SUMÁRIO: I - As demonstrações financeiras (balanço e fluxo de caixa) presumem-se verdadeiras e os correspondentes registos, apoiados em outros atos externos praticados por terceiros, constituem um meio idóneo à prova dos factos que lhes subjazem. II – Uma vez provada a realização de um aumento de capital social por conversão parcial de créditos, a dedução prevista no artigo 41.º-A do EBF dependerá do cumprimento dos respetivos requisitos.
DECISÃO ARBITRAL
«A..., UNIPESSOAL, LDA», com o número de identificação fiscal ... e sede social na Rua da ..., ... - ..., ..., ...-... ..., (doravante designada por “Requerente”), solicitou a constituição de Tribunal Arbitral e deduziu pedido de pronúncia arbitral, nos termos do disposto no artigo 2.º, n.º 1, alínea a) e no artigo 10.º, ambos do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”).
I. Relatório
O pedido formulado pela Requerente consiste (i) na declaração de ilegalidade do ato de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º 2023 ... referente ao exercício de 2021, no valor de € 4.408,90, com a consequente revogação do indeferimento tácito da reclamação graciosa por si apresentada.
É Requerida a Autoridade Tributária e Aduaneira (doravante referida por “AT” ou “Requerida”).
O Tribunal Arbitral Singular ficou constituído em 10 de março de 2025.
Em 7 de abril a Requerida apresentou a sua Resposta, sem suscitar matéria de exceção, e remeteu o processo administrativo.
Mediante despacho de 10 de julho, o tribunal arbitral dispensou a realização da reunião prevista no artigo 18.º do RJAT, bem como a apresentação de alegações finais. Uma vez esclarecido pela Requerente a matéria de facto sobre a qual seriam inquiridas as testemunhas, foi igualmente dispensada a inquirição das mesmas.
A Requerente indicou € 13.996,50 como constituindo o valor do processo, o que foi contestado pela Requerida.
Nos termos do artigo 97.º-A do CPPT, para o qual remete o Regulamento de Custas do CAAD, o valor do pedido reporta-se ao valor do ato tributário cuja anulação se pretende. A Requerente pretende que o ato tributário de € 4.738,94 seja anulado no valor de 4.408,90 €. Em 10 de junho o tribunal arbitral notificou as Partes da decisão de fixar o valor do processo em 4.408,90 €.
Posição da Requerente
No pedido de pronúncia arbitral a Requerente alega que:
i) Em 2 de junho de 2022, submeteu a declaração periódica de rendimentos referente ao exercício de 2021, na qual apurou lucro tributável de € 75.221,34 ao qual deduziu prejuízos fiscais reportáveis de € 52.221,34. Foi liquidado Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) de € 4.738,94, o qual foi pago;
ii) Posteriormente, a Requerente veio a constatar que a autoliquidação em apreço não reflete corretamente a sua situação tributária;
iii) A Requerente foi constituída em maio de 2018, com capital social de € 250,00, dedicando-se, essencialmente, à compra e venda de imóveis e ao arrendamento e exploração de bens imobiliários;
iv) Em 31 de dezembro de 2020, a Requerente apresentava capital próprio negativo no valor de € 388.699,52. Estando numa situação de perda de metade do capital social, nos termos do artigo 35.º do Código das Sociedades Comerciais, a Gerência convocou Assembleia Geral para se tomarem as medidas julgadas convenientes para reverter a situação;
v) No dia 13 de abril de 2021, a Assembleia Geral de sócios da Requerente deliberou a realização de um aumento de capital social no montante de € 999.750,00, por conversão de suprimentos, situação que se mantém atualmente;
vi) A decisão foi suportada por declaração emitida por contabilista certificado, que atesta que a quantia constava dos regimes contabilísticos da Requerente e que os suprimentos haviam sido concedidos pela sócia a 4 de junho de 2018, por transferência bancária;
vii) Esse aumento do capital social realizado no exercício de 2021 não foi tido em consideração para efeitos do benefício fiscal da remuneração convencional do capital social, consagrado no então artigo 41.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF);
viii) Pelo que a autoliquidação de IRC do exercício de 2021 enferma de erro por falta de dedução de benefício fiscal, o que implicou o cálculo de imposto superior ao devido;
ix) Em 31 de maio de 2024, a Requerente apresentou uma reclamação graciosa, nos termos da qual, tendo em consideração a aplicação do benefício fiscal da remuneração convencional do capital social, solicitou a correção da liquidação de 2021, através da retificação traduzida na redução do montante de € 69.982,50 ao lucro tributável, o aumento dos prejuízo fiscais reportáveis disponíveis para utilização futura em € 48.987,75 € (€ 52.654,94 - € 3.667,19) e a restituição de € 4.408,90 (€ 4.738,94 - € 330,05) relativo ao imposto pago em excesso;
x) A reclamação graciosa ainda não foi apreciada pela AT;
xi) A redação do artigo 41.º-A do EBF, em vigor no exercício de 2021, dispunha que as sociedades comerciais com sede ou direção efetiva em território português, cujo lucro tributável não fosse determinado por métodos indiretos, podiam deduzir ao seu resultado fiscal uma importância calculada mediante a aplicação da taxa de 7 % ao montante de entradas realizadas (até €2.000.000,00), no âmbito da constituição da sociedade ou do aumento do seu capital social;
xii) As entradas podiam ser realizadas por entregas em dinheiro, através da conversão de créditos em capital ou por recurso aos lucros do próprio exercício. O valor apurado, nos termos anteriormente referidos, era deduzido ao lucro tributável do período de realização das entradas e nos cinco períodos de tributação seguintes;
xiii) O n.º 8 do artigo 14.º do EBF estabelece a regra da irrenunciabilidade dos benefícios fiscais automáticos, não podendo as empresas escolher os exercícios em que utilizam ou não esses benefícios;
xiv) A remuneração convencional do capital social integra os benefícios fiscais automáticos, pois resulta direta e imediatamente da lei, livre de qualquer tipo de autorização administrativa.
Posição da Requerida
A Requerida apresentou contestação, tendo alegado que:
i) A Remuneração Convencional do Capital Social é um incentivo fiscal que estava previsto no artigo 41º -A do Estatuto dos Benefícios Fiscais, tendo sido introduzido pelo Decreto-Lei n.º 162/2014 - 31/10. Este benefício consiste na dedução ao lucro tributável de uma parte das entradas de capital efetuadas pelos sócios às sociedades;
ii) Com a entrada em vigor da Lei n.º 42/2016, de 28 de dezembro, foram introduzidas alterações substanciais ao benefício regulado no artigo 41.º-A do EBF, que passou a estar disponível para todas as empresas, independentemente da sua dimensão ou da qualificação jurídica dos participantes no capital (anteriormente apenas as entradas efetuadas pelos sócios pessoas singulares, sociedades de capital de risco ou investidores de capital de risco eram elegíveis);
iii) Por este motivo foi introduzida uma limitação à utilização deste regime quando, no mesmo período de tributação ou num dos cinco períodos de tributação anteriores, o mesmo seja ou haja sido aplicado a sociedades que detenham, direta ou indiretamente, uma participação no capital social da empresa beneficiária, ou sejam participadas, direta ou indiretamente, pela mesma sociedade, na parte referente ao montante das entradas realizadas no capital social daquelas sociedades que haja beneficiado do presente regime (n.º 6 do referido artigo);
iv) A Requerente afirma ter sido realizado em abril de 2021, um aumento de capital através da conversão de suprimentos em capital social no montante de 999.750 €;
v) Para tanto, apenas juntou aos presentes autos, declaração da contabilista certificada da sociedade datada de 13 de abril 2021, referindo que o montante em questão foi transferido para a conta bancária da Requerente em 4 de junho de 2018 pela Sócia «C... » e que se encontra devidamente registada a sua entrada na conta bancária da Sociedade sob a forma de suprimentos;
vi) Fiscalmente, a conversão de suprimentos insere-se na categoria “conversão de créditos” prevista no n. º1 do artigo 41.º-A do EBF;
vii) Estabelece a alínea c) do n.º 2 do art.º 41.º-A do EBF que apenas são de considerar as entradas em espécie correspondentes à conversão de suprimentos ou de empréstimos de sócios realizadas a partir de 1 de janeiro de 2017;
viii) Os empréstimos efetuados pelos sócios à sociedade podem ser considerados como suprimentos quando cumpram os termos previstos no artigo 243.º e seguintes do Código das Sociedades Comerciais (CSC);
ix) São considerados como suprimentos o contrato pelo qual o sócio empresta à sociedade dinheiro ou outra coisa fungível, ficando aquela obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade, ou pelo qual o sócio convenciona com a sociedade o diferimento do vencimento de créditos seus sobre ela, desde que, em qualquer dos casos, o crédito tenha carácter de permanência (n.º 1 do artigo 243.º do CSC);
x) Os n.ºs 2 e 3 do artigo 243.º do CSC dispõem que constitui índice do carácter de permanência a estipulação de um prazo de reembolso superior a um ano, quer tal estipulação seja contemporânea da constituição do crédito quer seja posterior a esta. É igualmente índice do carácter de permanência a não utilização da faculdade de exigir o reembolso devido pela sociedade durante um ano contado da constituição do crédito, quer não tenha sido estipulado prazo quer tenha sido convencionado prazo inferior;
xi) Para efeitos de demonstração do cumprimento dos pressupostos para poder usufruir destes beneficio fiscal, a Requerente, para além da declaração da contabilista, não apresentou, nem em sede de reclamação graciosa nem agora no pedido de pronúncia arbitral, qualquer meio de prova;
xii) Não junta comprovativos da efetividade dos alegados suprimentos efetuados pela única sócia, respetivos montantes, datas em que foram realizados e qual a forma (transferência bancária, dinheiro, …), qual a conta de destino (extratos bancários), e correspondentes registos contabilísticos e extratos de conta corrente das contas movimentadas, pelo que não é possível verificar que a referida operação ocorreu de facto em 2021;
xiii) Adicionalmente, pela consulta das declarações IES de 2020 e de 2021, verificou-se que a rubrica de financiamentos de sócios não diminuiu os esperados 999.750,00€, registando somente uma variação negativa no montante de 107.285,05€;
xiv) O ónus da prova previsto no n.º 1 do art.º 74.º da LGT apenas recai sobre AT, se esta invocar factos que não decorram da declaração apresentada pelo contribuinte. O que não acontece no caso em apreço.
II. Saneamento
O Tribunal foi regularmente constituído e é competente em razão da matéria, atenta a conformação do objeto do processo dirigido à anulação do ato de liquidação de IRC e juros compensatórios.
O pedido de pronúncia arbitral é tempestivo. As partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias, têm legitimidade e encontram-se regularmente representadas.
Não foram identificadas nulidades ou irregularidades.
III. Prova
Com relevo para a decisão, importa atender aos seguintes factos que se julgam provados:
a) A Requerente foi constituída em maio de 2018, com capital social de € 250,00. O seu objeto social consiste na compra e venda de imóveis e no arrendamento e exploração de bens imobiliários;
b) Nos exercícios de 2018-2021 apurou os seguintes indicadores (€), conforme as respetivas Informações Empresariais Simplificadas:
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Resultado líquido do exercício
do exer
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Capital próprio
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2018
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- 84.244,96
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-83.994,96
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2019
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- 174.869,10
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-258.864,06
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2020
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- 129.835,46
|
-388.699,52
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2021
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68.896,48
|
679.946,96
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c) Nesse mesmo período de 2018-21, o passivo registou os seguintes valores (€), conforme as respetivas Informações Empresariais Simplificadas:
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Passivo corrente - acionistas
do exer
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Passivo corrente - instituições de crédito
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2018
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4.147.000,00
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35.549,71
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2019
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4.147.000,00
|
67.777,35
|
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2020
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4.147.000,00
|
85.924,45
|
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2021
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4.039.714,95
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-
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d) No exercício de 2021, o capital próprio apresentou as seguintes variações (€), conforme as respetivas Informações Empresariais Simplificadas:
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31 Dezembro 2020
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-388.949,52
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Resultado de 2021
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68.896,48
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Aumento do capital social
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999.750,00
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31 Dezembro 2021
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679,696,96
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e) A demonstração de fluxos de caixa do período de 2018-2021, conforme as respetivas Informações Empresariais Simplificadas, identifica o seguinte recebimento de fundos (€):
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Financiamentos
do exer
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Capital social
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2018
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4.147.000,00
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250,00
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2019
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-
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-
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2020
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-
|
-
|
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2021
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880.000,00
|
-
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f) Em 13 de abril de 2021 foi deliberado, em assembleia geral, o aumento do capital social em € 999.750 mediante conversão parcial dos suprimentos, cuja existência e origem foi atestada por declaração emitida por contabilista certificada, nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 89.º do Código das Sociedades Comerciais;
g) A certidão permanente (código de acesso 6072-1578-4283 e válida até 07/12/2025) evidencia um capital social de € 1.000.000,00, tendo por base um aumento de € 999.750,00 registado em 3 de maio de 2021;
h) A Requerente submeteu a declaração periódica de rendimentos relativa ao exercício de 2021, em que apurou lucro tributável de € 75.221,34. Na determinação desse lucro tributável, a Requerente não deduziu qualquer valor a título de incentivo fiscal pelo regime de Remuneração Convencional do Capital Social (RCCS);
i) Da auto-liquidação resultou uma coleta de € 4.738,94, que foi paga pela Requerente;
j) Em 31 de maio de 2024, a Requerente submeteu uma reclamação graciosa, na qual solicitou: “a correção da autoliquidação de 2021 tendo em consideração a aplicação do benefício fiscal da remuneração convencional do capital social, propondo como retificação a redução do montante de € 69.982,50 ao lucro tributável, o aumento dos prejuízos fiscais reportáveis disponíveis para utilização futura em € 48.987,75 (€ 52.654,94 - € 3.667,19) e a restituição de € 4.408,90 (€ 4.738,94 -€ 330,05) relativo ao imposto pago em excesso”;
k) A reclamação graciosa não foi apreciada pela AT dentro do prazo legal de 4 meses, tendo a Requerente considerado a mesma como tacitamente indeferida e apresentado o presente pedido de pronúncia arbitral.
Os factos dados como provados estão suportados na documentação junta aos autos.
Com relevo para a decisão, não há factos alegados que se tenham dado como não provados.
IV. Do Mérito
O pedido e a causa de pedir, que circunscrevem a apreciação do mérito do pedido de pronúncia arbitral, centram-se na dedução ao lucro tributável do exercício de 2021 do incentivo fiscal de RCCS, previsto no artigo 41.º-A do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF).
A Requerente entende que, por lapso seu, não foi efetuada, no exercício de 2021, a dedução ao lucro tributável correspondente a 7% do aumento do capital social por conversão de suprimento, ou seja, € 69.982,50 €. Caso em que o lucro tributável originariamente apurado se teria reduzido para € 5.238,84.
A esse valor haveria ainda que subtrair € 3.667,19 de prejuízos fiscais reportáveis (correspondente a 70% do valor, conforme o artigo 52.º do Código do IRC, na redação aplicável à data).
A matéria coletável seria fixada em € 1.571,65, a que corresponderia uma coleta de 330,05€ que a Requerente, caso houvesse atempadamente efetuado a dedução em sede de RCCS, teria autoliquidado.
Já a Requerida contende que a Requerente não apresentou meios de prova suscetíveis de demonstrar “a efetividade dos alegados suprimentos efetuados pela sócia única, respetivos montantes, datas em que foram realizados, qual a forma (transferência bancária, dinheiro, …), qual a conta de destino (extratos bancários) e correspondentes registos contabilísticos e extratos de conta corrente das contas movimentadas”.
Vejamos, começando pela qualificação do aumento do capital social em espécie.
Conforme salienta a Requerida na sua Resposta, o suprimento é o contrato pelo qual o sócio empresta à sociedade dinheiro ou outro bem fungível, ficando aquela obrigada a restituir outro tanto do mesmo género e qualidade, ou o contrato pelo qual o sócio acorda com a sociedade o diferimento do vencimento de créditos que detenha sobre esta (n.º 1 do artigo 243.º do Código das Sociedades Comerciais).
De qualquer modo, e em ambos os casos, o crédito concedido pelo sócio deve apresentar carácter de permanência, o que será o caso se (i) houver sido estipulado um prazo de reembolso superior a um ano (ii) ou o reembolso não for exigido no prazo de um ano após a concessão do crédito, quer não tenha sido estipulado prazo quer tenha sido convencionado prazo inferior.
Conforme resultado da matéria dada como provada, a Requerente registou, desde o exercício de 2018 em que iniciou a sua atividade, um financiamento de acionistas no valor de € 4.147.000,00 que registou como passivo corrente.
Nos termos do Sistema de Normalização Contabilística (SNC), “uma entidade classifica os seus passivos financeiros como correntes quando a sua liquidação estiver prevista para um período até doze meses após a data do balanço, mesmo que:
a) O prazo original tenha sido por um período superior a doze meses e b) Um acordo de refinanciamento, ou de reescalonamento de pagamentos, numa base de longo prazo seja completado após a data do balanço e antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão”.
Em suma, o passivo corrente é definido como o conjunto de obrigações que se espera que sejam liquidadas no decurso do ciclo operacional normal do operador económico ou num período máximo de doze meses após a data do balanço.
A concessão desse financiamento é evidenciada pela inscrição do valor no balanço e contas anuais (Informação Empresarial Simplificada do exercício de 2018).
Acresce que a demonstração de fluxos de caixa (de atividades de financiamento) integrante das contas anuais (Informação Empresarial Simplificada no mesmo exercício de 2018) evidencia o recebimento desses € 4.147.000,00.
O mesmo foi atestado por declaração emitida por contabilista certificada, na qual se relata o recebimento dessa verba em 4 de junho de 2018.
Note-se que, conforme decorre da certidão permanente junta aos autos, a Requerente foi constituída em 2 de maio de 2018. O financiamento do sócio único foi afeto à atividade operacional da Requerente, o que é evidenciado pelo valor do ativo fixo tangível (balanço do exercício de 2018) de € 3.411.173,06 e pago em 2018 conforme a demonstração de fluxos de caixa.
O financiamento concedido pelo sócio manteve-se inalterável em 2019 e 2020.
Deste modo, conclui-se que o financiamento concedido pelo sócio da Requerente reveste a natureza de suprimento, por se ter materializada na concessão de um crédito que se manteve por um período superior a 2 anos e meio, i. e. de junho de 2018 a 31 de dezembro de 2020 (o movimento no exercício de 2021 será analisado infra).
Assim, não procedem as objeções identificadas pela Requerida quanto à ausência de meios probatórios idóneos.
Desde logo, porque o financiamento é consentâneo com a necessidade de afetação de fundos à atividade operacional e está evidenciado nas demonstrações financeiras da Requerente, mormente no balanço e na demonstração de fluxos de caixa.
Sendo sabido que, nos termos do artigo 75.º da Lei Geral Tributária, se presumem verdadeira as declarações apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na contabilidade (no caso, contabilidade organizada nos termos do Sistema de Normalização Contabilística).
Esclarecida a existência de um financiamento sob a forma de suprimento, importa determinar se foi realizado um aumento do capital social mediante conversão parcial desse crédito detido pelo sócio.
Mais uma vez com apoio no probatório carreado para os autos, verificamos que a assembleia geral deliberou, em 13 de abril de 2021, o aumento do capital social de € 250,00 para € 1.000.000,00 através de uma nova entrada da sócia única e por conversão do suprimento no valor de € 999.750,00.
A ata refere que a nova entrada foi “verificada pelo revisor oficial de contas, o qual emitiu declaração mencionado que a respetiva quantia consta dos regimes contabilísticos, bem como a sua proveniência e data”.
Tratar-se-á de um mero lapso, na medida em que tal declaração foi emitida por contabilista certificada, nos termos e para os efeitos do n.º 4 do artigo 89.º do Código das Sociedades Comerciais.
Esta declaração está integralmente alinhada com as demonstrações financeiras de 2018 a 2021, demonstrando que na génese do aumento do capital radicou uma transferência de dinheiro, em 4 de junho de 2018, para a conta bancária da Requerente. Verificada a entrada e existência do crédito, o mesmo foi convertido em capital social.
Esse aumento foi publicitado nos termos legalmente exigíveis, conforme denota a correspondente inscrição no registo comercial e registo nas demonstrações financeiras (balanço e variação nos capitais próprios, conforme a Informação Empresarial Simplificada de 2021).
A Requerida alega que “a rubrica de financiamentos dos sócios não diminuiu os esperados € 999,750,00, registando somente uma variação negativa no montante de € 107,285,50”. Daí concluindo que “não é possível verificar que a referida operação ocorreu de facto em 2021”.
Mas não lhe assiste razão.
Com efeito, o balanço e o fluxo de caixa evidenciam um reforço, nesse exercício de 2021, de € 880.000,00 no passivo corrente a título de financiamento por acionistas. Teríamos assim uma redução no empréstimo de € 999.750,00 e um reforço de € 880.000,00.
Ficaria uma diferença de € 12.464,95 face ao valor final registado no balanço de encerramento de 2021 (de € 4.039.714,95).
A ausência de explicação dessa diferença não afasta a existência de um suprimento realizado em 2018 e a conversão de parte do mesmo em capital social ocorrida em 2021.
As dúvidas identificadas pela Requerida careciam de ser dirimidas pela própria no âmbito da apreciação da reclamação graciosa apresentada pela Requerente. O princípio do inquisitório acolhido no procedimento tributário impende sobre a AT, impondo-lhe o dever de averiguação e recolha de elementos que permitam determinar a verdade material, sem se cingir à informação prestada pelo sujeito passivo.
Chegados aqui, falta apreciar o regime de RCCS, que foi adequadamente explanado pelas Partes e não se mostra controvertido. Dispõe o n.º 1 do artigo 41.º-A do EBF que:
“Na determinação do lucro tributável das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, cooperativas, empresas públicas, e demais pessoas coletivas de direito público ou privado com sede ou direção efetiva em território português, pode ser deduzida uma importância correspondente à remuneração convencional do capital social, calculada mediante a aplicação, limitada a cada exercício, da taxa de 7 % ao montante das entradas realizadas até (euro) 2 000 000, por entregas em dinheiro ou através da conversão de créditos, ou do recurso aos lucros do próprio exercício no âmbito da constituição de sociedade ou do aumento do capital social, desde que:
a) (Revogada);
b) (Revogada);
c) O seu lucro tributável não seja determinado por métodos indiretos;
d) A sociedade beneficiaria não reduza o seu capital social com restituição aos sócios, quer no período de tributação em que sejam realizadas as entradas relevantes para efeitos da remuneração convencional do capital social, quer nos cinco períodos de tributação seguintes”.
Do probatório resulta o cumprimento, no exercício de 2021, dos requisitos de que depende a dedução de 7% (€ 69.982,50) do valor do aumento do capital social por conversão de créditos.
V. Decisão
Face ao exposto, decide-se:
i) Julgar procedente o pedido de pronúncia arbitral, com a consequente anulação parcial, no valor de € 4.408,90, da nota de liquidação n.º 2023...;
ii) A consequente devolução dessa importância à Requerente.
VI. Valor do Processo
Fixa-se ao processo o valor de € 4.408,90, respeitante ao montante da liquidação de IRC cuja anulação a Requerente pretende (valor da utilidade económica do pedido), de harmonia com o disposto nos artigos 3.º, n.º 2 do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária (“RCPAT”), 97.º-A, n.º 1, alínea a) do CPPT e 306.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, este último ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e) do RJAT.
VII. Custas
Nos termos do n.º 4 do artigo 22.º do RJAT, fixa-se o montante das custas em € 612,00, a cargo da Requerida.
17 de julho de 2025
José Luís Ferreira
Jurisprudência Arbitral Tributária
