo não enferma de nulidades.

Assim, não há qualquer obstáculo à apreciação do mérito da causa.

 

Tudo visto, cumpre proferir

 

II. DECISÃO

A. MATÉRIA DE FACTO

A.1. Factos dados como provados

1. A Requerente é, e era em 2013, uma sociedade que se dedica à gestão das participações sociais das sociedades do Grupo B... em Portugal.
2. A Requerente está, e estava em 2013, inserida no grupo económico denominado “Grupo B...”, líder no sector de hotelaria a nível mundial.
3. No exercício de 2013, a Requerente foi tributada, em sede de IRC, ao abrigo do Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades (RETGS), sendo a sociedade dominante do grupo.
4. A Requerente procedeu à submissão da declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC do grupo, na qual se apurou um resultado fiscal negativo de €2.443.064,83.
5. A Requerente está integrada num grupo de sociedades que adopta um sistema de gestão centralizada na tesouraria, sendo os excedentes de tesouraria cedidos à empresa-mãe e os deficits cobertos por esta.
6. As operações de tesouraria são remuneradas, sendo os montantes referentes aos juros registados a débito na conta 6918 – “Juros Suportados – Juros Grupo” e registados a crédito na conta 791400 – “Juros Obtidos – Juros Grupo”, sendo os saldos de €896.490,39 e -905.355,66, respectivamente, em 2013.
7. No exercício de 2013, para suprir as necessidades de tesouraria do Grupo B... em Portugal, foram realizadas várias operações de tesouraria, aplicando-se as políticas remuneratórias definidas pelo Grupo.
8. As operações de tesouraria realizadas com entidades do Grupo B... em Portugal cingiram-se às entidades do perímetro de consolidação fiscal (RETGS).
9. Os juros recebidos pela Requerente em virtude das operações financeiras com as partes relacionadas foram os seguintes:

1. Os juros suportados pela Requerente em virtude das operações financeiras com as partes relacionadas foram os seguintes:

1. Em 2014, o Grupo B... em Portugal decidiu automatizar a gestão centralizada de tesouraria com o objectivo de suprir as carências de tesouraria das empresas e de melhorar a sua gestão, economizando em juros e encargos bancários e melhorando a liquidez.
2. Em 11-11-2014, a Requerente celebrou um contrato “Zero Balance” com o Banco C... S.A. e as demais empresas do Grupo, que lhe permitiu a centralização das contas do Grupo através de um sistema de movimentos de transferência automática das contas de cada uma das empresas para as contas da Requerente e vice-versa, procurando evitar o apuramento de saldos negativos e a optimização das taxas de juro.
3. No exercício de 2013, embora a canalização de excedentes e o suprir de deficits não fossem automatizados, já se registava aquele sistema de centralização da gestão de tesouraria.
4. As referidas operações de tesouraria são operações de curta duração, todas inferiores a um ano.
5. O Grupo de sociedades dominado pela Requerente adopta o sistema de cashpooling zero balance, pelo que os excedentes de tesouraria das participadas são enviados para a entidade centralizadora.
6. O apuramento de juros que é efectuado a nível interno com respeito às mencionadas operações de tesouraria não implica um verdadeiro dispêndio daquelas importâncias.
7. O montante de €896.490,39, relativo a juros intra-grupo, registado a débito na sociedade-mãe e a crédito nas sociedades participadas não concorreu como gasto para a formação do lucro tributável, desde logo face ao saldo entre débitos e créditos de juros que, na conta de centralização de tesouraria, origina o funcionamento do cash pooling.
8. Após 31-12-2004, foram adquiridas participações sociais em 2007, na sociedade D..., S.A., pelo valor de €6.000, e em 2008, na sociedade E...., S.A., pelo valor de €50.000,00.
9. A Requerente procedeu à aquisição, no final de 2009, da participação social da sociedade F... por €836.350,00.
10. O valor de aquisição das partes de capital decompõe-se nos seguintes valores:

1. A aquisição de participações sociais nas sociedades G... e H... ocorreram em 1992.
2. No que respeita às aquisições de participações sociais nas sociedades I..., no valor de €100.000,000, J..., pelo valor de €50.000,00 e K..., pelo valor de €50.000,00, todas ocorreram em 2003.
3. As empresas integrantes, desde 2003, do Grupo B... foram constituídas com capitais próprios, sem qualquer recurso a financiamento:

• A sociedade J... foi constituída por escritura pública, com o capital social de €50.000,00, integralmente realizado em dinheiro;
• A E... foi constituída por documento particular, com o capital social de €50.000,00, integralmente realizado em numerário;
• A sociedade I... foi constituída por escritura pública, com o capital social de €50.000,00, integralmente realizado em dinheiro;
• A sociedade K... foi constituída por escritura pública, com o capital social de €50.000,00, integralmente realizado em dinheiro.

1. Resulta do balanço de 31-12-2014 que o activo remunerado era superior ao passivo total remunerado.
2. A Requerente, enquanto sociedade individual, foi objecto de uma acção inspectiva interna, relativa ao exercício de 2013, credenciada pela ordem de serviço n.º OI2016... .
3. O projecto de relatório de inspecção foi notificado à Requerente através do Ofício n.º 2017... de 26-09-2017.
4. A Requerente não exerceu o direito de audição, pelo que a AT procedeu à elaboração e notificação do Relatório Final de Inspecção Tributária, mantendo inalteradas as correcções constantes do respectivo Projecto de Relatório de Inspecção Tributária, num total de €99.611,33.
5. Do relatório final de inspecção constava o seguinte:

 

 

 

 

                                  

 

 

 

 

 

 

 

                                         

 

 

 

 

                              

 

1. Foram efectuadas correcções ao lucro tributável declarado de €99.611,33, por desconsideração de encargos financeiros relativos à aquisição de partes de capital.
2. Decorrente das alterações efectuadas, o lucro tributável foi alterado de um prejuízo fiscal de €70.692,34 para um lucro tributável de €28.918,99.
3. A Requerente foi ainda objecto de um procedimento de inspecção interno, referente ao exercício de 2013, enquanto sociedade dominante do Grupo B..., sob a Ordem de Serviço n.º OI2016... .
4. Esta acção inspectiva teve como finalidade refletir na declaração periódica de rendimentos do Grupo, de forma a apurar o resultado fiscal corrigido do Grupo, as correcções, em sede de IRC, do ano de 2013, decorrentes do procedimento de inspecção realizado à Requerente enquanto sociedade dominante individualmente considerada.
5. A Requerente não exerceu o direito de audição prévia relativamente às correcções propostas no projecto de relatório do Grupo B... .
6. Do relatório final de inspecção à Requerente, enquanto sociedade dominante do Grupo B... constava o seguinte:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                                                   

 

1. Das referidas acções inspectivas resultou uma correcção ao lucro tributável da Requerente, no montante de €99.611,33, resultante da desconsideração como custo do exercício de encargos financeiros considerados como suportados com a aquisição de partes de capital, ao abrigo do n.º 2 do artigo 32.º do EBF.
2. Deste modo, o resultado fiscal individual da Requerente passou de um prejuízo fiscal de €70.692,34, para lucro tributável de €28.918,99.
3. Relativamente aos resultados fiscais do Grupo B..., manteve-se o prejuízo fiscal.
4. A Requerente foi notificada da liquidação de IRC n.º 2017... que incorporou as correcções realizadas no âmbito da acção inspectiva.
5. A Requerente procedeu ao pagamento voluntário da referida liquidação.

 

A.2. Factos dados como não provados

Com relevo para a decisão, não existem factos que devam considerar-se como não provados.

 

A.3. Fundamentação da matéria de facto provada e não provada

Relativamente à matéria de facto o Tribunal não tem que se pronunciar sobre tudo o que foi alegado pelas partes, cabendo-lhe, sim, o dever de selecionar os factos que importam para a decisão e discriminar a matéria provada da não provada (cfr. art.º 123.º, n.º 2, do CPPT e artigo 607.º, n.º 3 do CPC, aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do RJAT).

Deste modo, os factos pertinentes para o julgamento da causa são escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, a qual é estabelecida em atenção às várias soluções plausíveis da(s) questão(ões) de Direito (cfr. anterior artigo 511.º, n.º 1, do CPC, correspondente ao actual artigo 596.º, aplicável ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT).

Assim, tendo em consideração as posições assumidas pelas partes, à luz do artigo 110.º/7 do CPPT, a prova documental e o PA juntos aos autos, consideraram-se provados, com relevo para a decisão, os factos acima elencados, tendo em conta que, como se escreveu no Ac. do TCA-Sul de 26-06-2014, proferido no processo 07148/13[1], “o valor probatório do relatório da inspecção tributária (...) poderá ter força probatória se as asserções que do mesmo constem não forem impugnadas”.

Não se deram como provadas nem não provadas alegações feitas pelas partes, e apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insusceptíveis de prova e cuja veracidade se terá de aferir em relação à concreta matéria de facto acima consolidada.

 

B. DO DIREITO

Em causa nos presentes autos, está a apreciação da legalidade do acto de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas e acrescido com o n.º 2017..., de 12-12-2017, relativo ao exercício de 2013, decorrente de uma correcção no valor de €99.611,33, respeitante a “encargos financeiros não dedutíveis relativos a partes de capital”, em que foi aplicado o disposto na circular nº 7/2004, de 30 de Março, a qual consubstancia a interpretação da AT do disposto no artigo 32º, nº 2 do EBF.

Cumpre, então, apreciar.

 

*

            O artigo 32.º/2 do EBF, na redacção aplicável, dispõe, para além do mais, que “os encargos financeiros suportados com a (...) aquisição [de participações sociais detidas por período não inferior a um ano] não concorrem para a formação do lucro tributável” das SGPS, SCR e ICR.

            Por sua vez o artigo 120.º do CIRC aplicável, impõe aos contribuintes de IRC que apresentem a sua declaração periódica de rendimentos, nos termos da lei, sendo essa declaração, por regra, a base da liquidação de imposto, conforme dispõe o artigo 90.º/1/a) do mesmo CIRC, sendo certo que o modelo de declaração disponibilizado contém campo próprio para fazer constar o valor referente à supra-referida previsão do artigo 32.º/2 do EBF, designadamente o Quadro 07.

            Assim, os contribuintes de IRC a quem a previsão do artigo em causa do EBF seja aplicável têm a obrigação de fazer constar da respectiva declaração periódica de IRC o valor dos encargos financeiros suportados com a aquisição de participações sociais detidas por período não inferior a um ano, não podendo eximir-se de tal obrigação, alegando, por exemplo, que não lhes é possível estabelecer qualquer alocação directa dos encargos financeiros suportados às participações sociais detidas.

Com efeito, não só o princípio da legalidade não impõe que seja aceite um gasto por força da dificuldade ou impossibilidade subjectiva de demonstração dos pressupostos dos quais a lei faz depender a sua dedutibilidade (no caso, não terem sido suportados com a aquisição de participações sociais detidas por período não inferior a um ano), como, em concreto, tal dificuldade será – exclusivamente e em primeira linha – sempre objectivamente imputável ao contribuinte que, por ser quem contrai os gastos com encargos financeiros e quem lhes dá destino, é quem poderá demonstrar, melhor que ninguém, se há gastos, e quais de tais gastos tiveram por finalidade a aquisição de partes de capital detidas por período não inferior a um ano.

Assim, independentemente da maior ou menor dificuldade – ou mesmo da impossibilidade – subjectiva em determinar o valor relevante para efeitos do artigo 32.º/2 do EBF, estarão os contribuintes abrangidos pela respectiva previsão, obrigados a fazer constar da respectiva declaração de imposto um valor para o efeito – ainda que seja zero, como é o caso – não se podendo eximir a tal obrigação sob pretexto de que é difícil, ou impossível, concretizar tal valor.

O valor declarado, gozará, desde que verificados os respectivos pressupostos[2], da presunção de veracidade consagrada no artigo 75.º/1 da LGT, pelo que, declarado o valor que, no critério do contribuinte, é o adequado, competirá à AT, se dele discordar, produzir prova de que tal valor não é o correcto, seja demonstrando uma alocação directa dos encargos financeiros suportados à aquisição das participações sociais, seja utilizando um critério directo – avaliação directa - seja lançando mão dos métodos de tributação indirecta, nos termos gerais da LGT, também desde que verificados os respectivos pressupostos, onde se inclui a “Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto” (artigo 87.º/1/b) da LGT).

Quanto a esta particular questão, aventa a Requerida nos presentes autos arbitrais que “se uma SGPS se arvora no direito à dedutibilidade total dos encargos financeiros suportados deve possuir prova cabal bastante para demonstrar que os financiamentos contraídos não estão associados à aquisição de partes de capital geradoras de mais valias isentas de IRC. O que a Requerente não logrou fazer em sede de procedimento de inspecção, por ausência por ausência do exercício do direito de audição prévia, e no presente ppa, por falta de prova”.

Não lhe assiste, todavia, qualquer razão nessa matéria. Com efeito, e desde logo, como se afirma no Acórdão proferido no processo 258/2015T, do CAAD, citado pela própria Requerida, “em relação às despesas devidamente documentadas (em relação às quais se presume a veracidade do custo para efeitos de determinação do lucro tributável em sede de IRC) compete à Administração Tributária alegar a existência de elementos susceptíveis de pôr em causa essa veracidade, designadamente pela enunciação de indícios objectivos, sólidos e consistentes, que traduzam uma probabilidade elevada de que esses documentos não titulam operações reais.”.

Por outro lado, não está em causa nos autos, enquanto fundamento das correcções operadas pela AT, ao qual o Tribunal está vinculado a ater-se[3], a aplicação do artigo 23.º do CIRC, mas, como se viu, a aplicação do artigo 32.º do EBF, interpretado pela circular nº 7/2004, de 30 de Março. Foi aquela norma do EBF que foi aplicada pelo acto tributário ora sindicado, e é da estatuição dessa mesma norma, na parte que veda a consideração dos gastos aí previstos para o cômputo do lucro tributável, que a AT se pretende prevalecer, para sustentar a correcção que operou, pelo que, não se têm dúvidas, à luz do disposto no artigo 74.º/1 da LGT, que é sobre aquela Autoridade que recai o ónus da prova dos pressupostos contidos na previsão da referida norma.

Como se escreveu no Acórdão do TCA-Norte de 25-05-2016, proferido no processo 00264/10.1BECBR[4]:

“IV. Por força do artigo 74.º n.º 1 LGT, compete à Administração Fiscal o ónus de suscitar e comprovar a dispensabilidade do custo visado, em ordem a exercer o seu direito de corrigir as pretendidas deduções dos montantes respetivos a título de custos fiscais.

V. É sobre a Administração Fiscal que incide o ónus de provar a existência de todos os pressupostos que a determinaram a efetuar correções ao declarado pelo contribuinte, incumbindo-lhe, por isso, indagar sobre a verificação do facto tributário que afirma ter existido, através da realização de todas as diligências necessárias à descoberta da verdade material.

VI. Assim, é à Administração Fiscal que cabe o ónus de prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua atuação, isto é, o ónus de provar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso aos métodos indiretos se tornou a única forma de calcular o imposto a liquidar.”.

Conclui-se assim que estando em causa uma actuação correctiva da AT, assiste-lhe o ónus da prova de que se verificam os pressupostos legais da sua actuação, nos termos do artigo 74.º/1 da LGT[5] e que estando em causa uma correcção meramente aritmética ao valor a considerar para efeitos do artigo 32.º/2 do EBF, que o ónus da prova que lhe assiste, consiste em demonstrar qual o valor correcto para efeitos da referida norma, e não, meramente, que não lhe é possível indicar um valor, ou “a extrema dificuldade de utilização, nesta matéria, de um método de afetação direta ou específica”[6].

            Ora, no caso, a referida demonstração não está, confessadamente e por qualquer modo feita, pelo que a liquidação objecto do presente processo arbitral enferma, desde logo, de erro nos respectivos pressupostos de facto.

            Efectivamente, nenhuma prova existe de que o valor suportado com encargos financeiros com a aquisição de participações sociais relevantes para efeitos da norma do artigo 32.º /2 do EBF em causa, seja o considerado pela liquidação em crise.

            Com efeito, o que a AT diz é que não consegue determinar um valor para o efeito. Ora, assim sendo, como a Requerida confessadamente reconhece, gera-se uma situação senão de insuficiência de prova, pelo menos, de fundada dúvida, que sempre teria de ser resolvida contra a parte onerada com o ónus da prova.

            Ou seja, e em suma: declarado, nos termos da lei, um valor pelo contribuinte, a liquidação far-se-á com base na declaração efectuada, como impõe o artigo 90.º/1/a) do CIRC, na redacção aplicável. Tal liquidação poderá ser anulada, por erro de facto ou de direito, desde que a parte que pretende tal anulação, seja ela a AT ou o contribuinte, cumpra o ónus probatório que lhe assiste,  o que, no caso, passa pela demonstração efectiva (para lá de qualquer dúvida razoável) do valor de imposto a liquidar, e não – como ocorre no caso com a Requerida – com a demonstração de uma dificuldade ou mesmo impossibilidade em indicar o valor correcto, e subsequente aplicação de um critério discricionariamente determinado, sem qualquer suporte legal para o efeito.

            Não relevará, assim, qual a motivação subjectiva para a indicação de um valor corrigido ou qual o método de cálculo utilizado para lá chegar. Em ordem a proceder à correcção de um valor declarado, em termos que impliquem a sua substituição por outro, por meio de uma correcção meramente aritmética[7] torna-se necessário demonstrar, para lá de qualquer dúvida razoável, que o novo valor a considerar é, efectivamente, o correcto.

            Ora, no caso, a AT não o faz; não demonstra, nem sequer alega, que o novo valor que considerou para efeitos da liquidação de imposto, na matéria que nos autos releva (encargos relevantes para a segunda parte do artigo 32.º/2 do EBF), e que justificaria a correcção parcial da autoliquidação da Requerente, é o correcto.

            Aquilo que a AT fez no caso foi, efectiva e confessadamente, a aplicação de um método indirecto de determinação da matéria colectável, sem demonstrar a verificação dos pressupostos que permitem o recurso ao mesmo, nem seguir os procedimentos legalmente impostos para o efeito.

            Com efeito, como se escreveu no Acórdão do STA de 08/03/2017, proferido no processo 0227/16[8], “O ponto 7. da Circular n.º 7/2004, de 30.03, da DSIRC, estabelece um método indirecto, presuntivo, de afectação de encargos financeiros em desrespeito dos artigos 87º a 90º da LGT sendo, por isso, ilegal.”.

            Ora, como se tinha escrito já no Acórdão do TCA-Norte de 15-01-2015, proferido no processo 00946/09.0BEPRT[9]:

“1. Na vigência do n.º 2 do art. 31º do EBF na redação introduzida pela Lei n.º 32-B/2002, de 30 de Dezembro, as mais valias e as menos valias realizadas pelas SGPS mediante transmissão onerosa de partes de capital, desde que detidas por período não inferior a um ano e bem assim os encargos financeiros suportados com a sua aquisição, não concorrem para a formação do lucro tributável das sociedades.

2. O método de apuramento de quais os encargos financeiros suportados com a aquisição daquelas partes sociais, deve visar um critério de imputação directa e real e não o critério indirecto ou presumido previsto na Circular n.º 7/2004, de 30 de Março.”.

            A jurisprudência referida foi, ainda recentemente reafirmada pelo STA, no seu Acórdão de 26-09-2018, proferido no processo 0406/18.9BALSB[10], onde se lê que:

“Padece de ilegalidade a correcção efectuada pela AT para efeitos de apuramento do lucro tributável em obediência à orientação constante no ponto 7. da Circular n.º 7/2004, de 30 de Março, da DSIRC, se, antes de recorrer ao método indirecto aí previsto, a AT não logrou demonstrar a inviabilidade da determinação directa dos encargos financeiros suportados com a aquisição de participações sociais [cfr. arts. 85.º, n.º 1 e 87.º, n.º 1, alínea b), da LGT], como lhe competia (cfr. art. 74.º, n.º 3, da LGT).”.

            No mesmo aresto, pode ler-se, em termos directamente transponíveis para o presente caso, que confirmam o quanto se explanou previamente (realce e sublinhados nossos):

“Ora, apesar de as instruções administrativas constantes da referida Circular terem sido emitidas, precisamente, «face às dificuldades e dúvidas quanto à possibilidade de utilização de um método de afectação directa e à possibilidade de haver manipulação desse mesmo método por parte dos contribuintes», a aplicação de métodos indirectos, quaisquer que eles sejam, de forma generalizada e sem ser tida em conta a situação individual concreta de que cada contribuinte está proibida por lei. Essa proibição resulta do disposto nos arts. 104.º, nº 2 da CRP, 81.º, n.º 1 e 85.º da LGT, sendo que as ditas instruções administrativas não prevalecem sobre qualquer um daqueles preceitos legais, atento o disposto no n.º 5 do art. 112.º, n.º 5, da CRP.

O que significa que o método indirecto propugnado na Circular para cálculo do montante dos encargos financeiros destinados à aquisição de participações sociais só poderia ser aplicado subsidiariamente e depois de se demonstrar a inviabilidade da quantificação directa.

Enquanto método indirecto de determinação do lucro tributável, o mesmo só seria admissível, nos termos gerais [cfr. n.º 1 do art. 85.º e alínea b) do n.º 1 do art. 87.º, da LGT] nos casos em que se verifique inviabilidade de determinação directa dos encargos resultantes de financiamentos directamente associados à aquisição de participações sociais, competindo à AT o ónus da prova da verificação desses pressupostos, nos termos do n.º 3 do art. 74.º da LGT, como bem ficou dito no acórdão fundamento.

Ora, no caso sub judice, no que às sindicadas correcções respeita, a AT não questionou que não se verificassem os pressupostos mencionados no art. 23.º do CIRC quanto à dedutibilidade dos custos, antes se limitando a utilizar a fórmula constante da Circular n.º 7/2004 e procedendo, dessa forma, a uma verdadeira utilização de métodos indirectos para determinar o valor dos encargos financeiros que supostamente terão sido suportados com a aquisição de partes do capital, sendo que também não identificou qualquer participação social que haja sido adquirida com recurso a financiamento, nem qualquer financiamento que tenha originado os encargos financeiros que entendeu corrigir. Ora, para que a AT pudesse recorrer ao método previsto no ponto 7. da Circular n.º 7/2004, impunha-se-lhe que demonstrasse que não podia fazer uma imputação directa, o que não fez, antes se limitando, sem mais, a aplicar aquele método.

Em conclusão, é à AT que compete o ónus da prova para a determinação da matéria tributável por métodos indirectos, não permitindo o n.º 3 do art. 74.º da LGT que se faça recair esse ónus sobre o contribuinte.

Em todo o caso, afigura-se-nos que nunca poderia o tribunal arbitral avançar uma fundamentação diversa da que foi externada pela AT como tentativa de legitimar o recurso ao método proposto na Circular e, assim, afirmar a legalidade da correcção que deu origem à liquidação impugnada.”.

            Deste modo, para além de enfermar de erro nos pressupostos de facto, na medida em que procedeu à aplicação de correcções meramente técnicas, enferma a liquidação objecto da presente acção arbitral, na parte ora em apreço, de vício de procedimento e erro nos pressupostos de direito, ao aplicar um método indirecto de determinação da matéria colectável, sem seguir os procedimentos legalmente prescritos para tal, e com base nos pressupostos de avaliação directa.

            Face a todo o exposto, deverá o pedido arbitral proceder.

 

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A Requerente pede ainda que seja condenada a Requerida no reembolso do imposto indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT.

De harmonia com o disposto na alínea b) do artigo 24.º do RJAT a decisão arbitral sobre o mérito da pretensão de que não caiba recurso ou impugnação vincula a Administração Tributária a partir do termo do prazo previsto para recurso ou impugnação, devendo esta, nos exatos termos da procedência da decisão arbitral a favor do sujeito passivo e até o termo do prazo previsto para execução espontânea das sentenças dos tribunais judiciais tributários, “restabelecer a situação que existiria se o acto tributário objecto da decisão arbitral não tivesse sido praticado, adoptando os actos e operações necessários para o efeito”, o que está em sintonia com o preceituado no artigo 100.º da LGT, aplicável por força do disposto na alínea a) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT.

Já o n.º 5 do artigo 24.º do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, que refere que “é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previstos na Lei Geral Tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário” mais não é do que o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios no processo arbitral.

No caso em apreço, tendo sido declarada a ilegalidade do acto de liquidação, por motivo imputável à AT, que o praticou em violação da lei, há lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43.º, n.º 1, da LGT e do artigo 61.º do CPPT, calculados sobre a quantia que a Requerente pagou indevidamente.

Tais juros serão de considerar devidos desde a data do pagamento indevido até ao momento do respectivo reembolso.

 

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C. DECISÃO

Termos em que se decide neste Tribunal Arbitral julgar integralmente procedente o pedido arbitral formulado e, em consequência,

1. Anular o acto de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas n.º 2017..., de 12-12-2017, relativo ao exercício de 2013;
2. Condenar a Requerida na restituição do imposto indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, nos termos acima indicados;
3. Condenar a Requerida nas custas do processo, abaixo fixadas.

 

D. Valor do processo

Fixa-se o valor do processo em € 99.611,33, nos termos do artigo 97.º-A, n.º 1, a), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aplicável por força das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT e do n.º 2 do artigo 3.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.

 

E. Custas

Fixa-se o valor da taxa de arbitragem em € 2.754,00, nos termos da Tabela I do Regulamento das Custas dos Processos de Arbitragem Tributária, a pagar pela AT, uma vez que o pedido foi totalmente procedente, nos termos dos artigos 12.º, n.º 2, e 22.º, n.º 4, ambos do RJAT, e artigo 4.º, n.º 4, do citado Regulamento.

 

Notifique-se.

 

Lisboa, 27 de Dezembro de 2018

 

 

O Árbitro Presidente

 

 

(José Pedro Carvalho)

 

 

O Árbitro Vogal

 

 

(Nuno Maldonado Sousa)

 

 

O Árbitro Vogal

 

 

(Luís M. S. Oliveira)