Acórdão Arbitral

 

 

Os árbitros Juiz Conselheiro José Baeta de Queiroz (árbitro-presidente), Profª Doutora Maria do Rosário Anjos e Prof. Doutor Daniel Taborda (árbitros vogais), designados pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa para formarem o Tribunal Arbitral coletivo, constituído em 03-06-2016, acordam no seguinte:

 

 

I – RELATÓRIO

 

A)    As Partes e a Constituição do tribunal Arbitral

 

1. A… Sgps, SA, pessoa coletiva n.º…, com sede na…, nº…, …-… Lisboa, doravante designada por “Requerente”, apresentou pedido de constituição de Tribunal Arbitral, ao abrigo do disposto na alínea a) do nº 1 do artigo 2º, nº1, alínea a), artigo 3º, nº1, artigo 6º, nº1 e artigo 10.º, n.º 1, alínea a), do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, doravante designado por “RJAT”, para impugnação de dez liquidações de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e uma liquidação de juros de IVA, em que é Requerida a Autoridade Tributária e Aduaneira, doravante designada por “AT”. A Requerente pretende a declaração de ilegalidade das liquidações impugnadas e consequente anulação.

 

O pedido de constituição do tribunal arbitral foi aceite pelo Senhor Presidente do CAAD e automaticamente notificado à Autoridade Tributária e Aduaneira em 23-03-2016.

 Nos termos do disposto na alínea a) do n.º 2 do artigo 6.º e da alínea b) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, na redação introduzida pelo artigo 228.° da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o Conselho Deontológico designou, em 18-05-2016, o coletivo de árbitros composto pelo Sr. Juiz Conselheiro José Baeta de Queiroz  (Presidente),  a Sra. Prof.ª Doutora Maria do Rosário Anjos e o Sr. Prof. Doutor Daniel Taborda a integrar o tribunal arbitral coletivo. De imediato, foram as partes devidamente notificadas dessa designação, não tendo manifestado vontade de recusar a designação dos árbitros indicados, nos termos conjugados do artigo 11.º n.º 1 alíneas a) e b) do RJAT e dos artigos 6.° e 7.º do Código Deontológico.

Assim, em conformidade com o preceituado na alínea c) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, na redação introduzida pelo artigo 228.° da Lei n.º 66-B/2012, de 31 de Dezembro, o tribunal arbitral singular foi constituído em 03-06-2016. Nesta mesma data foi proferido despacho arbitral e notificada a AT para apresentar a sua contestação no prazo legal.

 

2. A Autoridade Tributária e Aduaneira respondeu em 05-07-2016, contestou o pedido arbitral, por exceção, invocando a incompetência do tribunal arbitral e por impugnação, defendendo que o mesmo seja julgado improcedente, nos termos e com os fundamentos constantes da Resposta, junta aos autos, e que aqui se dá por integralmente reproduzida.

 Em 06-07-2016, foi proferido despacho arbitral a marcar a reunião prevista no artigo 18º do RJAT para o dia 22-07-2016. Por requerimento, veio a Requerida AT manifestar a sua indisponibilidade para reunir na data proposta pelo Tribunal, atendendo ao período de férias judiciais e à maior dificuldade de disponibilidade dos juristas da AT. Nesta conformidade, foi desmarcada esta reunião e proferido novo despacho arbitral em 18-07-2016, nos termos do qual foi dispensada a realização da reunião do artigo 18º, e em alternativa, fixado prazo igual e sucessivo de 10 dias para as partes apresentarem alegações escritas, e se pronunciarem, por escrito, sobre todas as questões que entenderem relevantes.

As partes apresentaram as suas alegações, respetivamente, a Requerente em 27- 09-2016 e a requerida em 09-09-2016. Por despacho arbitral de 12-09-2016 foi fixada data para prolação do Acórdão arbitral até 2-12-2016.

 

B) PRESSUPOSTOS PROCESSUAIS:

 

3. O tribunal arbitral foi regularmente constituído. As partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão representadas (arts. 4.º e 10.º, n.º 2, do mesmo diploma e art. 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março).

           

- Quanto à alegada exceção de incompetência do tribunal arbitral:

 

4. A Requerida AT veio invocar a exceção de incompetência do tribunal arbitral, porquanto entende que, conforme consta do artigo 9º do pedido, a Requerente não vem impugnar atos de liquidação adicional mas montantes de correção que lhe foram efetuados no âmbito e na sequência de um pedido de reembolso que solicitou, na declaração periódica de tributação de 15/03T. Sendo assim, alega a Requerida AT que o Tribunal arbitral não tem competência para conhecer do pedido, que configura como um pedido de reembolso.

 

Quanto à invocada exceção, questão necessariamente prévia ao conhecimento do mérito da decisão, não assiste razão à AT. Afigura-se absolutamente claro que o pedido em causa nos presentes autos se delimita na questão de saber se as liquidações adicionais de IVA padecem ou não de vício de ilegalidade. Não está em causa aferir sobre o alegado direito de reembolso mas sim da (i)legalidade das correções meramente aritméticas que foram efetuadas e que estão na base das liquidações impugnadas. Estamos, pois, perante um pedido de declaração de ilegalidade de atos de liquidação de tributos.

A seguir-se o entendimento alegado pela AT, resultaria excluída a competência de qualquer tribunal arbitral para poder conhecer da ilegalidade de atos de liquidação de imposto quando em causa estivesse alguma liquidação de IVA, o que é totalmente descabido face à própria letra da lei, devida e claramente expressa no artigo 2º e 10º do RJAT, bem assim como no artigo 2º da Portaria de vinculação.

 

O objeto dos autos não é uma questão de reconhecimento de um direito de reembolso, embora este estivesse na origem da inspeção realizada à Requerente, no seguimento da qual se processaram as ditas correções aritméticas que geraram as liquidações adicionais de imposto aqui objetivamente impugnadas. Daí que, o que a Requerente questiona no presente pedido arbitral, ou dito de outro modo, o objeto do pedido, são os atos de liquidação decorrentes da alegada desconsideração, por parte da AT, de um certo conjunto de deduções de imposto a que a Requerente considera ter direito. Estamos, pois, no âmago do processo de impugnação de atos de liquidação, da competência da jurisdição arbitral.

Por último, citando a jurisprudência vertida no Acórdão arbitral proferido no processo nº 354/2015-T, de 10 de dezembro, não há qualquer proibição legal de apreciação de matérias relativas à existência ou não de direitos subjacentes às liquidações ou quaisquer outras questões de legalidade relativas aos atos dos tipos referidos no artigo 2º do RJAT. Idêntico entendimento tem sido seguido noutras decisões arbitrais, das quais se destaca, ainda, a proferida no processo arbitral nº 764/2014-T, de 29-05-2015.

Termos em que, sem necessidade de mais considerações, se considera improcedente a exceção invocada. Nesta conformidade, considera-se o Tribunal arbitral competente face do preceituado nos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 5º, 6º e 30.º, n.º 1, do DL n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, não havendo qualquer obstáculo à apreciação do mérito da causa.

 

5. O processo, não enferma de nulidades que impeçam o conhecimento do mérito da causa.

 

Cumpre apreciar e decidir do mérito do pedido.

 

 

II. Matéria de facto

 

 A) Factos provados

 

6. Com base nos elementos que constam do processo, juntos aos autos, consideram-se provados os seguintes factos relevantes para a apreciação do mérito da causa:

 

 

a) A Requerente A… SGPS, SA bem assim como as sociedades B… SGPS, SA (NIPC…) e C… SGPS SA (NIPC…), são detidas a 95% do respetivo capital social pela D…, SGPS SA (NIPC…) e esta, em último grau, detida pelo Fundo de Recuperação Turismo (FRT);

b) Todas inseridas no conjunto empresarial denominado Grupo E…;

c) Concretamente, a Requerente A… SGPS SA, é uma sociedade gestora de participações sociais, constituída e regulada nos termos do Decreto-Lei nº 495/88, de 30 de Dezembro, que tem por objeto social a gestão de participações sociais de outras sociedades;

d) A Requerente iniciou a sua atividade em 14/12/2012 e encontra-se enquadrada no regime trimestral em sede de IVA.

e) No âmbito da sua atividade a Requerente concretizou a aquisição de diversos créditos detidos por várias instituições financeiras sobre as empresas do então Grupo E…;

f) Após a negociação de diversos acordos extrajudiciais de recuperação, acordos de reestruturação e aquisições e promessas de aquisição de ações e créditos accionistas,

a Requerente concentrou-se na gestão da relação entre as entidades financeiras e as sociedades do grupo, para a concessão de financiamentos específicos que permitissem a reestruturação do mesmo;

g) No âmbito da sua atividade a Requerente celebrou com a F… SA, um contrato de prestação de serviços de gestão, para assessoria financeira, contabilística, bancária, elaboração de planos de negócios e assessoria jurídica;

h) Celebrou, ainda, com outras subsidiárias contratos de prestação de serviços de assessoria financeira e jurídica, elaboração de planos de negócios e outros, bem assim como todos os serviços de “back office” (contabilidade, auditoria, contratação de fornecedores diversos, e outros);

i) No primeiro trimestre de 2015 a Requerente solicitou o reembolso do seu crédito de IVA, no valor de € 243.365,24, que corresponde ao crédito formado desde o início da sua atividade (14-12-2012), dado que apresentava constantemente um montante superior de imposto a deduzir do que de imposto a entregar ao Estado;

j) A Requerente foi objeto de uma ação inspetiva, no seguimento da apresentação do seu pedido de reembolso de IVA, apresentado na declaração periódica de tributação referente ao período de 15/03T;

k) Como resulta do Relatório de Inspeção Tributária (RIT) a inspeção foi realizada ao abrigo da ordem de serviço nº OI2015…, com extensão ao período do primeiro trimestre de 2015;

l) Como resultado desta inspeção foram efetuadas correções que deram origem às liquidações aqui impugnadas, porquanto a AT considerou que todos os serviços adquiridos entre o quarto trimestre de 2012 e o primeiro trimestre de 2015 foram utilizados exclusivamente no desenvolvimento da atividade principal de gestão de participações sociais e, por isso, “o imposto suportado não é dedutível”;

m) O total do somatório de todas as correções efetuadas é de € 278.210,24;

n) As liquidações adicionais de IVA, impugnadas nos presentes autos, são as seguintes:

1. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 12/12T, no valor de € 1.697,28;

2. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 13/03T, no valor de € 95.141,02;

3. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 13/06T, no valor de € 70.444,98;

4. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 13/09T, no valor de € 239,50;

5. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 13/12T, no valor de € 30.653,57;

6. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 14/03T, no valor de € 39.746,21;

7. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 14/06T, no valor de € 13.654,87;

8. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 14/09T, no valor de € 11.708,44;

9. Liquidação adicional nº…, correspondente ao período de tributação de 14/12T, no valor de € 12.960,97;

10. Liquidação adicional nº 2015…, correspondente ao período de tributação de 15/03T, no valor de € 345,00.

11. E, ainda, a liquidação de juros nº 2015…, no valor de € 3.141,86.

 

o) A este montante de global de correções efetuadas anulou o pedido de reembolso no valor de € 243.365,24, e conduziu à liquidação adicional do remanescente;

p) Foi instaurado o processo de execução fiscal nº…2016…, no valor de € 365,91, tendo a Requerente efetuado o respetivo pagamento em 2 de março de 2016;

q) Foram instaurados, ainda, os processos de execução fiscal nºs …2016… e …2016…, respetivamente, no valor de € 34.690,13 e  € 3.198,98, tendo a Requerente efetuado o pagamento destes valores.

 

 

 

B) Factos não provados

 

7. Não há factos com relevo para a apreciação do mérito da causa que não se tenham provado.

 

C) Fundamentação da fixação da matéria de facto

 

8. Os factos provados baseiam-se nos documentos juntos aos autos pela Requerente e pela Requerida no PA junto aos autos, bem assim como no acordo das partes quanto aos factos que não se afiguram controvertidos. Aliás, não há divergência entre as partes senão quanto à questão de direito subjacente às liquidações impugnadas.

 

 

III - Matéria de direito

 

 

9. Resulta dos autos, como se constata pela síntese da matéria de facto enunciada e do Relatório, que Requerente e Requerida divergem apenas quanto à questão de saber se deve ser ou não admitido à Requerente o direito à dedução do IVA suportado para efeitos de prestação de serviços às suas participadas.

Do ponto de vista da AT não assiste à Requerente o direito á dedução dos valores de IVA suportados pelo facto destes o terem sido por força da mera detenção das participações sociais e não serem, por isso, decorrentes de uma atividade económica. Ainda que, como sobressai da análise do relatório e da resposta que a AT juntou a estes autos, a Requerente tivesse sido constituída para permitir a reestruturação de toda a atividade do grupo e assessorar a gestão de toda a atividade económica do grupo, que se encontrava em dificuldades e em fase de negociação com os seus credores, na tentativa de se reestruturar.

Assim, a questão de direito em análise é a de saber se assiste razão à AT quando no Relatório que fundamentou as liquidações adicionais de IVA aqui impugnadas, concluiu que:

 

“(…)  verifica-se que todos os serviços adquiridos, entre o quarto trimestre de 2012 e o primeiro trimestre de 2015 foram utilizados exclusivamente no desenvolvimento da atividade principal de gestão de participações sociais, pelo que o imposto suportado não é dedutível.”

 

Vejamos, pois, se a interpretação que a AT fez é ou não conforme aos preceitos legais aplicáveis contidos no Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA) e na Diretiva Europeia de suporte.

 

10. De harmonia com o artigo 2.º da Diretiva n.º 2006/112/CE, do Conselho, de 28-11-2006, estão sujeitas ao IVA, para além de outras, as operações de entregas de bens efetuadas a título oneroso no território de um Estado-Membro por um sujeito passivo agindo nessa qualidade, as aquisições intracomunitárias de bens efetuadas a título oneroso no território de um Estado-Membro, as prestações de serviços efetuadas a título oneroso no território de um Estado-Membro por um sujeito passivo agindo nessa qualidade e as importações de bens.

 

Na mesma linha o CIVA estabelece no seu artigo 1.º que estão sujeita a este imposto as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal, as importações de bens e as operações intracomunitárias efetuadas no território nacional, tal como são definidas e reguladas no Regime do IVA nas Transações Intracomunitárias.

 

Nos termos do artigo 9.º da Diretiva «entende-se por "sujeito passivo" qualquer pessoa que exerça, de modo independente e em qualquer lugar, uma actividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa actividade» e «entende-se por "actividade económica" qualquer actividade de produção, de comercialização ou de prestação de serviços, incluindo as actividades extractivas, agrícolas e as das profissões liberais ou equiparadas. É em especial considerada actividade económica a exploração de um bem corpóreo ou incorpóreo com o fim de auferir receitas com carácter de permanência».

 

O CIVA estabelece que são sujeitos passivos, além de outras, «as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços, incluindo as actividades extractivas, agrícolas e as das profissões livres, e, bem assim, as que, do mesmo modo independente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas actividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha os pressupostos de incidência real do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC)».

 

O direito à dedução surge no momento em que o imposto se torna exigível (artigo 167º da Diretiva n.º 2006/112/CE e artigo 22.º n.º 1, do CIVA) e, em regra, só pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização de operações tributadas (artigos 168.º da Diretiva n.º 2006/112/CE e artigo 20.º, n.º 1, do CIVA).

 

 

11. No caso concreto em discussão nos autos, constata-se que de harmonia com o disposto no artigo 1.º do Decreto-Lei n.º 495/88, de 30 de Dezembro, as sociedades gestoras de participações sociais (SGPS), têm por único objeto contratual a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indireta de exercício de atividades económicas, sendo a participação numa sociedade considerada forma indireta de exercício da atividade económica desta quando não tenha carácter ocasional e atinja, pelo menos, 10% do capital com direito de voto da sociedade participada, quer por si só quer através de participações de outras sociedades em que a SGPS seja dominante.

O artigo 4.º, n.º 1, do mesmo diploma, permite às SGPS a prestação de serviços técnicos de administração e gestão a todas ou a algumas das sociedades em que detenham participações.

A tributação em IVA exige o preenchimento cumulativo das normas de incidência objetiva e subjetiva. Na mesma linha do artigo 2.º da Diretiva n.º 2006/112/CE, do Conselho, de 28-11-2006, o artigo 1.º do CIVA estabelece a incidência real do imposto, referindo que, entre outras, estão sujeitas a IVA “as transmissões de bens e as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal” (alínea a) do n.º 1).

O artigo 2.º do CIVA trata da incidência pessoal do IVA. Obedece ao artigo 9.º da Diretiva que estabelece que é «"sujeito passivo" qualquer pessoa que exerça, de modo independente e em qualquer lugar, uma actividade económica, seja qual for o fim ou o resultado dessa actividade». O n.º 2 do CIVA consagra que, para além de outras pessoas, são sujeitos passivos, «as pessoas singulares ou colectivas que, de um modo independente e com carácter de habitualidade, exerçam actividades de produção, comércio ou prestação de serviços, incluindo as actividades extractivas, agrícolas e as das profissões livres, e, bem assim, as que, do mesmo modo independente, pratiquem uma só operação tributável, desde que essa operação seja conexa com o exercício das referidas actividades, onde quer que este ocorra, ou quando, independentemente dessa conexão, tal operação preencha os pressupostos de incidência real do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares (IRS) ou do imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC)» (alínea a) do n.º 1).

 

O exercício de uma atividade económica de forma independente e habitual constitui um elemento essencial para a qualificação de sujeito passivo. O conceito de atividade económica é tomado pelo Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) na sua aceção mais ampla, incluindo “os atos preparatórios de uma atividade económica, os atos realizados no decurso de tal atividade e determinadas transações ilícitas”^[1].

Por outra banda, a neutralidade é uma caraterística fundamental do IVA para a qual contribui o mecanismo da liquidação e da dedução. O exercício do direito à dedução possibilita aos sujeitos passivos intervenientes no circuito económico libertarem-se do IVA suportado nas operações efetuadas a montante, afastando o indesejado e nefasto efeito cumulativo ou de cascata.

Assim, concretizando a neutralidade, o CIVA estabelece como regra geral a dedutibilidade do imposto suportado pelos sujeitos passivos nas aquisições de bens e serviços a outros sujeitos passivos^[2]. E uma vez que este direito abrange apenas sujeitos passivos que exercem atividades económicas, reforça-se, mais uma vez, que esta noção deve ser entendida em sentido amplo.

 

12. As SGPS, reguladas pelo Decreto-Lei n.º 495/88, de 30 de Dezembro, diploma que sofreu duas revisões (Decretos-Lei n.º 318/94, de 24 de Dezembro, e n.º 378/98, de 27 de Novembro), têm por objeto contratual a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indireta de exercício de atividades económicas (art. 1.º, n.º 1). No entanto, para além destas atividades, reconhece-se às SGPS a possibilidade de prestarem serviços técnicos de apoio à gestão às suas participadas (atividades acessórias). As SGPS não são necessariamente holdings puras, podendo manter uma presença e intervenção ativas na gestão das participadas (holdings diretivas). Não sendo meros “aplicadores” passivos de capitais, a tomada de participação não visa garantir o direito à obtenção de um eventual dividendo, reconduzindo-se a uma atividade sujeita a IVA^[3].

Veja-se, no caso dos presentes autos, a atividade desenvolvida para reestruturação e recuperação dos negócios do grupo.

 

 

13. No que à Jurisprudência Comunitária diz respeito^[4], o n.º 30 do Acórdão do TJUE, relativo ao processo SKF, de 29 de Outubro de 2008, (relacionado com a transmissão de participações sociais) refere que:

 “(…) o Tribunal de Justiça já decidiu que a situação é diferente quando a participação financeira numa sociedade é acompanhada pela interferência directa ou indirecta na gestão das sociedades em que se verificou a tomada de participação, sem prejuízo dos direitos que o detentor da participação tenha na qualidade de accionista ou de sócio (v. acórdãos de 20 de Junho de 1991, Polysar Investments Netherlands, C‑60/90, Colect., p. I‑3111, n.° 14; de 14 de Novembro de 2000, Floridienne e Berginvest, C‑142/99, Colect., p. I‑9567, n.° 18; despacho de 12 de Julho de 2001, Welthgrove, C‑102/00, Colect., p. I‑5679, n.° 15; e acórdão de 27 de Setembro de 2001, Cibo Participations, C‑16/00, Colect., p. I‑6663, n.° 20), na medida em que tal interferência implique a realização de transacções sujeitas ao IVA nos termos do artigo 2.° da Sexta Directiva, tais como o fornecimento de serviços administrativos, contabilísticos e informáticos (acórdão Floridienne e Berginvest, já referido, n.° 19; despacho Welthgrove, já referido, n.° 16; acórdãos Cibo Participations, já referido, n.° 21, e de 26 de Junho de 2003, MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, C‑305/01, Colect., p. I‑6729, n.° 46)”.

 

Em sentido aproximado, o Acórdão de 16 de julho de 2015 (Larentia and Minerva + Marenave, processos apensos C-108/14 e C-109/14, parágrafos 19 e 20) defende que “a mera aquisição e a mera detenção de partes sociais não devem ser consideradas atividades económicas na aceção da Sexta Diretiva, que confiram ao seu autor a qualidade de sujeito passivo, … a situação é diferente quando a participação for acompanhada pela interferência direta ou indireta na gestão das sociedades em que se verificou a tomada de participações, sem prejuízo dos direitos que o detentor das participações tenha na qualidade de acionista ou de sócio”. (sublinhado nosso)

 

Refira-se, por fim, o Acórdão do TJUE de 6 de Setembro de 2012, no caso Portugal Telecom, Processo n.º C-496/11, cujo n.º 45 estabelece que “caso seja de considerar que todos os serviços adquiridos a montante têm um nexo directo e imediato com operações económicas a jusante com direito a dedução, o sujeito passivo em causa teria o direito, ao abrigo do artigo 17.º, n.º 2, da Sexta Directiva, de deduzir a integralidade do IVA que tenha onerado a aquisição a montante dos serviços em causa no processo principal. Este direito à dedução não pode ser limitado pelo simples facto de a regulamentação nacional, em razão do objecto social das referidas sociedades ou da sua actividade geral, qualificar as operações tributadas de acessórias da sua actividade principal”.

 

14. A posição dominante da Jurisprudência Comunitária sustenta que o envolvimento direto ou indireto de uma sociedade participante na gestão das participadas, prestando-lhe diversos serviços a título oneroso (no caso concreto, de forma centralizada, presta assessoria estratégica, financeira, jurídica e ainda de contabilidade, auditoria, contratação de fornecedores diversos, entre outros), incluídos no perímetro de incidência de IVA, permite concluir pela existência de operações decorrentes do exercício de uma atividade económica. Isso mesmo se verifica no caso que agora analisamos nestes autos.

 

Por um lado, os serviços prestados às subsidiárias constituem operações sujeitas a IVA e dele não isentas, que conferem direito à dedução, e, por outro, a mera detenção de participações sociais constitui uma atividade não sujeita. Da simultaneidade de operações que conferem direito à dedução e que não conferem esse direito resulta a necessidade de separar os inputs utilizados na prossecução da atividade não económica, não sujeita a IVA, daqueles cujo IVA é dedutível, porque relacionados com a prestação dos referidos serviços.^[5]

 

15. Pelas razões expostas, o exercício de uma atividade permanente e regular de gestão de participações sociais pela A… SGPS, S.A. subsume-se ao conceito de atividade económica, sujeita e não isenta de IVA, pelo que o IVA suportado com a aquisição de inputs é dedutível.

Assim, no caso concreto, não está em causa a segregação de inputs entre atividade não sujeita e atividade sujeita e não isenta de IVA, apesar de a Requerente ser um sujeito passivo misto com afetação real de todos os bens. Note-se que a dedução do IVA numa operação exclusivamente alocada a uma operação tributada resulta apenas da disciplina geral do direito à dedução prevista nos artigos 19.º e 20.º do CIVA.

 

Acresce que o direito à dedução dos serviços adquiridos não preclude se não for feita uma alocação direta e imediata dos serviços prestados a cada uma das sociedades participadas individualmente consideradas. A falta de uma imputação individualizada não implica que os inputs estejam desconetados da prestação de serviços às subsidiárias, ou do conjunto da atividade económica da SGPS. De facto, a dedutibilidade do IVA dos inputs assenta na respetiva utilização para a realização de operações tributáveis, ou, nas palavras do artigo 168.º da Diretiva, “quando os bens e os serviços sejam utilizados para os fins das suas operações tributadas (…)”. Naturalmente, o artigo 20.º do CIVA adere a este entendimento, aceitando a dedução do imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações elencadas no mesmo preceito, incluindo as transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas. Trata-se, pois, como conclui a Decisão Arbitral de 27-12-2012, relativa ao Processo n.º 77/2012-T, “de uma relação de utilização”.

 

16. Ora, a Requerida, abstendo-se de qualquer exercício de compreensão sobre a participação ativa da Requerente na gestão das participadas, ou de ligação dos inputs suportados a esta atividade, considerou que os serviços adquiridos foram exclusivamente utilizados na atividade de detenção de participações sociais e concluiu que o imposto suportado não seria dedutível. Desconsiderou, aliás, as razões que estiveram na constituição e no início de atividade da Requerente, razões determinadas pela necessidade de recuperar e reestruturar toda a atividade do Grupo.

Não tendo ficado demonstrado que as despesas cujo IVA deduzido estivessem relacionadas com a mera detenção de participações sociais, e provado que as prestações de serviços cujo IVA deduziu estavam relacionadas coma a atividade de assessoria contabilística, fiscal, jurídica, elaboração de planos de negócios, contratação de fornecedores e outras, conexionadas com a atividade económica do grupo, então conclui-se que se trata de operações relacionadas com uma atividade económica e, nessa medida, as liquidações adicionais não se conformam com a jurisprudência do TJUE relativa ao direito à dedução do IVA por sociedades holding.

 

A questão objeto de decisão, enquadrada pela matéria de facto fixada, é a de saber se uma sociedade gestora de participações sociais que presta serviços às suas participadas e cujos colaboradores estão principal e quase exclusivamente afetos a essa prestação de serviços pode deduzir todo o IVA suportado a montante com a aquisição de bens e serviços conexos com a atividade económica desenvolvida pelo Grupo, em fase de reestruturação e recuperação, orientada por diversos acordos extrajudiciais celebrados com os principais credores do grupo, para a sua viabilização. No caso em apreço, não é controvertido que a Requerente é uma SGPS que presta serviços às sociedades de que detém participações.

 

Na verdade, como já se disse supra, resulta da jurisprudência do TJUE que, caso seja de considerar que todos os serviços adquiridos a montante têm um nexo direto e imediato com operações económicas a jusante com direito a dedução, o sujeito passivo tem direito, ao abrigo do artigo 17.º, n.º 2, da Sexta Diretiva, a deduzir a integralidade do IVA. Este direito a dedução não pode ser limitado pela regulamentação nacional ou pela interpretação que a autoridade administrativa interna faça sobre a aplicação destes princípios.

 

Acresce, ainda, que a legislação nacional está em sintonia com a legislação e a jurisprudência europeia, ao estabelecer no art. 20.º do CIVA, que pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações que aí se indicam, entre as quais se incluem as transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas. No caso da Requerente, pela matéria provada supra enunciada, provou-se que a sua interferência na gestão das sociedades em que tomou participações se desenvolveu através da elaboração de planos de negócios, da contratação de fornecedores, da renegociação de contratos e através de serviços da assessoria contabilística, financeira e jurídica indispensáveis à recuperação extrajudicial do grupo de empresa, pelo que não subsiste dúvida de que a sua atuação consubstancia uma atividade económica, para efeitos de tributação em IVA, estando a Requerente autorizada a deduzir o IVA pago. Acresce ainda que, no caso em apreço, A AT não logrou demonstrar que a Requerente não pudesse deduzir o IVA que deduziu, limitando-se a tecer uma conclusão apenas e só por se tratar de uma SGPS.

 

17. Sendo assim, forçoso é concluir que as liquidações impugnadas são ilegais, por erro sobre os pressupostos de facto e de direito, o que consubstancia um vício de violação de lei, pelo que se impõe a sua anulação com todas a as consequências legais.

 

 

IV. Quanto ao pedido de juros indemnizatórios

 

18. Cumula a Requerente, com o pedido anulatório dos atos tributários objeto dos presentes autos, o pedido de condenação da AT no pagamento de juros indemnizatórios nos termos do artigo 43º da Lei Geral Tributária (LGT).

Face à procedência do pedido anulatório, deverão ser restituídos à Requerente os valores indevidamente pagos. No caso em apreço, é manifesto que a ilegalidade dos atos de liquidação, cuja quantia a Requerente pagou por compensação com créditos que tinha a receber da AT, é imputável à AT, mercê da incorreta interpretação e aplicação da lei. Consequentemente, a Requerente tem direito a juros indemnizatórios, nos termos dos artigos 43.º, n.º 1, da LGT e 61.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

Os juros indemnizatórios são devidos, desde a data dos pagamentos que se mostrem efetuados calculados com base no respetivo valor, até à sua integral devolução à Requerente, à taxa legal, nos termos dos artigos, artigos 43.º, n.ºs 1 e 4, e 35.º, n.º 10, da LGT, 61.º do CPPT e 559.º do Código Civil e Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril (sem prejuízo das eventuais alterações posteriores da taxa legal).

Nos termos do disposto no n.º 5, do art.º 24.º do RJAT “é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previsto na lei geral tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário” deve ser entendido como permitindo o reconhecimento do direito a juros indemnizatórios no processo arbitral.

Deverá, pois, a AT dar execução à presente decisão arbitral, quer na parte em que se anulou a decisão de não permitir a dedução do IVA em questão, quer também nos termos do art.º 24.º, n.º 1, do RJAT, e restituir à Requerente os valores indevidamente pagos, acrescidos dos respetivos juros indemnizatórios, à taxa legal supletiva das dívidas cíveis, nos termos dos artigos 35.º, n.º 10, e 43.º, n.ºs 1 e 5, da LGT, 61.º do CPPT, 559.º do Código Civil e Portaria n.º 291/2003, de 8 de Abril (ou diploma ou diplomas que lhe sucederem).

Os juros indemnizatórios são devidos desde as datas dos pagamentos efetuados (ou respetiva compensação de créditos) até à data do processamento da nota de crédito, em que são incluídos (art.º 61.º, n.º 5, do CPPT).

 

 

V - Decisão

 

 

Nestes termos decide este Tribunal arbitral:

 

 a) Julgar procedente o pedido de declaração de ilegalidade dos atos de liquidação impugnados nos presentes autos por vício de violação de lei;

 

b) Em conformidade com esta decisão anulam-se todas as liquidações impugnadas, com as legais consequências, nomeadamente o reembolso à Requerente dos valores indevidamente pagos, acrescidos de juros indemnizatórios à taxa legal em vigor, a contabilizar até integral pagamento.

 

c) Condenar a Requerida no pagamento das custas do processo.

 

VALOR DO PROCESSO

 

Fixa-se o valor do processo em € 278.210,24 nos termos do artigo 97.º-A, n.º 1, a), do CPPT, aplicável por força das alíneas a) e b) do n.º 1 do artigo 29.º do RJAT e do n.º 2 do artigo 3.º do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária.

 

 

CUSTAS

Fixa-se o valor da taxa de arbitragem em € 5.202,00, nos termos da Tabela I do Regulamento das Custas dos Processos de Arbitragem Tributária, a pagar pela parte vencida, nos termos dos artigos 12.º, n.º 2, e 22.º, n.º 4, ambos do RJAT, e artigo 4.º, n.º 4, do citado Regulamento.

 

 

Lisboa, 25 de outubro de 2016

 

Notifique-se.

 

O Tribunal Arbitral coletivo,

 

 

 

(José Baeta de Queiroz – Presidente)

 

 

 

 (Maria do Rosário Anjos- Vogal)

 

 

 

 (Daniel Taborda - Vogal)

 

 

(Texto elaborado em computador, nos termos do artigo 131º nº 5 do Código de Processo Civil, aplicável por remissão do artigo 29º nº 1 alínea e) do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária).