O árbitro Nuno Cunha Rodrigues, designado pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) para formar o presente Tribunal Arbitral, constituído em 17.01.2018, decide nos termos que seguem:

 

1. RELATÓRIO

 

1. A..., LDA., (doravante designada por Requerente), com o número único de matrícula e de identificação fiscal ..., com sede na ..., n.º..., ..., ..., ..., ...-...  ... requereu, nos termos da alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º, da alínea a) do n.º 3 do artigo 5.º, da alínea a) do n.º 2 do artigo 6.º e da alínea a) do n.º 1 e do n.º 2 do artigo 10.º, todos do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (RJAT) e dos artigos 1.º e 2.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 março, a constituição de tribunal arbitral em matéria tributária tendo em vista a anulação do ato de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º 2017 ... de 01.06.2017, do ato de liquidação de juros compensatórios n.º 2017 ... e da respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2017 ... de 05.06.2017, todos emitidos com referência ao exercício de 2013 e dos quais resultou imposto a pagar no montante de EUR 57.653,44;
2. O pedido de constituição do tribunal arbitral, apresentado em 2 de novembro de 2017, foi aceite pelo Senhor Presidente do CAAD e automaticamente notificado à Requerida AT em 9 de novembro seguinte.
3. Nos termos do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 6.º e da alínea b) do n.º 1 do artigo 11.º do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, com a redacção introduzida pelo artigo 228.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, o Conselho Deontológico designou como árbitro do tribunal arbitral singular o signatário, que comunicou a aceitação do encargo no prazo aplicável, e notificou as partes dessa designação em 27 de dezembro de 2017.
4. Devidamente notificadas dessa designação, as partes não manifestaram vontade de recusar a designação do árbitro nos termos conjugados do artigo 11.º, n.º 1, alíneas a) e b) do RJAT e dos artigos 6.º e 7.º do Código Deontológico.
5. Assim, em conformidade com o preceituado na alínea c) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, com a redacção introduzida pelo artigo 228.º da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de dezembro, o tribunal arbitral singular foi constituído em 17 de janeiro de 2018.
6. Regularmente constituído, o tribunal arbitral é materialmente competente, face ao preceituado nos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), do RJAT.
7. As partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias e têm legitimidade (cfr. artigos 4.º e 10.º, n.º 2, do RJAT, e artigo 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22/03).
8. A Requerida apresentou resposta no dia 9 de fevereiro de 2018;
9. Por despacho datado de 12 de fevereiro de 2018 o Tribunal notificou as partes para a realização da reunião prevista no artigo 18.º do RJAT;
10. Por acordo entre as partes, a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT foi realizada no dia 12 de março de 2018, pelas 14h30m, tendo sido efectuada, nesse dia, a inquirição da testemunha arrolada pela Requerente, B...;
11. Na acta da audiência ficou consignado o dia 1 de junho de 2018 como prazo limite para a prolação da decisão arbitral;
12. A Requerente apresentou alegações escritas a 23 de março de 2018 e a Requerida apresentou alegações escritas a 6 de abril de 2018;
13. O Tribunal Arbitral foi regularmente constituído e é materialmente competente.
14. As Partes têm personalidade e capacidade judiciárias, configurando-se legítimas.
15. O processo não enferma de nulidades e não foram suscitadas quaisquer outras questões que obstem à apreciação do mérito da causa, mostrando-se reunidas as condições para ser proferida decisão final.

 

II – ALEGAÇÕES DAS PARTES:

 

2.1. A fundamentar o pedido arbitral, argumenta a Requerente que:

(a) A Requerente tinha como objeto social entre outros o arrendamento, exploração e gestão do “D ...”, bem como quaisquer outros atos ou transações diretamente relacionadas com a mencionada atividade.

(b) No âmbito da sua atividade, em outubro de 2007, a Requerente decidiu adquirir a totalidade do capital social da C..., S.A. (doravante designada de C...).

(c) A C... tinha, e ainda tem, como objeto social, a compra e venda de imóveis, bem como a simples ou mera administração do seu único imóvel próprio, mantido para fruição e destinado ao estabelecimento do Centro Comercial denominado "D ...", neste se incluindo o seu arrendamento, bem como quaisquer outros atos ou transações diretamente relacionadas com a referida atividade.

(d) Para efeito da aquisição da referida participação e previamente à mesma, foi avaliado - a preços de mercado - por uma entidade independente, a sociedade E..., o seu único ativo o centro comercial D..., tendo sido apurado que o seu valor era de EUR 171.677.000.

(e) Ao resultado da referida avaliação, foi subtraído o valor do passivo da C..., correspondente a uma dívida bancária de EUR 55.000.000 – a qual havia sido realizada para financiar a aquisição do imóvel onde se instalou, por via do arrendamento celebrado, o centro comercial “D...” – ficando assim avaliada a participação social na C... em EUR 116.677.000 (EUR 171.677.000 – EUR 55.000.000).

(f) Ao referido valor foram realizados outros ajustamentos de balanço que determinaram que o preço final de aquisição da participação social da C... se fixasse em EUR 118.522.228,97, conforme relatório e contas da Requerente a 31 de dezembro de 2007.

(g) Após a aquisição da participação social da C..., a mesma foi inscrita no ativo da Requerente pelo valor referido, isto é, EUR 118.522.228,97.

(h) Considerando o valor em que foi avaliada a participação social da C..., a Requerente não dispunha de fundos disponíveis suficientes para proceder à sua compra e por essa razão recorreu ao endividamento junto de terceiros, tendo obtido os seguintes empréstimos:

(i) EUR 69.473.566,83, junto da sócia única F... e

(ii) EUR 90.670.000,00 junto do Banco G...– Sucursal em Portugal;

(i) A Requerente pagou a aquisição da participação social da C..., nos seguintes termos:

1. EUR 69.473.566,83 - correspondente ao valor total do empréstimo contraído junto da F...;
2. EUR 48.006.200,00 - correspondente a parte do empréstimo contraído junto do Banco G... (o qual foi concedido pelo valor total de EUR 90.670.000,00); e
3. EUR 1.042.462,14 - pago pela Requerente através do recurso a fundos disponíveis;
4. no valor total de EUR 118.522.228,00;

(j) O cálculo do valor mercado de aquisição de 100% da participação social da C... e o respetivo pagamento foram efetuados nos seguintes termos:

 

(l) Por referência ao exercício de 2013, a Requerente foi objeto de uma ação de inspeção tributária externa, de âmbito geral, determinada pela Ordem de Serviço n.º OI2016..., de 14.09.2016, da Direção de Finanças de Lisboa tendo sido notificada do Relatório Final de Inspeção, o qual veio corrigir a matéria tributária do exercício de 2013, no valor de EUR 352.192,37, em resultado da desconsideração, para efeitos de apuramento do lucro tributável em sede de IRC, do gasto correspondente aos juros suportados pela Requerente com o empréstimo contratado junto do F..., considerando, no essencial, que tais encargos não eram indispensáveis para a realização de proveitos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nos termos do artigo 23.º do Código IRC, na redação à data dos factos.

(m) Para tanto, invocaram os Serviços de Inspeção Tributária que:

“(…) estamos perante dois financiamentos:

- G... AG, no montante de 90.255.097,56€, destinado a financiar a aquisição de 100% da C..., e,

- F... (casa-mãe), no montante de 69.473.566,83€, destinado a financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...”, propriedade da C... (…).”.

(n) No que respeita ao financiamento obtido pela Requerente junto do Banco G... AG, no montante de EUR 90.255.097,56, os Serviços de Inspeção Tributária entenderam que o mesmo se “(…) destina à prossecução das suas [Requerente] actividades comerciais nomeadamente ao financiamento da operação de aquisição da participação social de 100% na sociedade C... S.A., NIF ...(…)”, pelo que, os respetivos encargos financeiros cumprem com os requisitos do artigo 23.º do Código do IRC e, nessa medida, foi aceite a dedutibilidade dos mesmos.

(o) Já no que respeita ao financiamento celebrado entre a Requerente e a F..., os Serviços entenderam - tendo como único fundamento a letra dos considerandos do contrato de financiamento - que o referido empréstimo tinha como finalidade “(…) financiar a aquisição do imóvel” que, de acordo com o contrato, seria “(…) o centro comercial e parque comercial designado por D..., sito no ..., Portugal”.

(p) Todavia e como admitiram os Serviços de Inspeção Tributária “(…) a C... detém no seu património um imóvel designado de “Centro comercial e parque comercial designado D..., construído com recurso a um financiamento obtido no montante de 55.000.000,00€, relativamente ao qual tem vindo a suportar encargos financeiros que, em 2013, ascenderam a 1.064.878,19 € (…)”.

(q) Nestas circunstâncias, concluíram os Serviços de Inspeção Tributária que “(…) a sociedade (A...) está a suportar não só os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar a aquisição de 100% da participação no capital a sociedade participada (C...) que detém, como também os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar por via indireta a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...” propriedade da C... . Estamos, portanto, perante uma duplicação de encargos financeiros relacionados com o referido imóvel.”.

(r) Em suma entenderam os Serviços de Inspeção Tributária que, atendendo à finalidade do empréstimo celebrado com a F..., os respetivos encargos financeiros não poderiam ser dedutíveis fiscalmente, porquanto não cumpriam os requisitos do artigo 23.º do Código do IRC. 

(s) Mais referiram os Serviços de Inspeção Tributária que os respetivos encargos financeiros não poderiam ser fiscalmente dedutíveis porquanto “(…) a estes encargos acrescem indirectamente por via da transparência fiscal, os encargos financeiros suportados pela sociedade C... com o financiamento para o mesmo imóvel (…) ” concluindo que “(…) o elemento singular que caracteriza a situação sob análise e que propicia a dupla dedução dos encargos financeiros tem a ver com a concentração, na mesma sociedade - o sujeito passivo - de encargos financeiros, todos relacionados com o mesmo imóvel, que faz cumular, na sociedade, um conjunto de gastos e que, subverte os objectivos, nomeadamente o da neutralidade e do combate à evasão fiscal, prosseguidos pelo regime de transparência fiscal.”

(t) Em consequência das conclusões retiradas pelos Serviços de Inspeção Tributária, a Requerente foi notificada da demonstração de liquidação de IRC n.º 2017..., da demonstração de liquidação de juros compensatórios n.ºs 2017... e, bem assim, da demonstração de acerto de contas n.º 2017..., na qual se apurou o valor de EUR 57.653,44 a pagar.

 

2.2. Pelo exposto, pretende a Requerente que o presente pedido de pronúncia arbitral seja “julgado totalmente procedente e, em consequência:

(i)        Seja anulada a correção à matéria coletável de IRC de 2013, com o fundamento de que tal correção incorre em vício de violação de lei, por erro nos pressupostos de direito e de facto, traduzida na errónea aplicação do artigo 23.º do Código do IRC;

(ii)       Sejam anulados os atos tributários acima identificados e emitidos com referência ao exercício fiscal de 2013, com fundamento de que a mesma padece de vício de violação de lei, procedendo-se ao reembolso das quantias, entretanto indevidamente pagas pela Requerente acrescidas de juros indemnizatórios vencidos e vincendos, calculados à taxa máxima legal, até efetivo e integral pagamento, tudo com as legais consequências.”

 

2.3. Por seu lado, a AT vem alegar, na sua contestação, que:

 

1. Da análise efectuada aos elementos contabilísticos do exercício de 2013, os serviços de inspecção tributária (SIT) verificaram que a Requerente recorreu a financiamento através de capitais alheios, nomeadamente a financiamento bancário, o qual se encontrava contabilizado numa subconta da conta SNC 25 (Financiamentos obtidos), a qual apresentava o seguinte saldo final:

^[1]

2. A Requerente suportou os seguintes encargos:

 

(c) Para além dos empréstimos que contraiu e relativamente aos quais suportou os juros acima referidos, a Requerente apresenta, no exercício de 2013, saldo devedor na conta de accionistas, subconta 2681 – H... Lda., para os quais obteve juros, de acordo com o a seguir descrito:

(d) Analisadas as contas de rendimentos, verificou-se que a Requerente obteve os seguintes proveitos relativamente ao financiamento concedido:

 

(e) A Requerente recorreu a duas operações de financiamento, junto de empresas do Grupo onde está inserida, uma das quais a sua casa mãe, que detém o seu capital a 100%:

• G... AG, no montante de 90.255.097,56€.
• F... (casa – mãe), no montante de 69.473.566,83€;

(f) Analisados os contratos correspondentes às referidas operações de financiamento foi possível apurar que o financiamento obtido junto da G... AG, no montante de 90.255.097,56€, se “destina à prossecução das suas actividades comerciais”, nomeadamente ao financiamento da operação de aquisição da participação social de 100% na sociedade “C... S.A.”, NIF... .

(g) De acordo com a informação retirada do dossier de preços de transferência é referido (na página 15) que “em Outubro de 2007 o grupo decidiu que a A... iria adquirir 100% da participação na C... SA (adiante designada C...), NIF...”.

(h) Com esta decisão, a Requerente passou a deter uma participação de 100% no capital social da C... .

(i) O empréstimo obtido junto da F... foi no valor de 69.473.566,83€.

(j) O contrato de financiamento foi celebrado em 31 de Outubro de 2007, e o empréstimo tem um prazo de 10 anos, ou seja, com vencimento em 31 de Outubro de 2017. As partes acordaram o pagamento de uma taxa de juro anual fixa de 7,25%, calculados de forma diária e numa base de 360 dias/ano. Contudo, em 2013 a taxa de juro anual acordada passou para 0,5%. O valor médio diário a pagar é de 978,31€.

(l) O financiamento obtido junto da F... foi efectuado no sentido de ser utilizado “para financiar a aquisição do imóvel”, que de acordo com o mesmo contrato, “Imóvel” significa o centro comercial e parque comercial designado por D..., sito no ..., Portugal”.

(m) Nestes termos, a Requerida AT considera estar-se perante dois financiamentos:

• G... AG, no montante de 90.255.097,56€, destinado a financiar a aquisição de 100% da C...^[2], e,
• F... (casa – mãe), no montante de 69.473.566,83€, destinado a financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...”, propriedade da C... ^[3], o qual foi objecto de análise ao longo do relatório de inspecção.

(n) Efectivamente a análise à rubrica de investimentos financeiros permitiu aos serviços de inspecção, verificar e confirmar que em 2013/12/31, a Requerente detinha uma participação de 100% na sociedade C... S.A., NIF..., adquirida em 31 de Outubro de 2007.

(o) Sendo esta empresa abrangida pelo regime da transparência fiscal por se tratar de uma sociedade de simples administração de bens, nos termos do artigo 6º do CIRC, imputa aos seus sócios, a matéria colectável que apura anualmente.

(p) Assim, e sendo a Requerente detentora de 100% da Sociedade “C...”, verifica-se que 100% da matéria colectável desta ultima é imputada à Requerente.

(q) Estando a “C...” abrangida pelo regime da transparência fiscal, nos termos do artigo 6º do CIRC, conclui-se que toda a sua matéria colectável deverá ser imputada à Requerente e tributada na esfera desta última, o que acontece no caso em apreço.

(r) A “C...” detém no seu património um imóvel, designado “Centro comercial e Parque comercial designado D...”, construído com recurso a um financiamento obtido no montante de 55.000.000,00€^[4], relativamente ao qual tem vindo a suportar encargos financeiros que, em 2013, ascenderam a 1.064.878,19€.

(s) Da análise ao Balanço e à Demonstração de Resultados constantes da IES – Declaração Anual de Informação Contabilística foi possível confirmar o registo do referido financiamento, os correspondentes encargos financeiros, assim como o valor do imóvel, reconhecido contabilisticamente, na conta de Propriedades de Investimento e que apresentam a seguinte evolução cronológica:

(t) Uma vez que a “C...” é detentora do centro comercial, celebrou com a “A...”, ora Requerente, um contrato de cedência de exploração do referido centro comercial, cujo valor das rendas ascendeu em 2013 ao montante total de € 4.200.000,00, o qual constitui um proveito da C... e um custo da Requerente.

(u) Desde 2007 que a sociedade “C...” tem vindo a apresentar resultados contabilísticos, bem como resultados tributáveis, positivos, conforme a seguir se discrimina:

(v) Dado que se trata de uma empresa de simples administração de bens, conforme referido, os lucros tributáveis foram integrados na sociedade A..., ora Requerente.

(x) Apesar da matéria colectável da “C...” ser acrescida no Quadro 07 da modelo 22 da Requerente, por via da transparência fiscal, conforme referido anteriormente, os resultados contabilísticos e fiscais apurados pela A... apresentam a seguinte evolução cronológica:

(z) Resulta deste quadro que a partir de 2007 a até 2012, a Requerente deixou de apresentar Lucro Tributável, mesmo com a integração do resultado tributável positivo da “C...”, por via da transparência fiscal, concluindo-se que a matéria colectável imputada pela “C...” ao sujeito passivo no âmbito da transparência fiscal, é absorvido pelos prejuízos que a empresa em análise apura na sua actividade. Em 2013, não obstante a A... já ter apresentado lucro tributável, o resultado líquido do período continuou a ser negativo.

(aa) Da análise efectuada à IES da Requerente, os SIT verificaram que os resultados líquidos, e os fiscais negativos, devem-se essencialmente, aos elevados encargos financeiros, suportados a partir de 2007, com o financiamento contraído para a compra de 100% da participação no capital social da C..., bem como do empréstimo para a aquisição do imóvel “Centro comercial e Parque comercial designado D...”, património da “C...”. Situação que se comprova com a relação directa que se verifica entre o decréscimo significativo de encargos financeiros em 2013 e o apuramento do lucro tributável neste mesmo ano.

(bb) Por outro lado, verificou-se que, para o apuramento dos resultados líquidos negativos da Requerente contribuiu também o reconhecimento contabilístico das perdas por imparidade da participação financeira detida na C..., que em 2013 ascendeu a cerca de 4.500 milhões de euros.

(cc) A Requerente contraiu dois financiamentos: um para adquirir 100% das acções da C... e outro para adquirir o imóvel “Centro comercial e Parque comercial designado D...”, propriedade da C... .

(dd) Contabilisticamente os encargos financeiros resultantes destes empréstimos, que no exercício de 2013, atingiram o montante de 5.423.340,28€, foram reconhecidos como gastos nas contas 6911 e 6913.

(ee) A Requerida AT considerou ainda que se analisadas as operações e a sua repercussão nos resultados, conjugando com o enquadramento para efeitos de tributação em sede de IRC de cada uma das entidades, por via indirecta, verifica-se uma duplicação de encargos financeiros na esfera da Requerente.

(ff) As características singulares da situação tributária da Requerente residem da conjugação dos seguintes factos:

1. Detenção de uma participação representativa de 100% do capital de uma sociedade abrangida pelo regime da transparência fiscal – C...;
2. Tal participação ter sido adquirida a uma empresa do grupo com recurso a endividamento de outras empresas do mesmo grupo; e
3. Ter contraído um financiamento para aquisição de um imóvel, propriedade da C..., cujas acções são detidas a 100% pelo A....

(gg) A Requerida AT conclui que a sociedade (A...), Requerente, está a suportar não só os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar a aquisição da participação no capital da sociedade participada (C...) que detém, como também os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e Parque comercial designado D...” propriedade da C... estando, portanto, perante uma duplicação de encargos financeiros relacionados com o referido imóvel.

(hh) E que a estes encargos acrescem indirectamente por via da transparência fiscal, os encargos financeiros suportados pela sociedade “C...” com o financiamento para construção do mesmo imóvel.

2. Conclui a Requerida AT que, quer seja por via da aquisição do imóvel, quer seja por via da aquisição das acções da C... que detém o imóvel, estamos perante uma duplicação dos encargos financeiros na esfera da Requerente, uma vez que a C... está abrangida pelo regime de transparência fiscal, imputa à A..., a sua matéria colectável.

 

2.4. A AT conclui, em síntese, que, “encontrando-se as correcções efectuadas, de facto e de direito, devidamente fundamentadas, não podendo ser assacado nenhum vício ou ilegalidade, deve a presente acção arbitral ser julgada improcedente, absolvendo-se a Requerida do pedido, com as legais consequências.”

 

III. FUNDAMENTAÇÃO

A. MATÉRIA DE FACTO

A.1. Factos provados

Segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas (cfr. artº.607º, nº.5, do C.P.Civil, na redação da Lei nº 41/2013, de 26/6).

Foi igualmente tida em conta a análise crítica da prova testemunhal produzida na reunião a que refere o artigo 18.º do RJAT. A testemunha B... depôs de forma coerente, sustentada e reveladora de domínio das razões de ciência com relevo para a prestação de informação.

Somente quando a força probatória de certos meios se encontra pré-estabelecida na Lei (v.g., força probatória plena dos documentos autênticos - cfr.artº.371º, do C.Civil) é que não domina na apreciação das provas produzidas o princípio da livre apreciação.

Com base nos elementos que constam do processo (processo administrativo, factos consensualizados pelas partes, documentos incorporados nos autos e que não foram impugnados e inquirição da testemunha), consideram-se provados os seguintes factos relevantes para a decisão:

 

1. A Requerente tinha, à data dos factos, como objeto social a compra e venda do imóvel do centro comercial designado como “D...", o arrendamento, exploração e gestão do D..., bem como quaisquer outros atos ou transações diretamente relacionadas com a mencionada atividade;
2. Em outubro de 2007 a Requerente adquiriu a totalidade do capital social da C...;
3. À data da aquisição da C... a sua participação social foi avaliada a preços de mercado, por uma entidade independente – E...-, no âmbito da qual lhe foi atribuído o valor de EUR 171.677.000 (cfr. Documento 4 junto com o pedido arbitral);
4.  Ao resultado da referida avaliação, foi subtraído o valor do passivo da C..., correspondente a uma dívida bancária de EUR 55.000.000 – que foi realizada para a aquisição do D... centro comercial – ficando assim avaliada a participação social na C... em EUR 116.677.000 (EUR 171.677.000 – EUR 55.000.000) (cit. Documentos 4 e 5 juntos com o pedido arbitral);
5. Ao referido valor foram realizados outros ajustamentos de balanço que determinaram que o preço de aquisição da participação social da C... fosse de EUR 118.522.228,97, conforme relatório e contas da Requerente a 31 de dezembro de 2007 (cfr. Documento 5 junto com o pedido arbitral);
6. Considerando o valor da participação social da C..., a Requerente teve de recorrer ao endividamento junto de terceiros, tendo obtido os seguintes empréstimos:
   1. EUR 69.473.566,83, junto da sócia única F... (cfr. Documento 6 junto com o pedido arbitral);
   2. EUR 90.670.000,00 junto do Banco G... – Sucursal em Portugal (cfr. Documento 7 junto ao pedido arbitral);
7. O contrato de empréstimo celebrado com a sócia única F... tinha como única finalidade financiar a referida aquisição da participação social da C... ainda que nos considerandos do contrato se refira genericamente que a finalidade do mesmo é a “(…) aquisição do imóvel Centro comercial e parque comercial designado de D...” (cfr. Documento 6 junto com o pedido arbitral);
8. Por seu turno, o contrato de empréstimo celebrado com o Banco G...– Sucursal em Portugal tinha como finalidade principal financiar a aquisição da participação social da C..., tendo uma parte do mesmo (EUR 42.663.800,00) sido utilizado no âmbito de um contrato de empréstimo celebrado entre a Requerente e a sociedade I..., Lda. (cfr. Documento 8 junto com o pedido arbitral);
9. Nenhum dos contratos de empréstimos considerado individualmente seria suficiente para adquirir a participação da C...;
10. Assim, a Requerente pagou a aquisição da participação social da C..., nos seguintes termos:
    1. EUR 69.473.566,83 - correspondente ao valor total do empréstimo contraído junto da F...;
    2. EUR 48.006.200,00 - correspondente a parte do empréstimo contraído junto do Banco G... (o qual foi concedido pelo valor total de EUR 90.670.000,00);
    3. EUR 1.042.462,14 - pago pela Requerente através do recurso a fundos disponíveis, no valor total de EUR 118.522.228,00;
11. Em síntese e conforme o exposto, o cálculo do valor mercado de aquisição de 100% da participação social da C... e o respetivo pagamento foram efetuados nos seguintes termos:

 

 

 

 

 

 

 

 

1. Os empréstimos concedidos à Requerente foram garantidos com o penhor das rendas resultantes dos contratos de uso de loja decorrentes da exploração do D... (levada a cabo pela Requerente) e com o penhor da quota correspondente a 100% do capital social da C... (proprietária do imóvel D...);
2. Na sequência da aquisição, a sociedade C... continuou a explorar de forma passiva (“paredes nuas”) o centro comercial D..., designadamente mantendo um contrato de arrendamento do imóvel com a Requerente que continuou a gerir o centro comercial através da celebração de contratos de uso de loja com os lojistas;
3. O imóvel designado como “D...” é propriedade da sociedade C...;
4. O referido imóvel estava - e está atualmente - inscrito na matriz predial urbana com o número ... em nome da C..., enquanto titular da propriedade plena desse imóvel (cfr. Documento 9 junto com o pedido arbitral);
5. A Requerente foi objeto de uma ação de inspeção tributária externa, de âmbito geral, determinada pela Ordem de Serviço n.º OI2016..., de 14.09.2016, da Direção de Finanças de Lisboa (cfr. Documentos 10 e 11 juntos com o pedido arbitral);
6. A Requerente foi notificada do Relatório Final de Inspeção Tributária, o qual veio corrigir a matéria tributária do exercício, em EUR 352.192,37, por desconsideração dos encargos financeiros deduzidos pela sociedade com referência ao empréstimo realizado pela sua sócia única, a F... (cfr. Documento 12 junto com o pedido arbitral);
7. Os Serviços de Inspeção Tributária consideraram, no essencial, que os encargos financeiros referentes àquele empréstimo não eram indispensáveis para a realização de proveitos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nos termos do artigo 23.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“Código do IRC”), na redação à data dos factos (cfr. Documento 12 junto com o pedido arbitral);
8. Para tanto, invocam os Serviços de Inspeção Tributária que “(…) estamos perante dois financiamentos:

- G... AG, no montante de 90.255.097,56€, destinado a financiar a aquisição de 100% da C..., e,

- F... (casa-mãe), no montante de 69.473.566,83€, destinado a financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...”, propriedade da C... (…).” (cfr. Documento 12, páginas 11 e 12 junto com o pedido arbitral);

1. No que respeita ao financiamento obtido pela Requerente junto do Banco G... AG, no montante de EUR 90.255.097,56, os Serviços de Inspeção Tributária entenderam que o mesmo se “(…) destina à prossecução das suas [Requerente] actividades comerciais nomeadamente ao financiamento da operação de aquisição da participação social de 100% na sociedade C... S.A., NIF ... (…)”, pelo que, os respetivos encargos financeiros cumprem com os requisitos do artigo 23.º do Código do IRC e, nessa medida, foi aceite a dedutibilidade dos mesmos (cfr. Documento 12, página 11, junto com o pedido arbitral).
2. No que respeita ao financiamento celebrado entre a Requerente e a F..., os Serviços entenderam que o referido empréstimo tinha como finalidade “(…) financiar a aquisição do imóvel” que, de acordo com o contrato, seria “(…) o centro comercial e parque comercial designado por D..., sito no ..., Portugal” (cfr. Documento 12, página 11);
3. Os Serviços de Inspeção Tributária entenderam que “(…) a sociedade (A...) está a suportar não só os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar a aquisição da participação no capital a sociedade participada (C...) que detém, como também os encargos financeiros associados ao empréstimo contraído para financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...” propriedade da C... . Estamos, portanto, perante uma duplicação de encargos financeiros relacionados com o referido imóvel.” (cfr. Documento 12, página 15, negrito e sublinhado do original, junto com o pedido arbitral);
4. Mais referiram os Serviços de Inspeção Tributária que os respetivos encargos financeiros não poderiam ser fiscalmente dedutíveis porquanto “(…) a estes encargos acrescem indirectamente por via da transparência fiscal, os encargos financeiros suportados pela sociedade C... com o financiamento para o mesmo imóvel (…) ” concluindo que “(…) o elemento singular que caracteriza a situação sob análise e que propicia a dupla dedução dos encargos financeiros tem a ver com a concentração, na mesma sociedade - o sujeito passivo - de encargos financeiros, todos relacionados com o mesmo imóvel, que faz cumular, na sociedade, um conjunto de gastos e que, subverte os objectivos, nomeadamente o da neutralidade e do combate à evasão fiscal, prosseguidos pelo regime de transparência fiscal.” (cfr. Documento 12, página 15 junto com o pedido arbitral);
5. Em consequência das conclusões retiradas pelos Serviços de Inspeção Tributária, a Requerente foi notificada da demonstração de liquidação adicional de IRC n.º 2017 ... de 01.06.2017, do ato de liquidação de juros compensatórios n.º 2017 ... e da respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2017 ... de 05.06.2017, todos emitidas com referência ao exercício de 2013, na qual se apurou o valor de EUR 57.653,44 a pagar (cfr. Documentos 1, 2 e 3 juntos com o pedido arbitral);

 

A.2. Factos não provados

Não há factos não provados relevantes para a decisão da causa.

 

IV – DO DIREITO

A. O presente processo apresenta grandes semelhanças com os factos subjacentes à decisão proferida no processo n.º 133/2017-T.

Nesse processo, já decidido, estavam em causa factos idênticos aos dos presentes autos ainda que, naquele caso, referentes ao exercício de 2012.

Por outro lado, os fundamentos de direito invocados por ambas as partes foram naquele outro processo, também, muito idênticos aos que agora são invocados.

A este propósito refere a Requerente, no ponto 11 das alegações escritas apresentadas, que “(…) partindo da ideia de que a uma única controvérsia – de facto ou de direito - deverá corresponder uma única ação e uma única decisão do tribunal, entende a doutrina em causa que será admissível a invocação da exceção de caso julgado, quer nas situações de proibição de repetição do decidido (em que o objeto da segunda ação é igual ao objeto da primeira ação), quer nas situações de proibição de contradição com o decidido (ou seja, em que o objeto da segunda ação é contraditório com o objeto da primeira ação ou em que o objeto da segunda ação é dependente do objeto - isto é, prejudicial - da primeira ação).”

A Requerente refere a existência de doutrina – sem, contudo, a citar – procurando, aparentemente, invocar a excepção do caso julgado.

Vejamos.

Verificam-se os pressupostos de procedência da excepção de caso julgado quando, após o trânsito em julgado de uma determinada acção, é proposta acção igual, sendo que tal identidade de acções se verifica se forem iguais os sujeitos, pedidos e causa de pedir.

Nas palavras de Antunes Varela, Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, a excepção de caso julgado “consiste na alegação de que a mesma questão foi já deduzida num outro processo e nele julgada por decisão de mérito, que não admite recurso ordinário”(cfr. Manual de Processo Civil, 2.ª Edição, p. 307).

Não se afigura, porém, que tais requisitos se encontrem reunidos no presente caso uma vez que estão em causa exercícios diferentes. Na acção já decidida, o exercício de 2012 e, na presente acção, o exercício de 2013.

Entende-se, no entanto, que os fundamentos acolhidos na decisão proferida no processo n.º 133/2017-T devem ser acolhidos no presente processo, razão pela qual se citam de seguida, e em grande medida, os fundamentos constantes daquela decisão.

Assim, também no presente caso em análise, são três as questões de direito controvertidas:

1) Saber se existe duplicação de encargos financeiros relacionados com um mesmo imóvel, como alega a Requerida AT;

2) Saber se os encargos suportados pela Requerente se justificam à luz do disposto no artigo 23.º do CIRC; e

3) Saber se são devidos juros indemnizatórios à Requerente.

Vejamos cada uma destas questões.

B.1. A Requerida, na sua resposta, alega que “a Requerente contraiu dois financiamentos. Um para adquirir 100% da participação social da C... e outro para adquirir o imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...”, propriedade da C..., e que, “se analisadas as operações e a sua repercussão nos resultados, conjugando com o enquadramento para efeitos de tributação em sede de IRC de cada uma das entidades, concluímos que, por via indirecta, se verifica uma duplicação de encargos financeiros na esfera da Requerente.” (cfr. artigos 41.º a 43.º da resposta).

A Requerida AT acrescenta, ainda, que tal conclusão decorre das “características singulares da situação tributária da Requerente [em resultado] da conjugação dos seguintes factos: (i) Detenção de uma participação representativa de 100% do capital de uma sociedade abrangida pelo regime da transparência fiscal - C... o; (ii) Tal participação ter sido adquirida a uma empresa do grupo com recurso a endividamento de outras empresas do mesmo grupo; e (iii) Ter contraído um financiamento para aquisição de um imóvel, propriedade da C..., cujas acções são detidas a 100% pelo A... . (cfr. artigo 44.º da resposta)

Atenta a factualidade provada e os elementos documentais trazidos aos autos, verifica-se, com efeito, que a liquidação adicional de IRC ora em causa resulta de uma correcção à matéria tributável de IRC do exercício de 2013 efectuada pelos SIT da AT, no valor de EUR 352.192,37, em resultado da desconsideração, para efeitos de apuramento do lucro tributável em sede de IRC, do gasto correspondente aos juros suportados pela Requerente com um empréstimo contratado junto do F..., considerando, no essencial, que tais encargos não eram indispensáveis para a realização de proveitos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nos termos do artigo 23.º do Código IRC, na redação à data dos factos.

Verifica-se, também, que, no âmbito da operação de aquisição da sociedade C..., realizada em Outubro de 2007, a Requerente obteve os dois empréstimos no valor total 117.479.766,83 EUR: (a) EUR 69.473.566,83 relativo ao empréstimo celebrado com a F... e (b) EUR 48.006.200 EUR referente ao empréstimo celebrado com o Banco G... .

A Requerente dispôs ainda um montante adicional do empréstimo obtido junto do Banco G... (EUR 42.663.800,00, parte do total mutuado de EURO 90.255.097,56) o qual foi utilizado num contrato de empréstimo celebrado entre a Requerente e a I..., Lda.

A questão central gira em torno de saber se, como alega a Requerida AT, o empréstimo contraído junto da F... foi efectuado no sentido de ser utilizado “para financiar a aquisição do imóvel “Centro comercial e parque comercial designado D...” ou se tal não ocorreu, apesar do texto do contrato celebrado com a F... .

A este respeito, alega a ora Requerente que “deverá considerar-se que, o facto de o contrato de empréstimo celebrado entre a Requerente e a F... estabelecer que o montante mutuado se destina à aquisição do imóvel da propriedade da C...” não deve ser afirmado, “constatando-se que, contabilisticamente e materialmente, o referido empréstimo se destinou, efetivamente, à aquisição da participação social da C...” razão pela qual “deveriam os Serviços de Inspeção Tributária ter considerado esta situação para todos os efeitos legais.” (cfr. artigo 74.º da petição inicial).

Apesar da formulação do contrato de empréstimo celebrado entre a Requerente e a F... apontar para a compra directa do “Centro comercial e parque comercial designado D...” (e não para a aquisição indirecta, por via da aquisição da totalidade da participação social da C...), propriedade da C..., a verdade é que os valores registados na contabilidade da Requerente (e que não foram colocados em causa) não permitem concluir que o referido empréstimo se destinou à aquisição do referido imóvel.

Afigura-se, desta forma, pertinente, ter em conta a doutrina e jurisprudência consolidadas que apontam no sentido de fazer prevalecer, no campo do Direito Tributário, a substância (económica) sobre a forma (jurídica).

Justifica-se, assim, no presente caso, verificar se a contabilidade (como tradução da realidade económica) da ora Requerente confirma ou antes infirma a suspeita de realidade económica que a Requerida levanta à luz, essencialmente, da aparência jurídica dada pela letra do contrato de empréstimo celebrado com a F... (aparência essa que não é negada nem desmentida pela Requerente).

Vejamos.

Da leitura atenta dos autos, conclui-se que os documentos da contabilidade da ora Requerente (contabilidade cuja veracidade não é colocada em causa pela Requerida) desmentem a aparência jurídica dada pela leitura do contrato acima referido.

Estes são os elementos que permitem chegar a tal conclusão (vd., também, os pontos 1.6. a 1.11. da factualidade provada):

1. O valor total do empréstimo contraído junto da F... (EUR 69.473.566,83) e parte do empréstimo contraído junto do Banco G... (         EUR 48.006.200,00) foram utilizados para a aquisição da totalidade da participação social da C..., cujo preço de aquisição ascendia ao valor de €118.522.228,97, conforme relatório e contas da Requerente a 31/12/2007;
2. O valor de aquisição de €118.522.228,97 corresponde ao valor do (único) activo da C... (o ‘Centro comercial e parque comercial designado D...’), – cujo valor de mercado era, segundo uma avaliação feita pela entidade independente sociedade E..., de €171.677.000,00 –, ao qual foi abatido o valor de uma dívida bancária de €55.000.000,00 e acrescidos ajustamentos de balanço de menor dimensão;
3. Conforme balanço da Requerente a 31/12/2007, a participação de 100% no capital social da C... foi adquirida pela ora Requerente pelo montante, acima mencionado, de €118.522.228,97, o qual foi pago com recurso aos dois empréstimos supra referidos (com a F... e o Banco G...).

Apesar da formulação do contrato de empréstimo celebrado entre a Requerente e a F... apontar para a compra directa do imóvel ‘Centro comercial e parque comercial designado D...’, (e não para a aquisição indirecta, por via da aquisição da totalidade da participação social da C...), propriedade da C..., os valores registados na contabilidade da Requerente (e que não foram colocados em causa) não permitem concluir que o referido empréstimo se destinou à aquisição do referido imóvel. Pelo contrário: apenas somando o valor do empréstimo concedido pela F... à Requerente com o valor (de parte) do empréstimo concedido pelo Banco G... é que a Requerente poderia (como efectivamente veio a conseguir) adquirir a totalidade do capital social da C..., uma vez que o valor total deste último empréstimo (€90.670.000,00) seria insuficiente para materializar a operação de aquisição da C... (€118.522.228,97).

Note-se, ainda, que, caso a aquisição do referido imóvel tivesse ocorrido directamente, com recurso ao empréstimo concedido pela F... (como decorre da argumentação da Requerida), então deveria haver (e não há) um rastro contabilístico (nomeadamente, ao nível das disponibilidades) desse valor significativo na esfera da Requerente (€69.473.566,83) – uma vez que o negócio não se materializou.

Mas, como se disse, tal não se verifica.

Pelo contrário, todos os documentos contabilísticos acabam por confirmar que a (real) intenção subjacente ao contrato celebrado entre a Requerente e a F... era a de viabilizar a aquisição indirecta do imóvel através da aquisição directa da totalidade da participação social da C... . Se a (real) intenção não tivesse sido esta última (mas antes a de adquirir directamente o imóvel), então também teria de se concluir que o valor emprestado pela F... não era, por si só, suficiente para tal efeito (como se pode ler acima, o valor de mercado do imóvel era, segundo uma avaliação feita pela entidade independente sociedade E..., de €171.677.000,00).

Pelo exposto, conclui-se que o mencionado empréstimo se destinou (na sua totalidade e em conjunto com parte do empréstimo que foi contraído junto do Banco G...) à aquisição da totalidade da participação social da C... .

E, assim sendo, a dedução dos encargos relativos a estes empréstimos pela ora Requerente não configura (nem se demonstra que tenha tido como objectivo) a duplicação de encargos que foi invocada pela AT, nem, consequentemente, a também alegada “[subversão] [d]os objectivos [...] da neutralidade e do combate à evasão fiscal, prosseguidos pelo regime de transparência fiscal.” (cfr. artigo 52.º da resposta).

A Requerida AT alega, a este respeito, que, “atendendo à finalidade do financiamento de €69.473.566,83 [«para aquisição do imóvel ‘Centro comercial e parque comercial designado D..., que é propriedade da C..., cujas acções foram adquiridas pela A..., Lda.»], sublinhe-se, conforme consta do respectivo contrato, e ficou devidamente demonstrado no relatório inspectivo, verificou-se não estar cumprido o disposto no artigo 23.º do CIRC, pelo que o correspondente encargo financeiro, no montante de 352.192,37 €, não foi considerado gasto do exercício para efeitos fiscais, tendo sido acrescido ao resultado tributável de 2013”. (cfr. artigo 55.º da resposta).

Contudo, como se assinalou anteriormente, o financiamento solicitado à F... não foi destinado à aquisição do imóvel propriedade da C..., foi antes destinado à aquisição da totalidade das acções representativas do capital da C... .

Não tem, consequentemente, fundamento entender-se – como o faz a Requerida AT – que o financiamento acima mencionado visou a aquisição de um imóvel que já era propriedade da Requerente (como se disse, a aquisição da C... só foi possível com o recurso – em conjunto com um outro – a este financiamento e esgotou, por si mesma, a necessidade de adquirir o imóvel detido pela C...).

B.2. Entende, ainda, a Requerida AT, fazendo eco do Relatório de Inspecção, que tais encargos não seriam indispensáveis para a realização de proveitos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nos termos do artigo 23.º do CIRC.

Acrescenta, para tal, que, “na situação sub judice, suscita-se a dúvida a respeito da existência de uma conexão directa entre os encargos financeiros suportados pela Requerente e a realização dos rendimentos ou ganhos sujeitos a imposto, pois que, em virtude da aplicação do regime da transparência fiscal à sociedade participada, os rendimentos que contribuíram para a determinação da matéria colectável imputada à A..., são anulados com os gastos suportados por esta, com os encargos financeiros para aquisição do imóvel” (cfr. artigo 47.º da resposta).

Também aqui não assiste razão à Requerida, por duas ordens de razões:

i) Porque, como se assinalou anteriormente, não há dedução de encargos financeiros relacionados com a aquisição do imóvel, antes com a aquisição da totalidade da participação social da C...; e

ii) Porque as operações em causa (os empréstimos contraídos pela Requerente junto da F... e do Banco G...) geraram encargos financeiros que foram suportados pela ora Requerente no âmbito do seu objecto e actividade, não resultando daquelas qualquer indício (nem tendo sido apresentada prova no sentido) de que as despesas resultantes das mesmas não tinham a potencialidade para influenciar positivamente os proveitos ou ganhos da Requerente, ou que não visavam a realização dos fins da empresa (tendo aqui presente a larga margem de discricionariedade permitida à actividade societária ao abrigo dos princípios da liberdade de iniciativa económica e da neutralidade fiscal). Note-se que estas condições – despesas, real ou potencialmente, adequadas à obtenção de proveitos ou ganhos (ou indispensáveis à manutenção da fonte produtiva da empresa), e identificação da operação com a actividade que é desenvolvida pelo sujeito passivo – são essenciais para se aferir da indispensabilidade das despesas em causa à luz do artigo 23.º do CIRC.

Deve, ainda, notar-se que os resultados económicos das operações em causa não são requisito a considerar para fins de aceitação fiscal daqueles.

No mesmo sentido que tem sido aqui exposto, vejam-se, por ex., os seguintes arestos e decisões arbitrais, também assinalados na decisão do CAAD n.º 133/2017-T:

- “No entendimento que a doutrina e a jurisprudência têm vindo a adoptar para efeito de averiguar da indispensabilidade de um custo (cfr. art. 23.º do CIRC na redacção em vigor em 2001), a AT não pode sindicar a bondade e oportunidade das decisões económicas da gestão da empresa, sob pena de se intrometer na liberdade e autonomia de gestão da sociedade. Assim, um custo ou perda será aceite fiscalmente caso, num juízo reportado ao momento em que foi efectuado, seja adequado à estrutura produtiva da empresa e à obtenção de lucros, ainda que se venha a revelar uma operação económica infrutífera ou economicamente ruinosa, e a AT apenas pode desconsiderar os que não se inscrevem no âmbito da actividade do contribuinte e foram contraídos, não no interesse deste, mas para a prossecução de objectivos alheios (quando for de concluir, à face das regras da experiência comum que não tinha potencialidade para gerar proveitos). [...]. [a] exigência de uma relação de causalidade necessária e directa entre custos e proveitos há muito [foi] recusada pela doutrina e pela jurisprudência.” (Acórdão do STA de 28/6/2017, proc. 0627/16);

- “[...] o conceito de indispensabilidade dos custos é um conceito indeterminado, tendo cabido à jurisprudência o seu preenchimento, mas de forma casuística, não tendo surgido de tal labor uma definição concreta do mesmo. Mas essa indeterminação não consente que a Administração Tributária para a sua relevância o possa fazer sob o critério da sua razoabilidade ou mesmo necessidade ou de conveniência. [...] A faculdade que a Contribuição Industrial cometia à DGCI no artigo 26.º da CI e que lhe permitia rejeitar a dedutibilidade de determinados custos deixou de existir. A regra de acordo com o CIRC é a de que as despesas correctamente contabilizadas sejam custos fiscais. Como diz também o mesmo aresto … «o critério da indispensabilidade foi criado pelo legislador não para permitir à Administração Tributária intrometer-se na gestão da empresa ditando como deve aplicar os seus meios mas para impedir a consideração fiscal de gastos que ainda que consabido como custos não se inscrevam no âmbito da empresa». Rui Duarte Morais defende, in Apontamentos ao IRC, Almedina Coimbra, 2007, p. 87, que o custo tem de considerar-se indispensável sempre que o encargo que o origina derivou de «uma genuína motivação empresarial – o entendimento dos sócios e/ou gestores da sociedade, os únicos a quem cabe decidir do interesse social». Na esteira, aliás, de António Moura Portugal que, in A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra Editora, 2004, pp. 133 e segs., sustenta que «a indispensabilidade tem de ser interpretada em função do objecto societário. Deixando de ser tolerável a utilização do critério de razoabilidade como fundamento para limitar quantitativamente os encargos incorridos pelos sujeitos passivos. A indispensabilidade deve ser aferida a partir de um juízo positivo da subsunção na actividade societária o qual por natureza não deve ser sindicado pelo Direito Fiscal que se não deve imiscuir muito menos valorar as decisões empresariais do contribuinte. Os custos indispensáveis equivalem assim os gastos contraídos no interesse da empresa. A dedutibilidade fiscal do custo deve depender apenas de uma relação justificada com a actividade produtiva da empresa e esta indispensabilidade verifica-se sempre que por funcionamento da teoria da especialidade das pessoas colectivas as operações societárias se insiram na sua capacidade por subsunção ao respectivo escopo societário e em especial desde que se conectem com a obtenção de lucro ainda que de forma directa ou indirecta».” (Acórdão do STA de 5/11/2014, proc. 0570/13);

- “A interpretação legal do conceito de «indispensabilidade», ao tempo constante do art. 23.º do CIRC, tem sido, como a doutrina e jurisprudência mostram, equiparada aos custos incorridos no interesse da empresa; aos gastos suportados no âmbito das actividades decorrentes do seu escopo societário. Só quando os gastos resultarem de decisões que não preencham tais requisitos é que deverão ser desconsiderados. Ora, tendo os entes societários um escopo ou objectivo social definido nos seus estatutos, com vista à realização do fim para o qual tais entes colectivos se formam – a obtenção de um excedente a repartir pelos sócios – então os actos de gestão que contribuam para tal fim hão-de constituir a actividade das empresas. A actividade produtiva não deverá ser entendida num sentido restritivo, mas sim amplo, significando actividade relacionada com uma fonte produtora de rendimento da entidade que suporta os gastos. [...]. [...] a «actividade» de uma empresa não se esgota, como muitas vezes parece emergir de algumas interpretações, no conjunto de actos operacionais. «Actividade» é também o conjunto de operações que têm por propósito a realização de investimentos ou a alienação de activos, a aquisição de participações financeiras e sua posterior alienação, a aplicação de liquidez em investimentos ou títulos de curto prazo e sua gestão, os recebimentos e pagamentos resultantes de rendimentos e gastos operacionais ou não operacionais, e muitas outras aqui não expressamente referidas. A gestão das empresas tem, no essencial, como propósito obter um excedente a partir do uso dos activos que são detidos pelas entidades económico-empresariais. Tais activos são, até por via da sua classificação normativo-contabilística, divididos em diferentes tipos: activos fixos tangíveis/imobilizados (v.g., máquinas afectas à produção), intangíveis (v.g., patentes de fabrico), activos financeiros (v.g., participações sociais), activos não correntes detidos para venda (v.g., máquina que deixou de estar afecta à produção e se pretende alienar a curto prazo), inventários/existências (v.g., matérias primas) e assim por diante. Constituindo este vasto leque de activos os meios de que a gestão dispõe para gerar rendimentos e excedentes, é natural que a compra de activos físicos para investimentos e sua eventual alienação (desinvestimento), a compra e venda de participações financeiras, a aplicação de liquidez, os recebimentos e pagamentos da actividade, tudo isso faça parte do que se consideram actos normais ou apropriados da gestão de uma empresa.” (Decisão Arbitral de 8/4/2017, proc. 480/2016-T);

- “O artigo 23.º, n.º 1, do CIRC estabelece a regra de que «consideram-se gastos os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora». [...]. Segundo Tomás Tavares, «a noção legal de indispensabilidade recorta-se, portanto, sobre uma perspectiva económico-empresarial, por preenchimento, directo ou indirecto, da motivação última para a obtenção do lucro. Os custos indispensáveis equivalem aos gastos contraídos no interesse da empresa ou, por outras palavras, em todos os actos abstractamente subsumíveis num perfil lucrativo. (…) A indispensabilidade subsume-se a todo e qualquer acto realizado no interesse da empresa... A noção legal de indispensabilidade reprime, pois, os actos desconformes com o escopo da sociedade, não inseríveis no interesse social, sobretudo porque não visam o lucro».” (Decisão Arbitral de 6/12/2016, proc. 341/2016-T).

Por tudo o quanto vai exposto, a fundamentação da liquidação adicional impugnada incorre em erro de facto e de direito, assistindo razão à Requerente.

Termos em que é de proceder o presente pedido arbitral, com a consequente anulação da liquidação adicional de IRC n.º 2017 ... de 01.06.2017, do ato de liquidação de juros compensatórios n.º 2017 ... e da respetiva demonstração de acerto de contas n.º 2017 ... de 05.06.2017, todos emitidas com referência ao exercício de 2013 e nos termos dos quais se apurou imposto a pagar no montante de EUR 57.653,44.

B.3. Cumula a Requerente com o pedido anulatório do acto de liquidação adicional em apreço nos presentes autos, a condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios pelo pagamento indevido do acto tributário em análise.

Nos termos do art. 43.º, n.º 1, da LGT, são devidos juros indemnizatórios quando se apure, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, ter havido erro imputável aos serviços do qual resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido.

É, por isso, condição necessária para a atribuição dos referidos juros a demonstração da existência de erro imputável aos serviços.

Nesse sentido, vd., por exemplo, o seguinte aresto: “O direito a juros indemnizatórios previsto no n.º 1 do art. 43.º da LGT [...] depende de ter ficado demonstrado no processo que esse acto está afectado por erro sobre os pressupostos de facto ou de direito imputável à AT.” (Acórdão do STA de 30/5/2012, proc. 410/12).

No caso dos autos, é manifesto que, na sequência da ilegalidade do acto de liquidação adicional impugnada, pelas razões que se apontaram anteriormente, se encontram preenchidos os pressupostos do direito a juros indemnizatórios.

Apesar de o processo de impugnação judicial ser essencialmente um processo de mera anulação – conforme o disposto nos artigos 99.º e 124.º do CPPT – pode nele ser proferida condenação da administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios.

Por outro lado, há lugar a reembolso do imposto pago pela Requerente, por força do disposto nos referidos artigos 24.º, n.º 1, alínea b), do RJAT e 100.º da LGT, pois tal é essencial para “restabelecer a situação que existiria se o acto tributário objecto da decisão arbitral não tivesse sido praticado”.

Consequentemente, a ora Requerente tem direito a juros indemnizatórios, sobre a quantia que indevidamente pagou, nos termos do artigo 43.º, n.º 1 e 3, al. c), da LGT e art. 61.º do CPPT.

Os juros indemnizatórios são devidos e calculados com base no valor indevidamente pago, até à sua integral devolução à Requerente, à taxa legal, nos termos dos artigos, artigos 43.º, n.ºs 1 e 4, e 35.º, n.º 10, da LGT, 61.º do CPPT e 559.º do Código Civil e Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril (sem prejuízo das eventuais alterações posteriores da taxa legal). 

 

V – DECISÃO

Termos em que se decide neste Tribunal Arbitral:

1. Julgar procedente o presente pedido de pronúncia arbitral e, em consequência, anular a liquidação adicional de IRC relativo a 2013 impugnada;
2. Julgar procedente o pedido também na parte que diz respeito ao pagamento de juros indemnizatórios vencidos e vincendos, calculados à taxa máxima legal, até efectivo e integral pagamento.

 

VI – Valor da Causa

Fixa-se o valor do processo em € 57.653,44 (cinquenta e sete mil seiscentos e cinquenta e três euros e quarenta e quatro cêntimos) nos termos do art. 32.º do CPTA e do art. 97.º-A do CPPT, aplicáveis por força do disposto no art. 29.º, n.º 1, als. a) e b), do RJAT, e do art. 3.º, n.º 2, do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária (RCPAT).

 

VII – Custas

Custas a cargo da Requerida AT, no montante de € 2.142,00 (dois mil cento e quarenta e dois euros), nos termos da Tabela I do RCPAT, e em cumprimento do disposto nos artigos 12.º, n.º 2, e 22.º, n.º 4, ambos do RJAT bem como do disposto no art. 4.º, n.º 4 do citado Regulamento.

 

Notifique-se.

 

Lisboa, 7 de maio de 2018

 

O Árbitro

 

 

(Nuno Cunha Rodrigues)