DECISÃO ARBITRAL

 

 

1.      RELATÓRIO

 

1.1.A… S. A., na qualidade de gestora do B…– Fundo de Investimento Imobiliário Fechado para Arrendamento Habitacional, contribuinte n.º…, com sede na …, n.º…–…, … –… Lisboa, doravante designada por Requerente, apresentou em 20/11/2015, pedido de pronúncia arbitral, no qual solicita que se declare a nulidade das liquidações de Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (IMT) e de Imposto do Selo ou, subsidiarimente, a sua anulação e o reembolso dos montantes de imposto pagos, acrescidos de juros indemnizatórios.

 

1.2.O Exmo. Senhor Presidente do Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), designou em 15/01/2016 como árbitro, Francisco Nicolau Domingos.

 

1.3.No dia 01/02/2016 ficou constituído o tribunal arbitral.

 

1.4.Cumprindo a estatuição do art. 17.º, n.º 1 e 2 do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro (RJAT) foi a Requerida, em 01/02/2016 notificada para, querendo, apresentar resposta, solicitar a produção de prova adicional e para remeter o processo administrativo (PA).

 

1.5.Em 03/03/2016 a Requerida apresentou a sua resposta, na qual invoca a incompetência do tribunal para proceder à apreciação abstracta da constitucionalidade e sustenta que o pedido deve ser julgado improcedente.

 

1.6.Por despacho de 23/05/2016 foi a Requerente convidada a pronunciar-se quanto à excepção invocada pela Requerida.

 

1.7.A Requerente em 25/05/2016 pronunciou-se quanto à excepção, pugnando pela sua improcedência.

 

1.8.O tribunal em 27/05/2016 considerou que não existia obstáculo a que a excepção invocada fosse conhecida na decisão final e porque não foi solicitada a produção de qualquer prova decidiu  dispensar a realização da reunião a que o art. 18.º, n.º 1 do RJAT se refere, com fundamento no princípio da autonomia do tribunal arbitral na condução do processo e na determinação das regras a observar com vista à obtenção, em prazo razoável, de uma pronúncia de mérito sobre as pretensões formuladas, cfr. art. 16.º, al. c) do RJAT, concedeu prazo para que as partes, querendo, apresentassem as alegações finais escritas e designou prazo para proferir a decisão arbitral.

 

1.9.A Requerente apresentou as suas alegações finais escritas no dia 03/06/2016 e juntou aos autos um parecer jurídico, mantendo, a final, integralmente a posição vertida no seu pedido de pronúncia arbitral.

 

1.10.        A Requerida juntou aos autos em 17/06/2016 as suas alegações finais, pugnando pela improcedência de todos os pedidos.

 

 

 

2.      OBJECTO DOS AUTOS

 

A Requerente começa por alegar que, em resultado da alteração legislativa empreendida pela Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, solicitou à AT a liquidação de IMT e de Imposto do Selo emergente da alienação pelo Fundo B… do imóvel objecto destes autos, tendo sido liquidado € 22 592,75 a título de IMT e € 3 362,80 a título de Imposto do Selo.

            Subsequentemente, invoca a ilegalidade das liquidações, visto que aplicam uma norma inconstitucional, o que conduz à sua nulidade, ou, caso assim não se entenda, à sua anulabilidade.             Para justificar esse pedido alega que, com o ingresso do imóvel no património da Requerente, as isenções de IMT e de Imposto do Selo, previstas no art. 8.º, n.º 7, al. a) e n.º 8 do regime tributário dos FIIAH, ficaram definitivamente cristalizadas na ordem jurídica, porquanto, à data da aquisição, não estavam condicionadas à verificação ulterior de quaisquer factos ou circunstâncias, nem a qualquer regime de caducidade.

            Por isso, acrescenta que as liquidações enfermam de inconstitucionalidade resultante da violação pelo art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro do princípio da não retroactividade da lei fiscal, previsto no art. 103.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa (CRP), ao criar um regime de caducidade das isenções previstas art. 8.º, n.º 7, al. a) e n.º 8 e não uma densificação de um critério anteriormente previsto.

Termina peticionando a condenação da Requerida no reembolso das quantias de imposto pagas, acrescidas de juros indemnizatórios.

A Requerida, na sua resposta, defende-se por excepção, advogando que o tribunal arbitral não tem competência para aferir ou declarar a (in)constitucionalidade do art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, visto que essa competência «…para a fiscalização abstracta da legalidade e da constitucionalidade está reservada ao Tribunal Constitucional conforme se estabelece no artigo 281.º da CRP», pelo que, tal excepção dilatória obstaria ao prosseguimento do processo.

Defende-se igualmente por impugnação, quando afirma que, por via de regra, a consequência que resulta da invalidade dos actos é a anulabilidade, ainda que os mesmos sejam praticados com fundamento em normas inconstitucionais. Assim, a nulidade encontra-se reservada para actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental, o que defende não ser o caso, na medida em que, em tese, podia, isso sim, existir uma violação do princípio da legalidade.

Acrescenta que o art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro não estabeleceu nenhum novo requisito, apenas concedeu um prazo para o cumprimento desse requisito, que só se inicia com a entrada em vigor da lei nova. Isto é, pugna que tal normativo não está a alterar os pressupostos e condições de atribuição ou de reconhecimento de um benefício fiscal, mas somente a prever o período de tempo para efeitos de comprovação do cumprimento de um requisito previamente estabelecido. Por isso defende que, se assim o é, não há violação do princípio da não retroactividade da lei fiscal, previsto no art. 103.º, n.º 3 da CRP e, como tal, o supra referido normativo não é inconstitucional.

Por último, advoga que, ainda que improcedessem os argumentos supra descritos, nunca o contribuinte teria direito a juros indemnizatórios, porquanto a vinculação da AT à lei obrigava a que se aplicasse a norma, ainda que inconstitucional.

 

 

3.       QUESTÃO PRÉVIA E SANEAMENTO

 

A Requerida, na sua resposta, defende que o tribunal não tem competência para aferir ou declarar a (in)constitucionalidade do art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, visto que a fiscalização abstracta da legalidade e da constitucionalidade está reservada ao Tribunal Constitucional.

Convidada a Requerente a pronunciar-se quanto a tal excepção, veio a mesma dizer que a excepção de incompetência do tribunal assenta numa incorrecta interpretação do pedido de pronúncia arbitral, na medida em que, o que está reflectido nessa peça processual é a pretensão que se declare a nulidade ou, subsidiariamente, a anulabilidade das liquidações postas em crise com o fundamento de que as mesmas se baseiam na aplicação de norma que viola a CRP e a lei.

Terá a Requerida razão?

A este respeito é pacífico admitir que a aplicação de uma norma materialmente inconstitucional em sede de liquidação de um imposto determina a sua anulação, por padecer do vício de violação de lei emergente de erro sobre os pressupostos de direito.

Ora, o que a Requerente coloca em causa é a aplicação de uma norma que reputa por inconstitucional, o art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro e não a fiscalização abstracta da legalidade e da constitucionalidade.

Assim, o tribunal é materialmente competente, julgando-se improcedente a excepção invocada pela Requerida.

A cumulação de pedidos subjacente aos presentes autos é admissível, porquanto se verifica a identidade entre a matéria de facto e a procedência dos pedidos depende da interpretação dos mesmos princípios e regras de direito, cfr. art. 3.º, n.º 1 do RJAT.

Assim, o processo não enferma de nulidades, o tribunal arbitral encontra-se regularmente constituído e é materialmente competente para conhecer e decidir os pedidos, verificando-se, consequentemente, as condições para ser proferida a decisão final.

 

4. MATÉRIA DE FACTO

4.1. Factos que se consideram provados

4.1.1. A Requerente adquiriu em 05/08/2013 a fracção autónoma «AP» do prédio inscrito matricialmente sob o n.º…, União das Freguesias de … e …, sito na Avenida … …, Bloco…, …..

4.1.2. A Requerente é uma sociedade gestora do fundo de investimento imobiliário denominado «B…– Fundo de Investimento Imobiliário fechado para Arrendamento Habitacional», registado junto da Comissão do Mercado de Valores Mobiliários (CMVM) com o n.º de identificação fiscal n.º… .

4.1.3. A Requerente declarou em 26/08/2015 à AT que iria celebrar escritura de compra e venda em 26/08/2015 e que iria ser dado um destino diferente daquele em que assentou o benefício.

4.1.4. Assim, a liquidação de IMT foi de € 22 592,75 (n.º… ) e de Imposto do Selo de € 3 362,80 (n.º…).

4.1.5. O valor das supra referidas liquidações foi pago no dia 27/08/2015.

 

4.2. Factos que não se consideram provados

Não existem quaisquer outros factos com relevância para a decisão arbitral que não tenham sido dados como provados.

 

4.3. Fundamentação da matéria de facto que se considera provada

            A matéria de facto dada como provada tem génese nos documentos utilizados para cada um dos factos alegados e cuja autenticidade não foi colocada em causa.

 

5. MATÉRIA DE DIREITO

           

O tribunal tem de conhecer, em primeiro lugar, acerca da (i)legalidade das liquidações de IMT e de Imposto do Selo.

Para tanto é necessário dizer que o regime jurídico dos Fundos de Investimento Imobiliário para Arrendamento Habitacional (FIIAH) foi aprovado pela Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro.

O art. 8.º de tal regime consagrou as disposições normativas de natureza tributária. Em particular e no âmbito da tributação do património, o art. 8.º, n.º 7 dispunha que ficam isentas do IMT:

 «a) As aquisições de prédios urbanos ou de fracções autónomas de prédios urbanos destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente, pelos fundos de investimento referidos no n.º 1;

 b) As aquisições de prédios urbanos ou de fracções autónomas de prédios urbanos destinados a habitação própria e permanente, em resultado do exercício da opção de compra a que se refere o n.º 3 do artigo 5.º pelos arrendatários dos imóveis que integram o património dos fundos de investimento referidos no n.º 1».

Sucede que, a Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro aditou ao art. 8.º do regime jurídico dos FIIAH os seguintes números:

«14. Para efeitos do disposto nos n.os 6 a 8, considera-se que os prédios urbanos são destinados ao arrendamento para habitação permanente sempre que sejam objecto de contrato de arrendamento para habitação permanente no prazo de três anos contados do momento em que passaram a integrar o património do fundo, devendo o sujeito passivo comunicar e fazer prova junto da AT do respectivo arrendamento efectivo,  nos 30 dias subsequentes ao termo do referido prazo.

15. Quando os prédios não tenham sido objecto de contrato de arrendamento no prazo de três anos previsto no número anterior, as isenções previstas nos n.os 6 a 8 ficam sem efeito, devendo nesse caso o sujeito passivo solicitar à AT, nos trinta dias subsequentes ao termo do referido prazo, a liquidação do respectivo imposto.

16. Caso os prédios sejam alienados, com excepção dos casos previstos no art. 5.º, ou caso o FIIAH seja objecto de liquidação, antes de decorrido o prazo previsto no n.º 14, deve o sujeito passivo solicitar igualmente à AT, antes da alienação do prédio ou da liquidação do FIIAH, a liquidação do imposto devido nos termos do número anterior».

Acresce ainda que a Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro previu uma norma transitória (art. 236.º) no âmbito do regime especial aplicável aos FIIAH que dispõe o seguinte:

«1. O disposto nos n.os 14 a 16 do art. 8.º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH, aprovado pelos artigos 102.º a 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro é aplicável aos prédios que tenham sido adquiridos por FIIAH a partir de 1 de Janeiro de 2014.

2. Sem prejuízo do previsto no número anterior, o disposto nos n.os 14 a 16 do art. 8.º do regime especial aplicável aos FIIAH e SIIAH, aprovado pelos artigos 102.º a 104.º da Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro, é igualmente aplicável aos prédios que tenham sido adquiridos por FIIAH antes de 1 de Janeiro de 2014, contando-se, nesses casos, o prazo de três anos previsto no n.º 14 a partir de 1 de Janeiro de 2014».

A norma que a Requerente reputa por inconstitucional, por violação do princípio da não retroactividade da lei fiscal é o art. 236.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro, porque, na sua opinião, estabelece um novo regime de caducidade das isenções, quando exige a prova da afectação dos imóveis que integram os fundos a arrendamento habitacional, no prazo de 3 anos, contando-se este prazo a partir de 1 de Janeiro de 2014 em relação àqueles imóveis adquiridos antes de tal data.

Antes de mais, façamos uma análise sumária da teleologia subjacente à previsão normativa dos FIIAH. Ora, perante a crise que eclodiu em 2008 e que se estendeu ao sector imobiliário, o legislador entendeu criar tais instrumentos enquanto veículos dinamizadores do mercado de arrendamento habitacional e consagrar uma solução alternativa ao problema do crédito à habitação malparado, protegendo desta forma o interesse público.

Por outro lado, o art. 235.º da Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro vem estabelecer novos requisitos para a isenção, a obrigação do FIIAH requerer a liquidação do IMT que não foi pago, caso a afectação do arrendamento para habitação permanente não ocorra no período de três anos após a entrada do imóvel no fundo e na hipótese de ser objecto de liquidação.

            Contudo, como resulta da matéria de facto dada como provada, não é essa a questão que se coloca nos presentes autos, isto é, a manutenção do imóvel supra identificado no Fundo B… por período igual ou superior a três anos sem que o mesmo tivesse sido afecto a arrendamento para habitação permanente, mas o facto de ter sido dado um destino diferente daquele em que assentou o benefício.

Na verdade, o legislador, no âmbito do regime tributário dos FIIAH isentou de IMT e de Imposto do Selo os prédios urbanos destinados ao arrendamento para habitação permanente, ou seja, aqueles que foram adquiridos para esse fim. Em bom rigor, se a teleologia subjacente à instituição dos FIIAH consistiu na previsão de instrumentos dinamizadores do mercado de arrendamento habitacional, fazia todo o sentido que o seu regime tributário consagrasse uma isenção que exigisse essa afectação e já a Lei n.º 64-A/2008, de 31 de Dezembro dispõe que a mesma existe relativamente a imóveis «…destinados exclusivamente a arrendamento para habitação permanente…».

Assim, não é possível concluir que a obrigatoriedade de destinar o imóvel a arrendamento para habitação permanente constitui um requisito introduzido pela Lei n.º 83-C/2013, de 31 de Dezembro. Tal obrigação já constava expressa e concretamente no art. 8.º, n.º 7 e 8 do regime jurídico dos FIIAH na sua versão inicial.

 Na verdade, o art. 14.º, n.º 3 do Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), que na geografia de tal diploma se localiza na parte geral, aponta igualmente nesse sentido ao dispor que: «Quando o benefício fiscal respeite a aquisição de bens destinados à directa realização dos fins dos adquirentes, fica sem efeito se aqueles forem alienados ou lhes for dado outro destino sem autorização do Ministro das Finanças, sem prejuízo das restantes sanções ou de regimes diferentes estabelecidos por lei».

            São estas as razões que nos levam a concluir que os efeitos resultantes da alienação do imóvel que constam do art. 8.º, n.º 16 do regime jurídico dos FIIAH não têm carácter inovador, pois já resultavam do art. 8.º, n.º 7 e 8 do referido regime jurídico e do EBF e, assim, não se coloca em causa, na presente hipótese, a inconstitucionalidade de tal norma.

Mais, o imóvel supra referido foi adquirido pela Requerente em 05/08/2013, beneficiou do teor do art. 8.º, n.º 7, al. a) e n.º 8 do Regime Jurídico dos FIIAH, atenta a declaração no momento da compra de que este era destinado a arrendamento para habitação permanente.

Paralelamente, sucede que, in casu, nas declarações efectuadas com vista às liquidações colocadas em crise pela Requerente há menção expressa que têm por fonte o facto de se ter dado um destino diferente daquele em que assentou o benefício.

E a conclusão diversa não chegamos pelo facto da Requerente ter junto um documento no qual solicita a liquidação de IMT e de Imposto do Selo, apesar de neste constar expressamente que a norma que conduz ao sobredito pedido ser ilegal e inconstitucional. Com efeito, tal requerimento não diz respeito ao imóvel objecto destes autos e se a declaração que justificou a liquidação de IMT e de Imposto do Selo (por si juntas como documento 1 no pedido de pronúncia arbitral) teve por génese qualquer outro fundamento distinto da afectação do imóvel a fim diverso do arrendamento, só a si competia fazer essa prova. Não existindo nos autos prova distinta, impõe-se concluir que o fundamento das liquidações em crise consistiu no facto do Fundo B… pretender dar ao imóvel um destino diferente do arrendamento para habitação permanente.

Pelo que, o que está em causa nestes autos consiste no facto de não ter sido dada a utilização que alicerçou a isenção, a afectação ao arrendamento para habitação permanente e não uma questão de prazo. O que afasta a questão da violação da princípio da não retroactividade da lei fiscal.

Em resumo, a atribuição do benefício fiscal não exige uma mera intenção declarada, no momento da celebração da escritura pública de compra e venda, de afectação do imóvel a arrendamento habitacional permanente, mas a efectiva afectação. Ora, se a Requerente manifestou essa intenção, mas não chegou a proceder a tal afectação, ou, pelo menos, não a prova nestes autos, tem de improceder o seu pedido. Ou, dito de outro modo, as liquidações resultam, como decorre das próprias declarações da Requerente, do facto de se ter dado um destino diferente ao imóvel.

Assim, não existe qualquer violação do princípio da não retroactividade da lei fiscal ou agravamento da posição fiscal da Requerente.

Por tal somatório de razões, as liquidações colocadas em crise pela Requerente são legais e, consequentemente, indeferem-se os pedidos de reembolso dos montantes de imposto pagos e o pedido de condenação da Requerida no pagamento de juros indemnizatórios.

 

6. DECISÃO

Nestes termos e com a fundamentação acima descrita, decide julgar-se totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral, mantendo-se na ordem jurídica as liquidações, com todas as consequências legais.

 

7. VALOR DO PROCESSO

Fixa-se o valor do processo em € 25 955,55, nos termos do art. 97.º - A do CPPT, aplicável por força do disposto no art. 29.º, n.º 1, al. a) do RJAT e do art. 3.º, n.º 2 do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária (RCPAT).

 

8. CUSTAS

Custas a suportar integralmente pela Requerente, no montante de € 1530, cfr. art. 22.º, n.º 4 do RJAT e da Tabela I anexa ao RCPAT.

 

Notifique.

 

Lisboa, 14 de Julho de 2016

 

O árbitro,

 

 

 

(Francisco Nicolau Domingos)