DECISÃO ARBITRAL

 

I – RELATÓRIO

 

1 – A..., SA NIPC  ..., com sede na Rua ... nº..., ...-... ..., área do serviço de finanças da ..., veio apresentar, em 14/04/2020, um pedido de constituição de Tribunal Arbitral, ao abrigo do disposto na alínea a) do nº1 do artigo 2º,do nº 1 do artigo 3º e da alínea a) do nº 1 do artigo 10º, todos do RJAT , sendo requerida a ATA , com vista à apreciação da legalidade dos atos tributários de liquidações de IVA  e IRC , tudo como melhor consta na petição que aqui se dá por inteiramente reproduzida para todos os efeitos legais, solicitando que verificadas as ilegalidades se determine a anulação dos mesmos.

2 – O pedido de constituição do Tribunal Arbitral foi feito sem exercer a opção de designação de árbitro, vindo a ser aceite pelo Exmº Senhor Presidente do CAAD  em 14/04/2020 e automaticamente notificado à ATA na mesma data.

3 – Nos termos e para os efeitos do disposto no nº2 do artigo 6º do RJAT, por decisão do Exmº Senhor Presidente do Conselho Deontológico, devidamente comunicada às partes, nos prazos legalmente aplicáveis, foi designado o árbitro singular Arlindo José Francisco, que comunicou ao Conselho Deontológico e ao Centro de Arbitragem Administrativa a aceitação do encargo no prazo regularmente estipulado.                                                           

4- As partes foram notificadas dessa designação não tendo, qualquer delas, manifestado vontade de a recusar, vindo o Tribunal a ser constituído em 06/08/2020, de harmonia com as disposições contidas na alínea c) do nº 1 do artigo 11º do RJAT, na redação introduzida pelo artigo 228º da Lei nº 66-B/2012, de 31 de Dezembro.

5 – Com o seu pedido, visa a requerente, a declaração de ilegalidade das respetivas liquidações e em consequência, como já se disse, a sua anulação e que se predem com honorários pagos a quatro entidades B... LLP, sedeada no EUA, C..., sedeada em Marrocos, D..., sedeada em França e E..., sedeada na África do Sul, todas melhor identificadas na petição.

6 – Sustenta o seu pedido, em síntese, no facto de que a ATA ao não aceitar a dedução de IVA suportado pela Requerente em serviços que a mesma utilizou para a prestação de serviços às suas participadas, desrespeita a jurisprudência pacificamente aceite do TJUE , bem com da jurisprudência nacional sobre a matéria e conflitua com a regra geral da dedutibilidade e com o seu princípio de neutralidade que é basilar ao funcionamento deste imposto.

7 - Que durante o período de tributação de 2014, a Requerente enquanto holding do grupo e no seu exercício de funções de coordenação e assessoria às suas participadas, suportou gastos com honorários com apoio jurídico às mesmas, tendo apenas redebitado os referentes à B... LLP por considerar serem gastos que deram origem a rendimentos, logo sujeitos a imposto nos termos do artigo 20º do CIVA , aceitando o pro rata de 87,8 para a sua dedução.

8 – Relativamente aos gastos com as outras três entidades não foram redebitados, por os considerar da sua responsabilidade uma vez que foram realizados no âmbito da sua atividade.

10 – E entende que o artigo 20º do CIVA não impede a sua dedutibilidade ainda que, no seu caso, a mesma não possa ir além de 87,8%.

9 – Igualmente não aceita o entendimento da ATA no que ao IRC concerne, ao não aceitar a dedução do IRC suportado relativamente às mesmas despesas, por as considerar sem conexão com a atividade tributada, quando a ligação à atividade está verificada como exige o artigo 23º do CIRC . 

10 – A corroborar o seu ponto de vista quanto à ilegalidade dos atos tributários aqui em questão cita e transcreve diversos Acórdãos do TJUE, do STA  e do Tribunal Arbitral, proferidos relativamente a casos semelhantes, concluindo que as posições jurisprudenciais citadas confluem no ponto de vista por si propugnado e caso assim não se entenda sugere o uso do mecanismo do reenvio prejudicial a que alude o artigo 267º do TFUE .

11 – Por sua vez a ATA, também em síntese, considera não assistir qualquer razão à Requerente tal como resulta da factualidade constante no relatório de Inspeção Tributária, para o qual remete.

12 – Refere, mesmo assim, que as correções em causa resultam da existência de IVA em falta, respeitante a aquisições de serviços efetuadas a prestadores que não tinham, no território nacional, sede, estabelecimento estável ou domicílio, a partir do qual os serviços tenham sido prestados, nos termos da al. a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA.

13 – Que parte dos serviços objeto da liquidação de IVA dizem respeito a honorários que o sujeito passivo, referiu não terem sido objeto de redébito às participadas, pelo que, não foram adquiridos para a realização de prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas, destinando-se as despesas em questão à realização de uma atividade não abrangida pelas regras de incidência objetiva e subjetiva do imposto, isto é, a uma operação não sujeita a IVA, o imposto suportado não é dedutível, de acordo com o disposto nos artigos. 19.º e 20.º do CIVA.

14 – Apela ao do Oficio-Circulado n.º 30103/2008, de 23 de Abril e ao Regime Jurídico das Sociedades Gestoras de Participações Sociais, referindo que o imposto suportado com bens e serviços de utilização mista parcialmente afetos à realização de operações não decorrentes de uma atividade económica, ou seja, a determinação do montante de IVA não dedutível relativo

a estas deve, obrigatoriamente, ter por base a sua afetação real em função da efetiva utilização.

15 – No caso concreto da Requerente trata-se de um sujeito passivo com atividade mista para efeitos de IVA, exercendo simultaneamente operações enquadradas no conceito de atividade económica previsto na Sexta Diretiva (sujeitas e isentas) e operações de gestão de participações sociais, que consubstanciam a sua atividade principal, não enquadrada nesse conceito e que como tal não confere direito à dedução de imposto suportado nos seus inputs.

16 – Assim, para que o IVA suportado na esfera do exercício de atividades não económicas confira o direito à dedução, exige-se que os serviços adquiridos não só tenham substância económica mas também que se consiga estabelecer uma efetiva interligação e dependência entre os inputs e os outputs, no pressuposto de que o preço das operações a jusante, que se consubstanciam na prestação de serviços de administração e gestão, incorpore o encargo incorrido a montante.

17 – Refere ainda que o argumentado na petição, já havia sido invocado e apreciado em sede de exercício do direito de audição, no âmbito da ação de inspeção, apreciação para a qual remete, concluindo que não se mostram provados os pressupostos de que depende o direito à dedução total do IVA em falta, nos termos do artigo 20.º do CIVA, soçobrando em consequência o peticionado em sede de IRC.

 

II - SANEAMENTO

 

O Tribunal foi regularmente constituído e é competente em razão da matéria, de acordo com o artigo 2º do RJAT.

As partes têm personalidade e capacidade judiciárias, mostram-se legítimas e encontram-se regularmente representadas de harmonia com os artigos 4º e 10º, nº2 do RJAT e artigo 1º da Portaria nº 112-A/2011, de 22 de Março.

Em 25/09/2020, a ATA, solicitou a prorrogação do prazo para apresentação da resposta por mais 15 dias, o que foi deferido conforme despacho de 26 do mesmo mês.

Apresentada a resposta da ATA, em 15/10/2020 o Tribunal proferiu o seguinte despacho:” Não é requerida prova testemunhal e, não há exceções a apreciar, deste modo, consideramos desnecessária a realização da reunião prevista no artigo 18.º do RJAT.

Assim, ao abrigo dos princípios da autonomia do Tribunal Arbitral na condução do processo, da celeridade, da simplificação e informalidade processuais (artigos 19.º, n.º 2, e 29.º, n.º 2, do RJAT) dispensa-se a realização da aludida reunião e determina-se que o processo prossiga com alegações escritas facultativas, por um período de 10 dias, iniciando-se com a notificação do presente despacho o prazo para alegações do Requerente e com a notificação da apresentação das alegações do Requerente o prazo para alegações da Requerida.

Indica-se o dia 07-12-2020 para prolação da decisão arbitral. Até essa data, o Requerente deverá fazer prova, junto do CAAD, do pagamento da taxa de justiça subsequente.

Notifique”

Em 30/10/2020 a Requerente apresentou as alegações nas quais manteve as posições já assumidas na petição e rebateu as posições assumidas pela ATA na sua resposta, concluindo que os atos tributários postos em crise padecem de ilegalidade por isso deverão ser anulados.

A Requerida em 13/11/2020 apresentou requerimento a remeter para o aduzido em sede de Resposta e para o aí peticionado, uma vez que considera que a requerente, nas suas alegações, não trouxe nada de novo aos autos.

 Assim, não enfermando o processo de nulidades e não havendo questões prévias a apreciar, o Tribunal considera reunidas as condições para ser proferida decisão final.

 

III- FUNDAMENTAÇÃO

1-            Questões a dirimir:

a)            Se os atos tributários de IVA e IRC, identificados pela Requerente na sua petição e aqui postos em crise, padecem das ilegalidades por ela suscitadas, devendo ser anulados como é requerido ou se pelo contrário não padecem das referidas ilegalidades e deverão ser mantidos na ordem jurídica como propugna a Requerida.

b)           Caso o pedido de pronuncia arbitral venha a ser declarado procedente, decidir se a Requerente deve ou não ser indemnizada das despesas inerentes à garantia bancária apresentada com vista à sustação do PEF ..., instaurado pela Requerida pelo não pagamento atempado das liquidações de IVA aqui em causa.

 

       2 – Matéria de facto

       A matéria de facto que o Tribunal considera provada e relevante para a decisão da causa é a seguinte:

a)            A Requerente é uma sociedade anónima que tem por objeto social a gestão de participações sociais noutras sociedades, como forma indireta de exercício de atividades económicas que, enquanto holding do grupo, abrangem as mais diversas atividades e áreas funcionais como administração, relações institucionais, desenvolvimento e estratégia, planeamento e controlo, gestão de risco, fiscalidade, auditoria interna, recursos humanos, operações financeiras e contabilidade.

b)           Relativamente ao exercício de 2014 foi objeto de uma ação de inspeção, em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI2016..., da qual resultaram, entre outras, correções em sede de IVA, respeitantes a aquisições de serviços efetuadas por prestadores que não tinham, no território nacional, sede, estabelecimento estável ou domicílio, a partir do qual os serviços tenham sido prestados, nos termos da al. a) do n.º 6 do artigo 6.º do CIVA.

c)            No exercício de 2014 nessa sua atividade a Requerente suportou gastos com honorários relacionados com apoio jurídico que presta às suas participadas, relativamente às seguintes entidades: B..., sediada nos EUA; C... SARL, sediada em Marrocos; D..., F..., sedeada em França; e E... inc., sedeada na África do Sul.

d)           Só os gastos incorridos pela Requerente com a B... foram por ela redebitados o que levou a que a ATA admitisse a dedução do IVA através do pro rata de 87,8%.

e)           Os gastos não redibitados e referentes aos honorários no montante de € 44 879,19 não foram considerados como custo para efeitos de IRC pela ATA, embora tenham sido pagos às empresas C... SARL, sediada em Marrocos; D..., F..., sedeada em França; e E... inc., sedeada na África do Sul, o que deu origem à emissão da liquidação 2019..., respeitante ao exercício de 2014, que não deu origem a imposto, tendo a requerente apresentado reclamação que veio a ser indeferida conforme ofício 2020... de 02/01/2020 da ATA.

f)            E sobre o referido valor não redibitado de € 44 879,19 foi-lhe apurado IVA no montante de € 10 322,21, cuja dedução não foi admitida.

g)            A Requerente não pagou os impostos em causa e, com vista à sustação do processo de execução fiscal nº ...2019... e apensos apresentou garantia bancária.

Estes são os factos considerados provados pelo Tribunal cuja prova tem por base os documentos juntos aos autos pelas partes, a sua realidade não foi por elas posta em causa e, não tendo o Tribunal de se pronunciar sobre tudo o que foi por elas alegado, selecionou os factos que entendeu relevantes para a decisão e discrimina a matéria provada da matéria não provada conforme artigo.º 123.º, n.º 2, do CPPT  e artigo  607.º, n.º 3 do CPC , aplicáveis ex vi artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e), do RJAT.

 

O Tribunal não considerou a existência de factos relevantes para a decisão que não tenham sido dados como provados.

 

3 – Matéria de Direito

 

O que está em litígio é o IVA no montante € 10 322,21 que a Requerente liquidou relativamente aos honorários não redibitados no montante de € 44 879,19, pagos às empresas C... SARL, sediada em Marrocos; D..., F..., sedeada em França; e E... inc., sedeada na África do Sul, valor cuja dedução não foi considerada pela ATA, ao mesmo tempo que não considerou o valor dos referidos honorários como custos para efeitos de IRC do exercício de 2014.

De referir que é a própria ATA que reconhece que a Requerente exerce funções de coordenação e assessoria às suas participadas sendo que as áreas funcionais de apoio ao Grupo vão desde a administração, relações institucionais, desenvolvimento e estratégia, planeamento e controlo, gestão de risco, fiscalidade, auditoria interna, recursos humanos, operações financeiras e contabilidade e, nessa perspetiva pretendia, no âmbito das correções efetuadas ao IVA em falta com a consequente entrega de declarações periódicas de substituição, nas quais liquidou o referido e imposto e exerceu o direito à sua dedução, que não foi tida em conta pela ATA, o que se refletiu nas liquidações adicionais supra identificada e objeto da presente pronúncia.

Pretendendo que o valor do referido IVA seja deduzido apenas no montante de € 9 062,90 correspondente ao pro rata de 87,8% calculado ao abrigo do artigo 23º do CIVA e que foi utlizado no caso dos honorários que pagou e que redibitou, como já se viu, e que lhe seja considerada a anulação dos inerentes juros compensatórios no valor € 1 584,72.

Relativamente ao IRC os honorários de € 44 879,19 que os serviços inspetivos não consideraram indispensáveis à atividade da Requerente, não sendo por isso considerados custos nos termos do artigo 23º do CIRC, considera que o conceito de indispensabilidade a que alude o citado normativo é diferente do sustentado pelos serviços inspetivos, na verdade, não é obrigatório que o custo gere lucro para ser indispensável, basta apenas, que o mesmo tenha ocorrido na prossecução do objeto social da empresa, como é o caso.

 

Com vista a suportar a sua pretensão carreou para os autos jurisprudência do TJUE e nacional que aqui damos por integralmente reproduzida, concluindo que os atos tributários aqui contestados, violam as disposições contidas nos artigos 19º e 20º do CIVA e o artigo 23º do CIRC e, por isso, deverão ser anulados, por ilegais nos termos e efeitos do disposto no artigo 163º do CPA , aplicável ex vi alínea c) do artigo 2º da LGT .

ATA na sua resposta apela essencialmente ao relatório da inspeção, sem no entanto deixar de referir:

Que o artigo 20º do CIVA veda o direito à dedução na aquisição de bens e serviços utilizados apenas e só no exercício da atividade de gestão de participações sociais;

Que o ofício-circulado n.º 30103/2008, de 23 de Abril, do qual resulta que, o imposto suportado com bens e serviços de utilização mista parcialmente afetos à realização de operações não decorrentes de uma atividade económica, ou seja, a determinação do montante de IVA não dedutível relativo a estas deve, obrigatoriamente, ter por base a sua afetação real em função da efetiva utilização.

Apela ao disposto no Regime Jurídico das Sociedades Gestoras de Participações Sociais relativamente à sua definição e à forma como estas se devem enquadrar face ao conceito de atividade económica para efeitos de IVA, considerando que há entidades que realizam apenas operações não sujeitas consoante a sua atividade se limite exclusivamente à detenção de partes de capital; ou, são consideradas sujeitos passivos mistos quando conjuntamente com a atividade não sujeita, de detenção de partes de capital (atividade principal nos termos do seu regime jurídico), acumulam atividades económicas sujeitas a IVA, ainda que, em certos casos, isentas (como a concessão de crédito).

Refere ainda que a Requerente, é um sujeito passivo com atividade mista para efeitos de IVA, exercendo simultaneamente operações enquadradas no conceito de atividade económica previsto na Sexta Diretiva (sujeitas e isentas) e operações de gestão de participações sociais, que consubstanciam a sua atividade principal, não enquadrada nesse conceito e que como tal não confere direito à dedução de imposto suportado nos seus inputs, pelo que, para que o IVA suportado na esfera do exercício de atividades não económicas confira o direito à dedução, exige-se que os serviços adquiridos não só tenham substância económica mas também que se consiga estabelecer uma efetiva interligação e dependência entre os inputs e os outputs, no pressuposto de que o preço das operações a jusante, que se consubstanciam na prestação de serviços de administração e gestão, incorpore o encargo incorrido a montante o que no caso se constata é que o valor global de € 44.879,19, respeita a inputs que não foram alocados por esta à prestação de serviços técnicos de administração e gestão às suas participadas, pelo que não está demonstrado que o preço das operações a jusante, que se consubstanciam na prestação de serviços de administração e gestão, incorpore o encargo incorrido a montante, o que na perspetiva da ATA, impede a dedução do IVA apurado de € 10 322,21, respeitante aos aludidos encargos, por lhe faltarem os pressupostos de que depende o direito à dedução, ao abrigo do citado artigo 20º do CIVA.

Concluindo que nada haverá alterar ao apurado pelos serviços inspetivos relativamente ao IVA que a Requerente pretende que seja considerado como dedutível, bem como aos custos para efeitos de IRC.

Apreciado ainda que de forma sucinta o dissenso das partes, o Tribunal tem que decidir se o IVA liquidado pela Requerente respeitante às operações já identificadas é passível de dedução

na sua esfera, tendo em consideração as regras do CIVA, da jurisprudência do TJUE e nacional, nos termos em que é pedido, isto é, através do pro rata de 87,8% o que equivale a € 9 062,90 e anulação dos juros compensatórios inerentes no montante de € 1 584,72 e ainda decidir se o valor dos honorários no montante € 44 879,19 é ou não custo para efeitos de IRC.

Sem perder de vista que a jurisprudência carreada para os autos, respeita aos casos concretos em que foi aplicada, mas que serve como indicador precioso de ajuda à análise do caso presente, damos já por assente que o direito à dedução que resulta do da sexta diretiva e transposto para o artigo 20º CIVA, só poderá ser limitado nos precisos termos da lei.

Ora a Requerente é uma SGPS ou holding mista, se assim quisermos, que no seu objeto, além da gestão de participações sociais abrange a prestação de serviços técnicos de administração e gestão das suas participadas, situação reconhecida pela ATA.

Nesta sua atividade contratou com as empresas C... SARL, sediada em Marrocos, no âmbito do encerramento da G...; com a D..., F..., sedeada em França; com vista à transferência da Argélia para Portugal do produto da venda H... e com E... inc., sedeada na África do Sul por serviços relacionados com o reforço de capitais próprios da filial I..., despesas que não redibitou às suas participadas por os ter considerado no âmbito do exercício da sua atividade económica. Tem sido entendimento pelo TJUE e pela jurisprudência nacional, nomeadamente em processos do CAAD citados pela Requerente e outros existentes sobre esta temática que o IVA suportado é dedutível.

O simples facto da Requerente não ter redibitado os custos às suas participadas não permite que se afaste a dedutibilidade do respetivo IVA e que se diga que tais contratos não resultaram do exercício da sua atividade económica, na medida em que se constata um nexo de conexão direta e imediata entre inputs e outputs e os custos que suportou.

Nesta perspetiva o Tribunal entende que o imposto em causa, com a aplicação do pro rata de 87,8% o que equivale a € 9 062,90 do suportado pela Requerente, deve ser considerado como dedutível e os juros inerentes no montante de € 1 584,72 serem anulados.

Quanto às correções à matéria coletável de IRC no montante de 44 879,19, verifica-se que respeitam aos serviços prestados à Requerente pelas entidades já referidas para efeitos de IVA e que a Requerente não redibitou estando os mesmos devidamente documentados.

Com as alterações ao CIRC, em 2014, o nº 1 do seu artigo 23º passou a ter a seguinte redação:” PARA A DETERMINAÇÃO DO LUCRO TRIBUTÁVEL, SÃO DEDUTÍVEIS TODOS OS GASTOS E PERDAS INCORRIDOS OU SUPORTADOS PELO SUJEITO PASSIVO PARA OBTER OU GARANTIR OS RENDIMENTOS SUJEITOS A IRC.” deixando de figurar na sua redação a “indispensabilidade do custo”. Diga-se que este critério da indispensabilidade vinha a ser interpretado pelos Tribunais de forma diversa do utilizado pela ATA que com ele operava a muitas correções que eram posteriormente corrigidas por aqueles, vindo o legislador de 2014, na alteração ao citado nº 1, a seguir uma solução que os Tribunais vinham usando (ver neste sentido, entre outos o Acórdão do TCA do Sul de 13 de Julho de 2016). 

Verifica-se que os referidos custos só não foram aceites como tal por não terem sido redibitados, o que como já se viu, para efeitos de IVA, não permite que se conclua que tais contratos não resultaram do exercício da sua atividade económica, na medida em que se constata um nexo de conexão direta e imediata entre inputs e outputs e os custos que suportou, ao mesmo tempo que cumprem os requisitos enunciados nos nºs 1,3 e 4 do artigo 23º do CIRC.

Nesta perspetiva entende o Tribunal que as invocadas ilegalidades ocorreram, por erro na interpretação e aplicação dos artigos 19º, 20º CIVA e artigo 23º nº 1,3 e 4 do CIRC, devendo ser declarada a procedência do pedido, ficando prejudicada a apreciação de quaisquer outras questões suscitadas.

 

4- Indemnização por garantia prestada

 

A Requerente formulou ainda pedido de indemnização pelos custos com a prestação de garantia com vista a sustar o processo de execução fiscal nº ...2019... e apensos, resultante das liquidações aqui impugnadas. Sendo o processo arbitral o meio adequado para o reconhecimento do direito a indemnização por garantia indevidamente prestada, pois é aplicável subsidiariamente o artigo 171.º do CPPT, por força do disposto no artigo 29.º, n.º 1, alínea c), do RJAT, verifica-se a prestação da referida garantia bancária, pelo que ao abrigo ao abrigo do nº 1 do artigo 53º da LGT, tem o Requerente direito a ser indemnizado pelos prejuízos resultantes da prestação da mesma.

 Apesar de reconhecido o direito à indemnização, como não foi apresentada qualquer prova da realização de custos nem feita qualquer quantificação dos mesmos, não pode o Tribunal fixar o seu montante, podendo o mesmo ser fixado com referência ao que vier a ser liquidado em execução da presente decisão, conforme nº 2 do artigo 609º do CPC e artigo 565º do CC , aplicáveis neste sentido nos termos da alínea d) do artigo 2º da LGT.

 

5 – Do pedido de reenvio prejudicial

 

A sugestão do reenvio não se aprecia por desnecessária.

 

IV - DECISÃO

Face ao exposto o Tribunal decide o seguinte:

a)            Declarar procedente o pedido de pronúncia arbitral, com a consequente anulação dos atos tributários de IVA e IRC, identificados pela Requerente na sua petição e que aqui se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais, em virtude de padecerem das ilegalidades suscitadas pela Requerente.

b)           Declarar o direito à indemnização por garantia prestada sem fixação de montante, por não haver prova dos eventuais custos nem a sua quantificação.

c)            Fixar o valor do processo € 55 526,81, de harmonia com as disposições contidas no artigo 299º, nº 1, do CPC, artigo 97º-A do CPPT, e artigo 3º, nº2, do RCPAT .

d)           Custas a cargo da Requerida, ao abrigo do nº4 do artigo 22º do RJAT, fixando-se o respetivo montante em € 2 142,00, de acordo com o disposto na tabela I referida no artigo 4º do RCPAT.

 

Notifique.

Lisboa, 07 de dezembro de 2020

 

Texto elaborado em computador, nos termos, nos termos do artigo 131.º nº 5 do CPC, aplicável por remissão do artigo 29º,nº1, alínea e) do RJAT, com versos em branco e revisto pelo tribunal.

 

O árbitro singular,

Arlindo Francisco