Jurisprudência Arbitral Tributária


Processo nº 862/2021-T
Data da decisão: 2022-11-18  IMT  
Valor do pedido: € 163.763,99
Tema: IMT e IS - Regime fiscal dos Fundos de lnvestimento lmobiliário para Arrendamento Habitacional
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SUMÁRIO:

 

  1. Os FIIAH gozam de isenção de IMT e Imposto do Selo sobre imóveis comprados que sejam destinados ao mercado de arrendamento de habitação própria e permanente ou por aquisição no âmbito de compra por parte dos locatários, prevista no artigo 5º do Regime Tributário dos FIIAH e de Imposto do Selo por efeitos da transmissão de tais imóveis.

 

  1. As isenções fiscais do artigo 8.º do referido regime jurídico, na sua redação original, devem ser interpretadas no sentido de que estão sujeitas à condição resolutiva de efetiva destinação do imóvel a arrendamento para habitação, ficando aqueles benefícios fiscais sem efeito se o imóvel vier a ser alienado sem ter sido arrendado ou sem que o Ministro das Finanças autorize a sua alienação.

 

Os árbitros Prof. Doutor Victor Calvete (árbitro-presidente), a Prof. Doutora Cristina Aragão Seia e a Dra. Adelaide Moura, designados pelo Conselho Deontológico do CAAD para formarem o Tribunal Arbitral, constituído em 07.03.2022, acordam no seguinte:

 

DECISÃO ARBITRAL

 

  1. Relatório

 

1.1    A Requerente A… –, Lda., sociedade com o número único de matricula e de pessoa coletiva …, com sede na Rua … Lisboa, sucessora, por transmissão global do património, dos direitos e obrigações do B… - Fundo de Investimento Imobiliário Fechado Para Arrendamento Habitacional (Liquidado), titular do número de identificação fiscal …, requereu, nos termos do disposto nos artigos 2º, nº 1, alínea a), 5º, nº 2, alíneas a) e b), 6º, nº 1, 10º, nº 1, alínea a) e nº 2, todos do Regime Jurídico da Arbitragem Tributaria (RJAT), a constituição de Tribunal com vista à declaração de ilegalidade dos atos tributários consubstanciados nos atos de liquidação do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) e juros compensatórios, referentes à propriedade dos prédios urbanos identificados na Tabela A junta pela Requerente, no montante de 108 295,26 EUR (IMT) e 7 282,73 EUR (juros compensatórios), referente aos anos de 2012 e 2013, e relativo aos atos tributários de liquidação do Imposto do Selo (IS) referentes à propriedade dos prédios urbanos identificados na Tabela B, no valor total de 44 896,51 EUR (IS) e 3 289,49 EUR (juros compensatórios) referente aos anos de 2012 e 2013, nos termos e com os fundamentos seguintes:

 

  1. O pedido de constituição do tribunal arbitral é deduzido com cumulação de pedidos de declaração de ilegalidade dos atos tributários identificados no introito.

 

  1. Nos termos do artigo 3º, nº 1 do RJAT, é admissível a cumulação de pedidos quando "(...) a procedência dos pedidos dependa essencialmente da apreciação das mesmas circunstâncias de facto e da interpretação e aplicação dos mesmos princípios ou regras de direito".

 

  1. É manifesta, no caso sub judice, a verificação dos pressupostos exigidos no supracitado preceito legal para a cumulação de pedidos no âmbito do presente pedido de constituição de tribunal arbitral.

 

  1. Efetivamente, controverte-se nos presentes autos a legalidade dos atos tributários de IMT e IS referentes a 2012 e 2013 resultantes da ação de inspeção tributária interna, sob as ordens de serviço nos. OI …, …, …, … e …, à esfera do Fundo B…, por caducidade das isenções de IMT e IS aplicadas por força do Regime Jurídico aplicável aos Fundos de Investimento Imobiliário para Arrendamento Habitacional (FIIAH) e sociedades de investimento imobiliário para arrendamento habitacional (SIIAH), previsto e aprovado pela Lei nº 64-A/2008, de 31 de dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2009).

 

  1. Ora, considerando, assim, que os atos tributários de IMT e IS em apreciação se suportam na mesma base factual e de direito estão verificados os pressupostos da cumulação de pedidos estabelecidos no aludido artigo 3º, nº 1 do RJAT.

 

  1. O Fundo B… era um fundo de investimento imobiliário fechado para arrendamento habitacional, de subscrição particular, o qual foi constituído em 06.06.2012 e era representado e gerido pela sociedade C… - Sociedade Gestora de Fundos de Investimento.

 

  1. No âmbito da sua atividade, a sociedade C… - Sociedade Gestora de Fundos de Investimento adquiriu, em 2012 e 2013, os prédios urbanos, afetos à habitação, a que se referem os atos tributários mais bem identificados no introito, com vista a integrá-los no património do aludido Fundo.

 

  1. No âmbito das referidas operações, o Fundo beneficiou da isenção de IMT, IS e IMI, prevista no artigo 8º, nos. 6, 7 e 8 do Regime Jurídico dos FIIAH, consagrado no artigo 104.0 da Lei n.0 64-A/2008 de 31.12.2018 e publicado em Diário da República, Série I, nº 252, referentes a aquisição de prédios urbanos ou frações autónomas, destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente.

 

  1. Em 2018, teve lugar uma ação inspetiva interna, efetuada em cumprimento das ordens de serviço nos. OI …, …, …, … e …, realizada pelos serviços de inspeção da Direção de Finanças de ….

 

  1. No decurso da ação inspetiva realizada pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de …, relativamente aos anos de 2012 a 2016, foi a Requerente notificada do projeto de relatório de inspeção tributária no qual foram projetadas correções em sede de IMT, IS e IMI.

 

  1. No dia 7 de janeiro de 2019, a Requerente foi notificada do relatório de inspeção tributária, conforme cópia junta com documento nº 6.

 

  • De acordo com a fundamentação constante do relatório de inspeção acima mencionado, os serviços de inspeção tributária verificaram que "(...) todos os imóveis adquiridos pelo FUNDO B… (FIIAH) foram alienados por uma única sociedade, o D…, S.A., (…) (conforme os citados resumos das escrituras notariais e as liquidações isentas de IMT e IS dos anos de 2012 e 2013) (...). Este facto revela que existiu a consciência e a vontade própria de as aquisições estarem a ser efetuadas não a famílias oneradas com as prestações dos empréstimos à habitação, mas sim ao D…, S.A., que também é o depositário dos ativos do FUNDO e a entidade comercializadora responsável pela colocação das unidades de participação do FUNDO junta dos investidores (...)" (cf. pág. 22 e 23 do doc. n.0 6).

 

  1. Nesta senda, concluem os serviços de inspeção tributária que "Assim não se cumpre um pressuposto primordial da lei, o pressuposto de concorrer para o desagravamento dos encargos das famílias no contexto dos mercados financeiros dos anos da crise, não se cumprindo o auxílio às famílias em dificuldades financeiras, auxílio previsto no Relatório OE2009 (Orçamento do Estado para 2009), que está na génese do Regime Especial aplicável aos FIIAH e na Portaria nº 1553-A/2008, de 31 de Dezembro. Nestes termos propõe-se que seja liquidado o IMT, o IS e o IMI relativamente a todos imóveis que viram a sua isenção caducar, face ao disposto no Regime Especial aplicado aos FIIAH." (cf. pág. 23 do doc. nº 6).

 

  • Acresce que, apoiados na decisão do Tribunal Arbitral constituído no Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), proferida no processo nº 734/2015-T, de 14.07.2016, e no facto dos contratos de arrendamento analisados contemplarem uma cláusula segundo a qual alegadamente afasta a aplicação prevista no artigo 5º do Regime Jurídico dos FIIAH, os serviços de inspeção tributária entenderam que a mera intenção de destinar os prédios a arrendamento, sem a sua efetivação, não era suficiente para manter em vigor a isenção do IMT, IS e IMI.

 

  • Por ofícios de 15.09.2021 e 11.11.2021, a Requerente foi notificada dos atos tributários consubstanciados nas liquidações de IMT e IS referentes à propriedade dos prédios urbanos, mais bem identificados no introito (cf. docs. nos. 3 e 4).

 

  1. Não obstante encontrar-se convicta da ilegalidade dos atos tributários de IMT e IS em apreço, a Requerente procedeu ao pagamento voluntário do imposto, conforme decorre dos comprovativos de pagamento, juntos como documentos nos. 7 e 8.

 

  1. Por não se conformar com os atos tributários em apreço, a Requerente deduziu o presente pedido de constituição de tribunal arbitral.

 

  1. A Autoridade Tributária, na sua resposta, defende a legalidade dos atos tributários praticados e alega, em síntese, o seguinte:

 

  1. Em 2012 e 2013, o “Fundo B…” adquiriu os imóveis a seguir identificados, tendo beneficiado das isenções de IMT e IS consagradas no REFIIAH para as aquisições de prédios urbanos ou de frações autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente, ao abrigo dos n.ºs 7 e 8 do artigo 8.º do Regime Especial aplicável aos FIIAH/SIIAH:

 

-        a frações autónomas A, B, D, E, F, G, H, J, K, e L, do prédio urbano, inscrito na respetiva matriz sob o artigo n.º …, da freguesia de Albufeira, concelho de Albufeira, adquiridas em 14-11-2012.

 

-        a frações autónomas A, AA, AC, AD, AE, B, D, F, G, H, J, L, N, S, U e Z, do prédio urbano, inscrito na respetiva matriz sob o artigo n.º …, da freguesia de Albufeira, concelho de Albufeira, adquiridas em 23-12-2013.

 

-        o prédio urbano, inscrito na respetiva matriz sob o artigo n.º …, da freguesia de S. XXX, concelho de Cascais, adquirido em 2013 e alienado pelo fundo em 29-10-2015.

 

  1. Em 2018, teve lugar um procedimento inspetivo interno realizado pelos serviços de Inspeção da Direção de Finanças de …, ao antedito Fundo a coberto das ordens de serviço nos. OI …, …, …, … e …, concluindo-se no relatório de inspeção pela caducidade das isenções concedidas para os prédios adquiridos em 2012 e 2013 por falta de verificação dos pressupostos face ao regime jurídico dos FIIAH, propondo-se em consequência a liquidação do IMT e IS.

 

  1. Na sequência, foram emitidas liquidações de IMT e IS, como segue:

 

Por ofício do Serviço de Finanças de Albufeira

 

-        Liquidação de IMT e respetivos juros compensatórios n.º …, no valor total de € 101.013,24 (sendo de imposto € 93 730,51 e de juros € 7 282,73);

 

-        Liquidação de IS e respetivos juros compensatórios n.º …, no valor total de € 45.626,00 (sendo de imposto € 42 336,51 e de juros € 3.289,49);

 

Referentes às aquisições pelo “Fundo”, em 14-11-2012, das frações autónomas A, B, D, E, F, G,H, J, K, e L do prédio urbano, inscrito na respetiva matriz sob o artigo …, e, em 23-12-2013, das frações autónomas A, AA, AC, AD, AE, B, D, F, G, H, J, L, N, S, U e Z, inscrito na respetiva matriz sob o artigo …, ambos da freguesia e concelho de Albufeira.

 

 

Por ofício do SF de … – …

 

-        Liquidação de IMT e respetivos juros compensatórios n.º …, no valor total de € 16 320,50 (sendo de imposto € 14 564,75 e de juros € 1 755,75); Liquidação de IS n.º …, no valor de € 2 560,00; referentes à aquisição, em 2013, do prédio urbano, sito na freguesia de S. XXX, concelho de Cascais, inscrito na respetiva matriz sob o n.º … .

 

d)      A Requerente efetuou o pagamento das referidas importâncias.

 

e)      A Requerente alega relativamente ao ato de liquidação do IMT e IS emitido por Ofício do Serviço de Finanças de …, datado de 11.11.2021, que a fundamentação de facto e de direito não é coincidente com a fundamentação de facto e de direito expressa no Relatório de Inspeção Tributária e que esse facto equivale a falta de fundamentação do ato tributário que determina a sua anulação.

 

  1. Este ato tributário não enferma de falta de fundamentação, resultando evidente que a liquidação promovida pelo Serviço de Finanças de … teve por fundamento as conclusões da ação inspetiva, plasmadas no Relatório Final;

 

  1. A contradição a que a Requerente alude sempre seria uma inexatidão suprível em face daquela que é, efetivamente, a fundamentação do ato em crise.

 

  1. Atenta a exigência legal de fundamentação, e em face da situação concreta ora em análise, entende-se que basta atentar à fundamentação constante do relatório de inspeção tributária, para a qual a notificação efetivamente remete, para se perceber que a mesma é congruente com a correção efetuada e se mostra suficientemente clara e percetível a qualquer administrado, normalmente diligente, que com ela se confronte.

 

  1. In casu, é manifesto que foi dado à Requerente um conhecimento claro da motivação da liquidação, de modo a permitir que fizesse uma opção consciente entre a aceitação da legalidade do ato ou a sua impugnação, como se constata através do presente pedido de pronúncia do tribunal arbitral.

 

  1. Assim, deverá concluir-se pela inexistência de violação do dever de fundamentação relativamente aos atos especificamente impugnados.

 

  1. Não assiste razão à Requerente uma vez que os atos tributários em crise correspondem a uma correta aplicação do direito aos factos devendo, como tal, manter-se.

 

  • O legislador, entre outras medidas que lhe sucederam, instituiu através da Lei n.º 64-A/2008, de 31.12 (LOE 2009), nos artigos 102.º a 104.º, o regime jurídico aplicável dos FIIAH e das SIIAH tendo em vista não só a sua criação, mas também definir um regime tributário especialmente favorável que lhes permitisse cumprir a função de apoio às famílias e ao sistema bancário face a problemas emergentes de contratos de crédito à habitação, designadamente, o incumprimento contratual decorrente de vicissitudes económicas (situação económica difícil dos agregados familiares, sobre-endividamento e do aumento de taxas de juro), e também como forma de evitar o aumento do crédito “mal parado”.

 

  1. No essencial, o legislador pretendeu com este regime, não só criar as condições necessárias à colocação de imóveis no mercado de arrendamento, mas acima de tudo permitir às famílias oneradas com prestações dos empréstimos à sua habitação própria e permanente, alienar o imóvel ao Fundo (e de aí permanecerem), assim vendo reduzidos os seus encargos por contrapartida de uma renda de valor inferior à prestação que antes tinham, com a possibilidade de mais tarde exercerem a opção (re)compra do mesmo.

 

  • No que se refere ao regime fiscal aplicável, os Fundos constituídos segundo os artigos 2.º a 6.º desse regime, beneficiavam, em contrapartida, de um desagravamento fiscal através do reconhecimento de “enquanto se mantiverem na carteira do FIIAH, os prédios urbanos destinados ao arrendamento para habitação permanente que integrem o património dos fundos de investimentos referidos no n.º 1” (artigo 8.º n.º 6 do regime jurídico dos FIIAH), redação que se manteve inalterada com a LOE 2014.

 

  • O propósito da norma não era só fomentar o mercado de arrendamento (à saída), mas sim ajudar as famílias em dificuldades sem que entrassem em incumprimento (à entrada). O princípio base daquele n.º 8 seria fomentar operações com prestações entre as partes em tudo semelhantes ao leaseback, ou seja, uma sucessão de venda/arrendamento/recompra, ao FIAHH/SIAHH, com benefícios fiscais na venda e na recompra.

 

  1. O n.º 8 do artigo 8.º do RJFIIAH estabelecia expressamente que “Ficam isentos de imposto do selo todos os atos praticados, desde que conexos com a transmissão dos prédios urbanos destinados a habitação permanente que ocorra por força da conversão do direito de propriedade desses Imóveis num direito de arrendamento sobre os mesmos”.

 

  1. Assim sendo, o fundamento, apresentado pelos serviços de inspeção, na defesa da caducidade das isenções, que aponta para a necessidade do Fundo adquirir os imóveis às famílias oneradas com prestações dos empréstimos à habitação, está de acordo com o propósito que presidiu à criação do regime aplicável dos FIIAH e das SIIAH.

 

  1. Com a aprovação e entrada em vigor da LOE 2014, o legislador manteve a parte enunciativa desse regime, concretizando, no entanto, sob inovação, o conceito do destino efetivo dos prédios, o prazo em que os Fundos deveriam comprovar esse destino e que prédios é que se deveriam considerar abrangidos pelas normas aditadas.

 

  1. O que o legislador veio fazer com a introdução das citadas alterações foi concretizar em Lei, o entendimento e os procedimentos que a AT já adotava para a concessão da isenção do IMT, aplicando, de acordo com o n.º 2 do artigo 236.º da LOE 2014, o mesmo prazo de comprovação dos pressupostos também aos prédios adquiridos antes de 1 de janeiro de 2014.

 

  1. No caso concreto a cessação do benefício ocorreu, não pela necessidade de manutenção dos prédios no património dos FIIAH durante certo prazo ou sobre a necessidade de celebração efetiva do contrato de arrendamento, mas porque, na sequência de uma ação fiscalizadora, se verificou que não estavam reunidos os pressupostos de que a lei faz depender a sua concessão.

 

  1. Em virtude da retroatividade imposta pelo n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, as isenções concedidas ao abrigo da versão originária da Lei que aprovou o regime jurídico especialmente aplicável aos FIIAH e às SIIAH caducarem, não apenas se o imóvel adquirido não for disponibilizado para arrendamento habitacional em momento posterior ao da respetiva aquisição, mas também se, não obstante aquela disponibilização, nenhum contrato de arrendamento vier a ser efetivamente celebrado por razões não imputáveis ao fundo e/ou o imóvel adquirido acabar por ser alienado na sequência dessa impossibilidade, dentro dos três anos subsequentes à entrada em vigor da nova lei.

 

  1. Contudo, decidiu o Tribunal Constitucional (TC), no Acórdão nº 175/2018, “julgar inconstitucional, por violação do princípio da proteção da confiança, decorrente do artigo 2.º da Constituição, a norma decorrente do n.º 2 do artigo 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de dezembro, em conjugação com o n.º 16 do artigo 8.º do Regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão decorrente das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de Imposto de Selo previstas nos n.ºs 7, alínea a), e 8, daquele artigo 8.º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014”.

 

  1. Atento ao juízo de inconstitucionalidade e aos fundamentos do mencionado acórdão do TC, a tributação assente neste aditamento (Lei n.º 83-C/2013, de 31.12) e neste regime transitório (artigo 236.º, n.º 2 da aludida Lei), é violadora do Artigo 103.º n.º 3 da CRP e do princípio da tutela da confiança jurídica, uma vez que os nos. 14 a 16.º do artigo 8.º do Regime dos FIIAH vem alargar o espectro da incidência do IMT e IS, já que impõe novos requisitos necessários à concessão das isenções, pelo que só deverão ter reflexo nas aquisições de imóveis a partir de 01.01.2014.

 

  1. Quanto às aquisições anteriores a 01.01.2014, onde se incluem os casos em apreço, a mera alienação do imóvel antes de decorrido o prazo de três anos contados a partir de 1 de janeiro de 2014 não faz caducar a isenção.

 

  1. Todavia, para estes casos, a consolidação do benefício fiscal continua a depender do preenchimento das condições previstas, nos termos do disposto no artigo 8.º, n.º 7, alínea a), e n.º 8, do Regime jurídico aplicável aos FIIAH, na versão aprovada pela Lei n.º 64-A/2008.

 

  1. Assim sendo, na análise dos pedidos de isenção de IMT e IS, prevista no disposto nos n.ºs 7 e 8 do artigo 8.º do Regime Jurídico dos FIIAH, relativos a bens imóveis adquiridos antes da entrada em vigor da Lei n.º 83-C/2013, de 31/12 (LOE de 2014), a AT tem o poder-dever de exigir ao sujeito passivo prova de que:

 

1. O imóvel foi efetivamente disponibilizado para arrendamento habitacional após a aquisição e antes da alienação (ainda que nenhum contrato de arrendamento tivesse sido celebrado, por razões inerentes ao próprio funcionamento do mercado),

2. Que a alienação foi a única alternativa financeiramente viável para a respetiva rentabilização.

 

  1. Razão pela qual, o que está em causa é a não verificação ab initio dos pressupostos de que dependia a isenção, na redação original da Lei nº 64-A/2008, de 31/12, que a Requerente não logrou provar.

 

  1. Assim, não tendo sido demonstrada a afetação dos prédios em causa ao arrendamento habitacional e que a alienação foi a única alternativa financeiramente viável para a respetiva rentabilização, não se vê como poderia a aquisição dos prédios pelo Fundo, em 2012 e 2013, beneficiar da isenção de IMT e IS, previstas no disposto nos n.ºs 7 e 8 do artigo 8.º do Regime Jurídico dos FIIAH.

 

  1. Pelo que os atos de liquidação de IMT e de IS em apreço não merecem qualquer censura, visto que foram emitidos de acordo com as normas vigentes, ora invocadas, e aplicáveis ao caso concreto.

 

  1. A Requerente alega ainda que mesmo que não fossem verificados os pressupostos de que depende a isenção de IMT, ao abrigo do regime jurídico dos FIIAH, o Fundo poderia beneficiar da isenção de IMT por aplicação do regime geral previsto no artigo 1.º do Decreto-Lei n.º 1/87, de 3 de janeiro, nos termos do qual previa, à data dos factos, a isenção de SISA (e mais tarde, de IMT).

 

  1. De facto, as aquisições de bens imóveis efetuadas para um fundo de investimento imobiliário pela respetiva sociedade gestora estiveram Isentas de IMT, ao abrigo da referida norma legal, até 31 de dezembro de 2018, conforme instruções de Serviço n.ºs 40065/2019, de 09/09, e 40077/2020, de 14/12 da Sra. Subdiretora-Geral da Área dos Impostos sobre o Património, tendo o artigo 1.º do Decreto-Lei n º 1/87, de 3 de janeiro sido revogado pela Lei nº 72/2018, de 31 de dezembro (LOE 2019).

 

  1. Porém tal isenção não se aplica aos FIIAH, tendo estes um regime especial, com benefícios próprios, pelo que o pedido da Requerente não pode ser deferido por aplicação da isenção prevista no Decreto-Lei nº 1/87. Este diploma de carácter geral, aplicável aos demais fundos, que não os FIIAH, é afastado pela existência e aplicação daquele regime especial.

 

  1. Face ao exposto, o que está em causa é a não verificação dos pressupostos de que dependia a isenção, na redação original da Lei n.º 64-A/2008, de 31/12, que o Requerente não logrou provar.

 

  1. Quanto aos juros compensatórios, refere a AT que as liquidações impugnadas assentam numa correta interpretação e aplicação das normas aplicáveis, não podendo colher nenhum dos argumentos, nem podendo proceder nenhum dos vícios imputados pela Requerente às liquidações impugnadas.

 

  1. Por todo o exposto, a atuação da Administração foi conforme a Lei, justificando-se a manutenção das liquidações efetuadas, por se demonstrar a sua validade.

 

1.3    O pedido de constituição do tribunal arbitral foi apresentado em 30.12.2021, foi aceite pelo Senhor Presidente do CMD e automaticamente notificado à AT.

 

Em 31.01.2022, nos termos do disposto na alínea a) do nº 2 do artigo 6º e da alínea b) do nº 1 do artigo 11º do RJAT, na redação introduzida pelo artigo 228º da Lei nº 66-B/2012, de 31 de dezembro, o Conselho Deontológico designou os árbitros do Tribunal Arbitral, que comunicaram a aceitação do encargo no prazo aplicável.

As Partes foram devidamente notificadas dessa designação em 15.02.2022, não tendo manifestado vontade de recusar a designação dos árbitros, nos termos conjugados das alíneas a) e e) do nº 1 do artigo 11º do RJAT e dos artigos 6º e 7º do Código Deontológico.

 

O Tribunal Arbitral ficou constituído em 07.03.2022, tendo sido proferido despacho arbitral em 10.03.2022 em cumprimento do disposto no artigo 17° do RJAT, notificado à AT para, querendo, apresentar resposta.

A AT apresentou a sua Resposta em 22.04.2022 e juntou o Processo Administrativo em 02.05.2022.

 

Em 27.05.2022 foi proferido Despacho arbitral com o seguinte teor:

Uma vez que a questão dos autos é de Direito, não houve indicação de testemunhas, e a questão já foi decidida anteriormente nesta jurisdição arbitral, dispensa-se a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT ao abrigo dos princípios da autonomia do Tribunal Arbitral na condução do processo (artigo 19.º do RJAT), e da celeridade, da simplificação e da informalidade processuais (artigo 29.º, n.º 2, do RJAT).

Tendo também em conta que, prima facie, se não afigura útil a repetição em alegações das razões já expostas, dispensam-se aquelas - a menos que qualquer dos intervenientes manifeste entendimento contrário no prazo de 5 dias, caso em que se fixará prazo para alegações.

Sem prejuízo da decisão ser proferida até ao termo do prazo previsto no n.º 1 do artigo 21.º, deve o Requerente pagar o remanescente da taxa arbitral até ao final do próximo mês de Junho.

 

As partes nada disseram.

 

Por despachos arbitrais de 06.09.2022 e 03.11.2022, o prazo para prolação de decisão foi prorrogado, nos termos legalmente aplicáveis.

 

2.      Saneamento

 

O Tribunal Arbitral e materialmente competente e encontra-se regularmente constituído, nos termos dos artigos 2º, nº 1, alínea a), 5º e 6º, nº 2, alínea a) do RJAT.

As partes têm personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão legalmente representadas, nos termos dos artigos 4º e 10º do RJAT e artigo 1º da Portaria nº 112-A/2011, de 22 de março.

É admitida a cumulação de pedidos.

O processo não enferma de nulidades.

Tudo visto, cumpre decidir.

 

  1. Matéria de facto

 

  1. Factos dados como provados

 

São dados como assentes todos os factos invocados pelo Requerente e admitidos pela Requerida, a saber:

 

  1. A Requerente era a única participante do Fundo B… - Fundo de lnvestimento fechado para Arrendamento Habitacional, constituído em 14.11.2012, dissolvido e liquidado por escritura pública em 05.04.2017, tendo-lhe sucedido por transferência global nos direitos e obrigações;

 

  1. O Fundo foi constituído ao abrigo do Decreto-Lei n° 60/2002, de 20 de março, alterado e republicado pelo Decreto-Lei n° 64-A/2008, de 31 de dezembro, pela Portaria do Ministério das Finanças n° 1553-A/2008, de 31 de dezembro, bem assim, pelo Código dos Valores Mobiliários, aprovado pelo Decreto-Lei n° 486//99, de 13 de novembro, que estabelece o regime jurídico dos fundos de investimento imobiliário;

 

  1. O Fundo adquiriu ao D…, S.A., em 2012 e 2013, através da sua sociedade gestora sociedade C… - Sociedade Gestora de Fundos de Investimento, os prédios urbanos ou frações autónomas destinadas exclusivamente a arrendamento habitacional, tendo beneficiado da isenção de IMT, Imposto do Selo (IS) e IMI ao abrigo do artigo 8°, nos. 6, 7 e 8 do Regime Jurídico dos FIIAH;

 

  1. Em 2018, teve lugar uma ação inspetiva interna, efetuada em cumprimento das ordens de serviço OI …, …, …, … e …, realizada pelos serviços de inspeção da Direção de Finanças de …;

 

  1. O objetivo da ação inspetiva consistiu no controlo interno, de âmbito parcial, relativamente aos exercícios de 2012 a 2016, da isenção do IMT, IS e IMI, das aquisições de prédios urbanos ou de frações autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente e da isenção de IMI desses imóveis, propriedade dos fundos de investimento imobiliário para arrendamento habitacional (FIIAH), nos termos da Lei nº 64- A/2008, de 31 de dezembro, alterada pelos artigos 235° e 236° da Lei n° 83-C/2013, de 31 de dezembro, nomeadamente nos termos dos nos. 14, 15 e 16 do artigo 8º do Regime especial aplicável aos FIIAH, aprovado pelos artigos 102° a 104° da citada da Lei nº 64-A/2008, assim como da regulamentação dos termos e critérios a que estão sujeitas as transmissões dos imóveis ao fundo, a determinação do valor da renda, a atualização do preço do imóvel e o direito de opção de compra, constantes da Portaria nº 1553-A/2008, de 31 de dezembro;

 

  1. Em 07.01.2019, a Requerente foi notificada do Relatório de Inspeção, que faz parte integrante do Processo Administrativo (PA);

 

  1. Por ofícios de 18.01.2021, a Requerente foi notificada dos atos de liquidação sob impugnação (doc. 3 junto com o Pedido de Pronúncia Arbitral (PPA));

 

  1. A Requerente pagou as liquidações em causa conforme documentos 7 e 8 juntos com o PPA;

 

  1. O presente pedido de pronúncia arbitral deu entrada no dia 30.12.2021.

 

3.2Factos dados como não provados

 

Não se provou que entre a aquisição dos imóveis e a sua alienação todos tenham sido objeto de qualquer contrato de arrendamento para habitação permanente (cf. PA junto pela Requerida).

 

Os factos dados como provados são aqueles que o Tribunal considera relevantes, não se considerando outra factualidade dada como não provada que tenha interesse para a decisão.

 

3.3    Fundamentação da matéria de facto provada e não provada

 

A matéria de facto foi fixada por este Tribunal Arbitral e a convicção ficou formada com base nas peças processuais e requerimentos apresentados pelas Partes, bem como nos documentos juntos aos autos.

 

Relativamente à matéria de facto o Tribunal não tem o dever de se pronunciar sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de selecionar a que interessa para a decisão, levando em consideração a causa (ou causas) de pedir que fundamenta o pedido formulado pelo autor, conforme nº 1 do artigo 596º e nos. 2 a 4 do artigo 607º, ambos do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis ex vi das alíneas a) e e) do nº1 do artigo 29º do RJAT e consignar se a considera provada ou não provada, conforme nº 2 do artigo 123º Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Assim, tendo em consideração as posições assumidas pelas partes, à luz do nº 7 do artigo 110º do CPPT, a prova documental e o PA juntos aos autos, consideraram-se provados, com relevo para a decisão, os factos acima elencados, tendo em conta que, como se escreveu no Ac. do TCA-Sul de 26-06-2014, proferido no processo 07148/13, "o valor probatório do relatório da inspeção tributária (...) poderá ter força probatória se as asserções que do mesmo constem não forem impugnadas".

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a decisão, em relação às provas produzidas, na íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a experiência de vida e conhecimento das pessoas, conforme nº 5 do artigo 607º do CPC.

Somente quando a força probatória de certos meios se encontrar pré-estabelecida na lei (e.g. força probatória plena dos documentos autênticos, conforme artigo 371º do Código Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

 

 

  1. Do Direito

 

4.1    Quanto ao mérito

 

  1. Integrado no capítulo X, dedicado aos benefícios fiscais, a Lei nº 64-A/2008, de 31 de dezembro, pelos seus artigos 102º a 104º, aprovou o regime especial aplicável aos FIIAH. O artigo 8º desse regime especial estabeleceu o respetivo regime tributário, sendo o nº 7 e o nº8 dessa disposição dedicados ao IMT e ao IS, respetivamente:

 

  1. - Ficam isentos do IMT:

 

a)      As aquisições de prédios urbanos ou de fracções autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente, pelos fundos de investimento referidos no n.º 1;

 

  1. As aquisições de prédios urbanos ou de fracções autónomas de prédios urbanos destinados a habitação própria e permanente, em resultado do exercício da opção de compra a que se refere o n.º 3 do artigo 5.º pelos arrendatários dos imóveis que integram o património dos fundos de investimento referidos no n.º 1.

 

8 -     Ficam isentos de imposto do selo todos os actos praticados, desde que conexos com a transmissão dos prédios urbanos destinados a habitação permanente que ocorra por força da conversão do direito de propriedade desses imóveis num direito de arrendamento sobre os mesmos, bem como com o exercício da opção de compra previsto no n.º 3 do artigo 5.º.

 

  1. O artigo 235º da Lei nº 83-C/2013, de 31 de dezembro aditou ao Regime Tributário dos FIIAH (artigo 8º) os nos. 14 a 16:

 

14 - Para efeitos do disposto nos números 6 a 8, considera-se que os prédios urbanos são destinados ao arrendamento para habitação permanente sempre que sejam objeto de contrato de arrendamento para habitação permanente no prazo de três anos contados do momento em que passaram a integrar o património do fundo, devendo o sujeito passivo comunicar e fazer prova junto da AT do respetivo arrendamento efetivo, nos 30 dias subsequentes ao termo do referido prazo.

 

15 -   Quando os prédios não tenham sido objeto de contrato de arrendamento no prazo de três anos previsto no número anterior, as isenções previstas nos números 6 a 8 ficam sem efeito, devendo nesse caso o sujeito passivo solicitar a AT, nos 30 dias subsequentes ao termo do referido prazo, a liquidação do respetivo imposto.

 

16 - Caso os prédios sejam alienados, com exceção dos casos previstos no artigo 5º, ou caso o FIIAH seja objeto de liquidação, antes de decorrido o prazo previsto no nº 14, deve o sujeito passivo solicitar igualmente a AT, antes da alienação do prédio ou da liquidação do FIIAH, a liquidação do imposto devido nos termos do número anterior.

 

  1. Por sua vez, o artigo 236º da Lei nº 83-C/2013, de 31 de dezembro estabeleceu o seguinte regime transitório no âmbito do regime especial aplicável aos FIIAH:

 

1 -     O disposto nos nos. 14 a 16 do artigo 8º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH, aprovado pelos artigos 102º a 104º da Lei nº 64-A/2008, de 31 de dezembro, é aplicável aos prédios que tenham sido adquiridos por FIIAH a partir de 1 de janeiro de 2014.

 

2 -     Sem prejuízo do previsto no número anterior, o disposto nos números 14 a 16 do artigo 8º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH, aprovado pelos artigos 102º a 104º da Lei nº 64- A/2008, de 31 de dezembro, é igualmente aplicável aos prédios que tenham sido adquiridos par FIIAH antes de 1 de Janeiro de 2014, contando-se, nesses casos, o prazo de três anos previsto no nº 14 a partir de 1 de janeiro de 2014.

                                                                                    

  1. A LOE 2009 consagrou um regime especial aplicável aos FIIAH. Esta iniciativa legislativa visava confessadamente a dinamização do mercado de arrendamento para habitação, impondo que pelo menos 75% do ativo do fundo fosse constituído por imóveis situados em Portugal e destinados a arrendamento para habitação permanente, favorecendo estes veículos de investimento coletivo com os benefícios fiscais constantes do artigo 8º do respetivo regime jurídico, sendo os referentes ao IMT e ao IS os constantes dos nos. 7 e 8 desse artigo.

 

Insista-se na ideia de que o regime especial dos FIIAH e os benefícios fiscais ao seu dispor colocados assumem a natureza ou a vocação de verdadeiros instrumentos de política económica, colocados ao serviço de um propósito claro: o favorecimento do mercado de arrendamento para habitação permanente.

 

É à luz deste desiderato que tem de ser lido e compreendido o regime tributário dos FIIAH.

 

O nº 7 do regime tributário dos FIIAH estabelece que ficam isentos do IMT as aquisições de prédios urbanos ou de frações autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente.

Se bem lermos aquela disposição normativa teremos de concluir que a isenção do IMT não depende apenas da identidade do adquirente dos imóveis em causa. A lei não se limita a isentar (nem isentava à data) a mera aquisição de imóveis pelos FIIAH. Concede essa isenção aos FIIAH, mas desde que a aquisição se reportasse a prédios urbanos ou a frações autónomas de prédios urbanos "destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente".

 

A lei pretende, de facto, estimular o próprio mercado de arrendamento. Esse objetivo foi prosseguido por via de diversas iniciativas, incluindo a da consagração de um regime especial, e vantajoso, dedicado aos FIIAH, sendo, porém, precipitada a conclusão de que o legislador pretendia, sem mais, apoiar os ditos FIIAH. Igualmente se refira que o destino, de resto exclusivo, a dar aos imóveis adquiridos pelos FIIAH não há-de ser, pela leitura que das normas fazemos, puramente intencional ou volitivo. Não basta que o FIIAH, aquando da aquisição de um imóvel, para beneficiar da isenção do IMT e do IS, declare que pretende dar ao dito imóvel como destino o arrendamento para habitação permanente. Para que esse benefício cumpra o seu propósito, para que a despesa fiscal a ele associada seja económica e socialmente justificada, esse destino tem de ser efetivo.

 

  1. Lido o Relatório de Inspeção Tributária (RIT) que fundamenta as correções que foram efetuadas e que ora se encontram em apreciação por este Tribunal em virtude das liquidações já identificadas, e na ausência de prova em contrário, destaca-se que, conforme resulta do teor das páginas 10 e 21, “o n.º de imóveis alienados foi muito superior ao n.º de imóveis arrendados, sendo que muitos dos imóveis alienados nunca foram arrendados. (…) apenas 151 imóveis destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente foram efetivamente arrendados pelo Fundo, para o fim em causa. Assim, para além destes imóveis identificados como tendo sido arrendados, o sujeito passivo não arrendou os seus outros imóveis, para os quais não se verificou um requisito primordial da isenção, no período compreendido entre os anos de 2012 a 2017, ano em que vendeu os últimos imóveis que ainda estavam na sua posse. Para os restantes imóveis, o sujeito passivo não efetuou, até ao momento, o pagamento do IMT, o IS e o IMI em causa, conforme informações (…) pelo Fundo, patente (…) no relatório e por consulta às informações constantes nas aplicações informáticas do IMT, o IS e o IMI, das bases de dados da AT.”

 

Verifica-se ainda que, de acordo com o constante das páginas 22 a 23, "(...) todos os imóveis adquiridos pelo FUNDO B… (FIIAH) foram alienados por uma única sociedade, o D…, S.A., (... ) (conforme os citados resumos das escrituras notariais e as liquidações isentas de IMT e IS dos naos de 2012 e 2013) (... ). Este facto revela que existiu a consciência e a vontade própria de as aquisições estarem a ser efetuadas não a famílias oneradas com as prestações dos empréstimos à habitação, mas sim ao D…, S.A., que também é o depositário dos ativos do FUNDO e a entidade comercializadora responsável pela colocação das unidades de participação do FUNDO junto dos investidores (...)".

 

Concluem os serviços de inspeção tributária que:

"Assim não se cumpre um pressuposto primordial da lei, o pressuposto de concorrer para o desagravamento dos encargos das famílias no contexto dos mercados financeiros dos anos da crise, não se cumprindo o auxilio as famílias em dificuldades financeiras, auxilio previsto no Relatório OE2009 (Orçamento do Estado para 2009), que está na génese do Regime Especial aplicável aos FIIAH e na Portaria nº 1553-A/2008, de 31 de dezembro.” (vd. pág. 23 do RIT).

Nestes termos a AT propôs que a liquidação de IMT, IS e IMI relativamente a todos imóveis que viram a sua isenção caducar, face ao disposto no Regime Especial aplicado aos FIIAH.

 

  1. Importa agora ver se no nosso entender a Requerente terá razão quando alega que carece de base legal a correção feita pela AT às isenções, que deu origem às liquidações fiscais em análise.

 

Note-se que a questão juridicamente substancial que subjaz ao presente processo arbitral foi dirimida pelo Supremo Tribunal Administrativo, por acórdão proferido pelo Pleno da Secção do Contencioso Tributário, em 24-11-2021, no âmbito do processo n.º 023/21.6BALSB (acessível em www.dgsi.pt), que, para melhor referência, se transcreve parcialmente:

 

“carece de fundamento jurídico a tese de que estamos perante um “benefício fiscal incondicionado”, pois tudo aponta para que este seja um benefício fiscal condicionado, do tipo previsto no n.º 2 do artigo 14.º do EBF (i. e., condicionado ao cumprimento do fim para o qual este benefício fiscal foi criado e que, segundo o relatório do OE/2009, era o de apoiar as famílias oneradas com as prestações dos empréstimos à habitação) e que sem a verificação dessa condição, que tem natureza resolutiva, o benefício fiscal caduque, impondo-se a recuperação dos montantes da despesa fiscal indevidamente suportada pelo Estado. (…) O elemento literal diz-nos que estamos efectivamente perante um benefício fiscal condicionado. (…) E o elemento histórico aponta no mesmo sentido, como resulta do texto que serve de base à proposta do Orçamento do Estado para 2009 (…). Daqui resulta que a finalidade deste benefício fiscal não era a criação de fundos de investimento imobiliário e sim a colocação de imóveis no mercado de arrendamento, bem como o apoio transitório às famílias oneradas com os empréstimos, permitindo-lhes “converter” o crédito à habitação em arrendamento para habitação permanente com condições mais favoráveis. E tanto assim é que o benefício foi estruturado sob uma “dupla despesa fiscal”: a despesa decorrente das isenções de IMT, IS e IMI em benefício dos fundos e a despesa decorrente da “conversão do empréstimo em arrendamento” em benefício das pessoas singulares que passariam a arrendatárias dos imóveis transmitidos a esses fundos e para, para esse efeito, beneficiariam de isenção de mais-valias no momento da transmissão e de uma dedução à colecta de IRS correspondente a uma parte do valor das rendas. Trata-se, por conseguinte, de um benefício fiscal complexo, que se tem de interpretar e analisar de forma conjunta e estruturada e não segmentária, (…) bem como de um benefício fiscal dinâmico, que pressupõe operações de conversão de empréstimos em arrendamentos e não um benefício fiscal estático a favor dos FIIAH, em razão da sua mera constituição associada a uma atitude passiva no respeitante à afectação dos imóveis ao arrendamento. (…) O elemento teleológico da interpretação normativa não terá aqui um valor determinante para a fixação do sentido das normas em apreço, mas dele podemos, ainda assim retirar alguns contributos válidos. Com efeito, o enquadramento deste regime jurídico no respectivo contexto socioeconómico de 2008-2009 permite compreender que, tal como resultou do elemento histórico, a finalidade de interesse público a prosseguir com este regime fiscal mais favorável era a de assegurar a continuidade do acesso à habitação das famílias que se viram em situação económica difícil no contexto da crise financeira internacional, originária da crise do subprime, que tinha tido início em 2007, nos EUA. O objectivo do regime jurídico era (…) apoiar estas famílias através de um regime de benefícios fiscais por via do IRS e por via da conversão dos empréstimos em arrendamentos graças ao incentivo instituído a favor dos FIIAH. Ora, se estes fundos não chegassem a arrendar os imóveis ficaria frustrado o objectivo desta política económica e fiscal e, mais do que isso, no que no aqui releva em termos jurídicos, tornar-se-ia injustificada a despesa fiscal a favor de certas entidades. Também por essa razão este seria um resultado interpretativo inadmissível à luz do disposto no n.º 3 do artigo 14.º da LGT, que impõe uma definição clara dos objectivos dos benefícios fiscais. E não podemos deixar de concluir que, a admitir-se que as isenções de IMI, IMT e IS pudessem não caducar nos casos em que os imóveis adquiridos pelos FIIAH viessem a ser alienados sem nunca terem sido arrendados, o mais provável é que se produzisse um resultado inverso àquele que era visado pelo benefício fiscal, permitindo que fundos imobiliários utilizassem a crise e o benefício fiscal para obter rendimentos decorrentes de uma valorização dos imóveis no mercado à custa do sacrifício do direito à habitação dos titulares originários desses bens onerados com os respectivos empréstimos. (…)  o benefício fiscal tinha em si uma natureza condicionada (funcionalizada à realização dos fins do arrendamento) e uma eficácia resolutiva em caso de não cumprimento da condição. É por isso que (…) a necessidade de cumprimento da condição (i. e., o arrendamento prévio do imóvel) já decorria do disposto no segmento normativo interpretativo resultante da conjugação dos n.ºs 6, 7 e 8 do artigo 8.º do FIIAH com o n.º 2 do artigo 14.º da LGT, porquanto aí se dispõe expressamente que os titulares de benefícios fiscais são sempre obrigados a revelar à AT os pressupostos em que repousa o benefício ou a cumprir as obrigações previstas na lei, sob pena de esses benefícios ficarem sem efeito. Assim, tendo o benefício como pressuposto legal a destinação do imóvel a arrendamento habitacional permanente, o FIIAH teria sempre que fazer prova junto da AT do cumprimento daquele pressuposto (da condição legal) ou, em caso de “justo impedimento” (por exemplo, por não ter tido resposta do mercado, ou seja, por nenhum interessado ter apresentado proposta para arrendar o imóvel), de solicitar uma autorização para promover a alienação do bem apesar de não estar cumprida a condição. Caso contrário, a ter lugar a alienação do imóvel sem se ter preenchido a condição (sem o bem ter sido arrendado) e sem se ter obtido a autorização, os benefícios fiscais (ou seja, as isenções de IMT, IS e IMI) teriam de considerar-se sem efeito, o mesmo é dizer que aqueles benefícios fiscais caducariam.”

 

Em consequência, o acórdão acima referido fixou, aliás, a seguinte jurisprudência:

 

As isenções fiscais dos n.ºs 6 (IMI), 7 (IMT) e 8 (IS) do artigo 8.º do regime jurídico dos FIIAH, na sua redacção original, derivada da Lei 64-A/2008, de 31/12 (LOE 2009), devem ser interpretadas no sentido de que estão sujeitas à condição resolutiva de efectiva destinação do imóvel a arrendamento para habitação permanente, ficando aqueles benefícios fiscais sem efeito se o imóvel vier a ser alienado sem ter sido arrendado ou sem que o Ministro das Finanças autorize a sua alienação.

 

Esta orientação jurisprudencial, já preconizada em algumas decisões arbitrais anteriormente proferidas no CAAD, por exemplo, nos processos 734/2015-T, 56/2020-T e 295/2021-T, foi reafirmada, em 9 de dezembro de 2021, noutro acórdão proferido pela Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, no âmbito do processo n.º 0289/18.9BELLE (acessível em www.dgsi.pt), considerando-se que os benefícios fiscais devem ser interpretados e aplicados tendo em conta a finalidade para a qual foram criados e os respetivos pressupostos.

 

Há, assim, que concluir, forçosamente, que o regime jurídico dos FIIAH concede isenções de IMT, IS e IMI que caducam se os fundos alienarem os imóveis que beneficiaram daquelas isenções sem que tenham sido efectivamente destinados a arrendamento para habitação permanente, na aceção da jurisprudência fixada.

 

Por conseguinte, entendemos que deve ser acolhido o argumento da AT constante do RIT no sentido de que o regime de isenção não se aplica ao Fundo. A verdade é que se olharmos para o já tantas vezes mencionado artigo 8º do regime dos FIIAH o que vemos, nos nos. 7 e 8 do mesmo, é que o Fundo apenas goza de isenção de IMT e IS, na medida em que os prédios se mantiverem na carteira dos FIIAH, destinando-se ao mercado de arrendamento de habitação própria e permanente, ou por aquisição no âmbito da opção de compra por parte dos locatários, prevista no artigo 5º e de IS por efeitos da transmissão de tais imóveis.

 

Quanto ao facto de os prédios não terem sido, todos eles, objeto de arrendamento, entendemos que, em face do disposto na lei, no já mencionado artigo 8º, tal argumentação é relevante porquanto à data os factos (2012 e 2013), tal obrigação já decorria do conteúdo dos pressupostos do benefício fiscal em causa. Com efeito, o aspeto primordial é que, tendo em conta as várias alterações legislativas, a lei determinava, à data dos factos, a obrigação de comprar para arrendamento de habitação própria, pelo que a exigência em que se fundou a AT para determinar no relatório a caducidade das isenções tem sustentação legal.

 

Aliás, é certo que o Tribunal Constitucional julgou inconstitucional “(... ) por violação do princípio da proteção da confiança previsto no artigo 2º da Constituição, a norma decorrente do nº 2 do artigo 236º da Lei nº 83-C/2013, de 31 de dezembro, em conjugação com o nº 16 do artigo 8º do Regime jurídico aplicável aos FIIAH e às SIIAH, na versão resultante das alterações levadas a cabo pela aludida Lei, de acordo com a qual as isenções em sede de IMT e de IS previstas nos nº 7, alínea a), e nº 8 daquele artigo 8º caducam se o imóvel adquirido for alienado no prazo de três anos, contados de 1 de janeiro de 2014.”

Isto, porém, significa apenas que o prazo expressamente previsto com a posterior alteração legislativa não é aplicável a situações anteriores. O TC considerou que a simples aplicação aos prédios adquiridos antes de 01.01.2014 dos nos. 14 a 16 do artigo 8º do regime dos FIIAH era inconstitucional por violação do princípio da confiança. Dito por outras palavras, o prazo máximo de 3 anos não podia sem mais ser aplicado. Sem prejuízo, contrariamente ao indicado pela Requerente, tal não equivale a concluir que não seja necessário existir efetivamente qualquer arrendamento até alienação dos imóveis em causa – apenas o prazo (e seus efeitos) é afastado pelo Tribunal Constitucional.

 

No caso concreto, em que se pode operar a subsunção da jurisprudência uniformizadora destacada acima à factualidade dada como provada e não provada nos presentes autos – considerando-se não existir qualquer violação do dever de fundamentação, cujo teor, suprível, facilmente se apreende dos atos tributários e documentação relevante emitida pela AT, nem qualquer violação do ónus de prova aplicável à Requerida, que esclarece, designadamente, as bases probatórias que sustentam a constatação de que vários imóveis adquiridos não foram objeto de arrendamento, e que constituía pressuposto a assegurar pelo sujeito passivo para aplicação e manutenção do benefício fiscal em causa, no âmbito do concreto regime fiscal aplicável aos FIIAH, e não outro, nem se configurando, também, qualquer violação de princípios jurídico-fiscais e constitucionais, conforme acima explanado –, o Tribunal Arbitral entende que o artigo 8º do regime jurídico dos FIIAH foi objeto de efetivo incumprimento pelo Fundo no caso sub judice, caducando o respetivo benefício fiscal. Em consequência, não se determina a anulação das liquidações de IMT e IS com base nas ilegalidades invocadas pela Requerente.

 

4.2    Quanto à peticionada restituição da quantia total paga a título de impostos, acrescida de juros indemnizatórios, a sua apreciação fica integralmente prejudicada pelo exposto acima.

 

  1. Decisão

 

Nestes termos, decide o Tribunal Arbitral:

 

a)Julgar improcedente as ilegalidades apontadas pela Requerente no que respeita às liquidações de IMT e IS, na sequência de inspeção tributária, por violação do Direito aplicável, não se determinando a anulação das liquidações efetuadas;

 

  1. Condenar a Requerente nas custas do processo.

 

  1. Valor do processo

 

Fixa-se o valor do processo em 163.763,99 EUR, nos termos do artigo 97º-A, nº 1, al. a), do Código de Procedimento e de Processo Tributário, aplicável por força das alíneas a) e b) do nº 1 do artigo 29º do RJAT e do nº 3 do artigo 3º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.

 

  1. Custas

 

Fixa-se o valor da taxa de arbitragem em 3 672,00 EUR, nos termos da Tabela I do Regulamento das Custas dos Processos de Arbitragem Tributaria, a pagar pela Requerente, uma vez que o pedido foi julgado improcedente, nos termos dos artigos 12º, nº 2, e 22º, nº 4, ambos do RJAT.

 

 

Registe-se e notifique-se.

 

 

18 de Novembro de 2022

 

árbitro-presidente

 

 

 

Victor Calvete

 

 

 

árbitra vogal

 

 

 

Cristina Aragão Seia

 

 

 

árbitra vogal

 

 

 

Adelaide Moura