SUMÁRIO: 

I. A aplicação da regra especial de localização prevista na alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º, do CIVA exige que a prestação realizada corresponda substancialmente a atividades típicas de consultoria, advocacia ou gabinetes de estudo, relevando a realidade económica da operação e não a mera qualificação adotada pelo sujeito passivo.

II. Os serviços de organização, coordenação e acompanhamento de procedimentos administrativos de obtenção da nacionalidade portuguesa, ainda que integrem atos acessórios de natureza técnica, documental ou intelectual, não constituem prestações abrangidas por norma de exceção quando a respetiva finalidade predominante consiste na tramitação do processo e na obtenção do resultado administrativo pretendido pelo cliente.

III. O regime de IVA é determinado pelo elemento predominante da operação, sendo irrelevante que determinadas componentes acessórias, isoladamente consideradas, pudessem beneficiar de regra de localização distinta.

 

 

DECISÃO ARBITRAL

Os árbitros Prof.ª Doutora Regina de Almeida Monteiro (Presidente), Prof. Doutor António Cipriano da Silva e Dr. Vítor Braz (Adjuntos) designados pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) para formarem o Tribunal Arbitral Coletivo, acordam no seguinte:

 

1. Relatório

1.1. As partes

A..., LDA., NIPC..., com sede para Rua ..., n.º ... ... ...-... Braga - conforme alteração constante da certidão de registo permanente junta aos autos por requerimento de 22-04-2026 - com sede anterior na Rua..., ..., ...-... Porto (doravante abreviadamente designada por A... ou Requerente), requereu a constituição de Tribunal Arbitral coletivo, e subsequente pronúncia arbitral para apreciação da legalidade dos atos tributários de liquidação do Imposto sobre o valor Acrescentado (IVA) e respetivos juros compensatórios, referentes aos períodos de tributação de 2022, em que é Requerida a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, AT.

 

1.2. O pedido

O presente pedido de pronúncia arbitral tem por objeto os atos tributários de liquidação adicional de IVA, e respetivos juros compensatórios, no montante global de € 422.914,57.

 

O pedido de pronúncia arbitral tem por objeto os seguintes atos tributários:

- Liquidação adicional de Imposto Sobre o Valor Acrescentado (IVA) n.º 2025..., referente ao período de tributação de março de 2022 (22/03T), no montante de € 85.366,79, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 10.393,69;

- Liquidação adicional de IVA n.º 2025..., referente ao período de tributação de junho de 2022 (22/06T), no montante de € 195.937,27, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 21.622,88;

- Liquidação adicional de IVA n.º 2025 ..., referente ao período de tributação de setembro de 2022 (22/09T), no montante de € 98.343,94, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 9.990,66;

- Liquidação adicional de IVA n.º 2025..., referente ao período de tributação de dezembro de 2022 (22/12T), no montante de € 1.154,00, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 105,34, conforme a seguinte tabela:

 

 

 

(facto não controvertido).

 

A Requerente termina por formular o seu pedido, nos seguintes termos:

“Termos em que deverá o presente pedido de pronuncia arbitral ser julgado provado e procedente e, consequentemente, serem anulados os atos tributários de liquidação de IVA, referentes aos períodos de tributação de 2022, melhor identificados no frontispício deste petitório.

Deverá ainda ser reconhecido a favor da Requerente o direito a juros indemnizatórios, nos termos do artigo 43º da LGT, devolvendo-se a quantia paga acrescida dos respetivos juros.”

 

1.3. Tramitação

A Requerente apresentou em 13-11-2025 o pedido de pronúncia arbitral (PPA) o qual foi aceite pelo Exmo. Senhor presidente do CAAD em 17-11-2025 e nessa data foi automaticamente comunicado à AT, sendo a notificação comunicada em 19-11-2025, e confirmada por B... .

A Requerente não procedeu à nomeação de árbitro, pelo que, ao abrigo do disposto no artigo 6.º, n.º 2, alínea a) e do artigo 11.º, n.º 1, alínea a), ambos do RJAT, o Senhor Presidente do Conselho Deontológico do CAAD em 07-01-2026 designou como árbitros do Tribunal Arbitral coletivo os signatários, que comunicaram a aceitação do encargo no prazo aplicável. 

Na mesma data as partes foram notificadas dessa designação, não tendo manifestado vontade de recusar a designação dos árbitros, nos termos conjugados do artigo 11.º, n.º 1, alínea b), do RJAT e dos artigos 6.º e 7.º do Código Deontológico do CAAD.

Em conformidade com o disposto no artigo 11.º, n.º 1, alínea c), do RJAT, o Tribunal Arbitral coletivo ficou constituído em 27-01-2026, o qual foi nessa data comunicado às partes.

Por despacho de 27-01-2026, notificado à Requerida 28-01-2026 para apresentar Resposta e juntar o Processo Administrativo, (PA).

A Requerente por requerimento de 03-02-2026 requereu a junção aos autos do comprovativo de pagamento da liquidação de IVA do período de tributação de 2022.12T, que havia protestado juntar no pedido de pronúncia arbitral.

Em 04-03-2026 a Requerida apresentou a Resposta e em 11-03-2026 juntou o Processo Administrativo (PA).

A Requerida apresentou alegações escritas em 17-03-2026, em que defendeu a improcedência do pedido.

A Requerente apresentou as suas alegações em 19-03-2026.

Em a Requerente veio juntar ao Processo a decisão arbitral proferida em 21-07-2026 no Proc. n.º 982/2025-T.

Por despacho de 06-08-2026, foi proferido o despacho arbitral para a Requerida se pronunciar sobre a junção dessa decisão.

A AT, por requerimento de 08-09-2026 exerceu o contraditório referindo “Requerida nos autos à margem identificados, notificada do despacho de 06-08-2026, vem informar os autos que a decisão arbitral proferida no processo nº 982/2025-T ainda não se encontra transitada, encontrando-se a decorrer os prazos de recurso e impugnação previstos no RJAT”.

 

O Tribunal Arbitral admite a junção da referida decisão arbitral, sem prejuízo da livre apreciação do seu valor enquanto elemento meramente jurisprudencial, que não constitui prova de factos e sem lhe atribuir qualquer valoração na decisão a proferir nestes autos.

 

2. Posição das Partes

2.1. Da Requerente

Em síntese a Requerente alega que:

Ao contestar as liquidações adicionais de IVA no montante de € 422.914,57, considera que a sua atividade tem um núcleo consultivo e intelectual (pareceres genealógicos e traduções certificadas) e, por isso, não se encontra sujeita a IVA em Portugal nos termos do artigo 6.º, n.º 11, al. c) do CIVA. “É, pois, a dimensão consultiva - e não a executiva - que caracteriza e singulariza a atuação da Requerente.”

Por conseguinte, conclui a A.T. que a Requerente,  A..., LDA., relativamente àquelas prestações de serviços, devia ter liquidado IVA à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA, encontrando-se, portanto, em falta nos cofres do Estado, mas, entretanto, já pago, IVA no montante total de € 422.914,57.” 

A Requerente descreve o seu modelo de negócio: captação internacional de clientes (principalmente América Latina), triagem documental, estudo e parecer genealógico especializado, traduções certificadas e tramitação junto das comunidades judaicas e do IRN, com preço global cobrado por fases e pagamentos indexados a marcos processuais. A faturação era estruturada como um preço único dividido em adiantamentos por fases, não como prestações autónomas, e a atividade técnica de investigação genealógica foi subcontratada a entidade do grupo com experiência na matéria.

Do ponto de vista jurídico, a Requerente invoca a interpretação da norma comunitária e do TJUE segundo a qual importa identificar a prestação principal pela sua substância e finalidade, não pela designação formal, e que serviços de natureza intelectual e consultiva se integram na exclusão do n.º 11 do artigo 6.º do CIVA. A Requerente entende que, na operação global, a componente consultiva e técnica (estudo/parecer genealógico e traduções) é predominante e que a tramitação administrativa é acessória.

Alega ainda a violação do princípio da verdade material e do ónus da prova, afirmando que a AT não realizou diligências suficientes nem aproveitou os esclarecimentos e documentos atempadamente prestados, pelo que a conclusão fiscal assenta em erro de pressupostos factuais e jurídicos. A Requerente afirma que disponibilizou a contabilidade organizada e todos os elementos probatórios necessários, mas que a inspeção descurou uma análise circunstanciada do modus operandi e da relevância económica das prestações intelectuais.

Para rebater a qualificação da AT, a Requerente alega que demonstrou documentalmente a predominância dos serviços consultivos através de contratos, faturas que identificam “opinião genealógica”, contratos de subcontratação técnica, amostras de pareceres e prova da estrutura de preços e pagamentos faseados que evidenciam um único objeto contratual, concluindo que a sua atividade se enquadra no regime de não incidência previsto no artigo 6.º, n.º 11, alínea c), do CIVA. 

Em conclusão, a Requerente pede a anulação das liquidações adicionais por erro de pressupostos e por violação dos princípios processuais, defendendo que a prestação principal é consultiva e, portanto, não tributável em Portugal quando dirigida a particulares domiciliados fora da União Europeia.

A Requerente afirma ainda ter direito a juros indemnizatórios e ao reembolso da quantia paga de IVA. 

 

2.2. Posição da Requerida

Na Resposta, a Requerida defende, em síntese que:

A AT com base na fundamentação constante no RIT considera que a atividade da Requerente se desdobra em duas categorias distintas de serviços, tal como resulta da análise da faturação, dos contratos celebrados e da factualidade apurada. A primeira categoria corresponde aos serviços de opinião genealógica e de tradução, autonomizados nos códigos 0008, 0009 e 0019, que se enquadram na exceção prevista na alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do CIVA, não sendo tributáveis em território nacional. A segunda categoria corresponde aos serviços de assessoria na tramitação de solicitações de nacionalidade portuguesa, identificados nos códigos 0001, 0010 e 0017, que não se enquadram na referida exceção e, por isso, se encontram sujeitos à regra geral de localização prevista no artigo 6.º, n.º 6, alínea b), conduzindo à sujeição a IVA em Portugal. Esta distinção é apresentada como resultado direto da factualidade apurada e da própria segmentação efetuada pela Requerente.

No que respeita aos serviços de assessoria prestados a particulares não residentes na UE, a fundamentação conclui que se aplica a regra de sujeição no local do prestador, impondo a liquidação de IVA à taxa normal prevista no artigo 18.º, n.º 1, alínea c), do CIVA. A tese da Requerente - segundo a qual a sua atividade se centra em serviços de natureza consultiva, técnica e intelectual - é afastada por não corresponder à realidade demonstrada pelos elementos recolhidos, que evidenciam que a tramitação administrativa dos processos de nacionalidade constitui a prestação principal.

A análise factual foi construída com base num conjunto vasto de elementos: registo fiscal, declarações contabilísticas e fiscais, documentos de faturação, contratos celebrados com clientes e fornecedores, documentação de preços de transferência e esclarecimentos prestados durante os atos de inspeção externos, realizados na sede da Requerente. Os contratos celebrados com clientes descrevem de forma detalhada os serviços prestados, incluindo a recolha e verificação de documentação, o contacto com comunidades judaicas, a preparação dos elementos necessários à certificação, a apresentação dos processos junto das autoridades portuguesas e o acompanhamento até à decisão final. Esta descrição contratual é apresentada como evidência de que a prestação principal consiste na tramitação administrativa dos processos.

A Autoridade Tributária entende que as correções impugnadas assentam numa análise exaustiva da atividade da Requerente, realizada com base nas declarações fiscais apresentadas, nos elementos constantes das bases de dados da AT, na contabilidade, na documentação extracontabilística e nos esclarecimentos prestados pela própria contribuinte. Nessa análise, distinguiu duas categorias autónomas de prestações de serviços: (i) os serviços de opinião genealógica e de tradução, considerados abrangidos pela alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do CIVA e, portanto, não tributáveis em território nacional; e (ii) os serviços de assessoria na tramitação de pedidos de nacionalidade portuguesa, entendidos como não enquadráveis em qualquer das exceções previstas em matéria de localização das prestações de serviços, pelo que sujeitos a IVA em Portugal.

Com fundamento na documentação examinada, designadamente nas faturas emitidas pela própria Requerente, a AT concluiu que os serviços de assessoria relativos à nacionalidade portuguesa constituem prestações tributáveis em território nacional, devendo ter sido liquidado IVA à taxa normal, o que não ocorreu relativamente aos exercícios de 2022 e 2023.

Sublinha a incoerência da posição da Requerente, que, por um lado, reconhece ter facultado toda a documentação e esclarecimentos solicitados durante a inspeção e, por outro, sustenta que a Administração Tributária não realizou as diligências necessárias à determinação da verdadeira natureza dos serviços prestados.

No plano probatório, a AT atribui especial relevância às faturas emitidas pela própria Requerente, considerando que os respetivos descritivos, corroborados pelos demais elementos documentais recolhidos, constituem prova idónea da natureza dos serviços efetivamente prestados. Argumenta que, estando os serviços discriminados nas faturas e identificados no Relatório de Inspeção Tributária (RIT), incumbia à Requerente demonstrar que tal qualificação factual não correspondia à realidade, ónus que entende não ter sido satisfeito.

Acrescenta que o valor probatório das faturas resulta diretamente do regime legal aplicável e não de qualquer valoração da AT, inexistindo fundamento para desconsiderar os elementos nelas consignados, tanto mais que a respetiva emissão é imputável à própria contribuinte e sobre esta impende um dever acrescido de colaboração na descoberta da verdade material.

Por fim, a AT defende que o RIT contém uma exposição suficiente e coerente dos factos apurados, dos meios de prova valorados e do enquadramento jurídico adotado, permitindo compreender integralmente o percurso cognoscitivo e valorativo que conduziu às correções efetuadas. Conclui, assim, que foram observados os princípios da legalidade, do inquisitório, da fundamentação e da prossecução da verdade material, reduzindo-se a controvérsia suscitada pela Requerente a uma divergência quanto à interpretação e qualificação jurídica dos factos, sem demonstração efetiva de qualquer violação das regras do ónus da prova ou do dever de investigação da Administração Tributária.

 

Refere ainda que:

“Em suma, estão devidamente evidenciados no RIT os factos e o enquadramento jurídico que estão na génese das correções efetuadas, considerando-se, portanto, que estas estão suficientemente fundamentadas e que os elementos que constam do RIT permitem identificar e conhecer, de forma clara, todo o percurso percorrido pela AT para chegar ao valor total das correções, e permitem à Requerente conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido, esclarecendo o que levou a decidir num determinado sentido e não em qualquer outro.

É que não é a AT que alega, nem fornece o valor das faturas nem a importância do seu descritivo – é a lei!

Assim, atento valor probatório das faturas, corroborados pelos demais documentos acima já devidamente identificados, não há porque a AT duvidar do ali aposto.

Ademais, nota-se ainda que a Requerente é a responsável pelas faturas emitidas e a quem igualmente se encontra acometido um dever de colaboração.

Uma leitura atenta do RIT demonstra como as diligências levadas a cabo pelos serviços de inspeção Tributária culminaram num juízo crítico sobre os meios de prova que estes tinham em seu poder, difundido no capítulo IV “Descrição da análise efetuada” e ultimado no capítulo V do RIT, demonstrativo do correto cumprimento dos princípios da legalidade, do inquisitório e da busca pela verdade material.

Em suma, os SIT emitiram uma decisão fundada na análise crítica, justificada e conclusiva de todos os documentos pertinentes à averiguação dos factos que sustentaram as correções promovidas.

Fica, assim, demonstrado, uma vez mais, que as alegações da Requerente assentam em divergências interpretativas, falhando em demonstrar de forma sólida e fundamentada, em que medida é que o ónus da prova e o princípio do inquisitório foram alegadamente violados.”

 

 

3. Saneamento

O pedido de pronúncia arbitral é tempestivo, nos termos n.º 1 do artigo 10.º do RJAT.

O Tribunal Arbitral foi regularmente constituído e é materialmente competente, nos termos dos artigos 2.º, n.º 1, alínea a), 4.º, e 5.º, n.º 3, alínea b), todos do RJAT. 

As partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias e se encontram regularmente representadas, nos termos do disposto nos artigos 4.º e 10.º, n.º 2, ambos do RJAT, bem como nos artigos 1.º a 3.º da Portaria n.º 112‑A/2011, de 22 de março (Portaria de Vinculação).

Não foram invocadas exceções que cumpra apreciar. 

O processo não padece de nulidades ou de quaisquer outros vícios que o invalidem, podendo prosseguir-se para a decisão sobre o mérito da causa.

 

4. Matéria de facto

4.1. Factos provados

O Tribunal Arbitral considera provados os seguintes factos com relevo para a decisão:

a)             A Requerente foi constituída em 2020-01-29, como sociedade unipessoal por quotas com a denominação “A... Unipessoal Lda.”, com sede na rua ..., na cidade do Porto, e capital social de € 20.000,00 representado por uma única quota, pertencente a C... (NIF ...), residente na cidade de Málaga, em Espanha; (cfr. certidão de registo permanente –junta aos autos por requerimento de 22-04-2026).

b)            A Requerente para efeitos de IRC encontra-se enquadrado no regime geral de tributação desde o início de atividade, coincidindo o período de tributação com o ano civil. Já em sede de IVA, ficou enquadrado no regime normal de periodicidade trimestral; (cfr. RIT)

c)             Em 31-05-2022, a sociedade deixou de ser unipessoal, passando a denominar-se “A... Lda.” e o seu capital social a estar representado por duas quotas, uma no valor de € 19.900,00 pertencente à sociedade espanhola “Grupo D... SL” (NIPC ...), e outra no valor de € 100,00 pertencente E... ; (cfr. certidão de registo permanente – junta aos autos por requerimento de 22-04-2026).

d)            Mudou a sua sede para a Rua ..., n.º... ...-... Braga; (cfr. certidão de registo permanente –junta aos autos por requerimento de 22-04-2026).

e)             O objeto social inicial da Requerente: “i) atividades combinadas de serviços administrativos; ii) compra e venda de bens imobiliários e revenda dos adquiridos para esse fim; iii) gestão, arrendamento e permuta de bens imobiliários, próprios ou alheios; iv) promoção imobiliária; e v) atividades de consultoria para os negócios e a gestão e atividades de consultoria cientificas, técnicas e similares”; (cfr. certidão de registo permanente –junta aos autos por requerimento de 22-04-2026).

f)              Atividades a que corresponde o CAE principal – 82110 e os CAEs secundários: 070220 e 074900; (cfr. RIT).

g)             Em 2021-02-18, o objeto social foi alterado para o seguinte: “i) atividades combinadas de serviços administrativos; ii) atividades de consultoria para os negócios e a gestão; e iii) atividades de consultoria científicas, técnicas e similares”; (cfr. certidão de registo permanente mencionada).

h)            Os SIT no RIT referem que a atividade da Requerente consiste: “na prestação de serviços de assessoria na obtenção de nacionalidade portuguesa por estrangeiros que sejam descendentes de judeus sefarditas portugueses (judeus descendentes das antigas e tradicionais comunidades judaicas da Península Ibérica), prevista no Regulamento de Nacionalidade Portuguesa”; (cfr. página 7 do RIT).

i)              Mais refere que “os seus clientes são pessoas singulares requerentes da nacionalidade Portuguesa, não residentes em território nacional, residindo a esmagadora maioria em países fora do espaço da União Europeia, tais como, Colômbia, Perú, Estados Unidos da América, Chile, México e Venezuela. Os seus principais fornecedores são sociedades ou profissionais nacionais ou estrangeiros (Espanha, Colômbia e México), que lhe prestam serviços de angariação de clientes, serviços administrativos, serviços jurídicos, serviços de tradução ou serviços de investigação genealógica”; (cfr. RIT).

j)              No ano 2022, a Requerente teve três trabalhadores ao seu serviço: i) uma pessoa a tempo completo (o sócio-gerente E...); e ii) duas pessoas a tempo parcial (escriturárias); (cfr. RIT).

k)            Os atos de liquidação em crise foram promovidos no decurso de uma ação inspetiva ao sujeito passivo, despoletada ao abrigo da Ordem de Serviço n.º OI2024..., de âmbito geral, relativamente aos períodos de tributação de 2022 notificada à Requerente em Ordem de serviço em 03-06-2024; (cfr. RIT).

l)              A Ordem de serviço que foi emitida para análise do reembolso de IVA, no valor de € 77.042,24, solicitado pelo sujeito passivo na declaração periódica de IVA referente a 2023-09T, tendo os SIT identificado incongruências, nomeadamente quanto à aquisição de serviços a entidades não residentes e ao enquadramento em sede de IVA das operações ativas do sujeito passivo, que suscitaram a necessidade de verificação e comprovação da situação tributária do sujeito passivo; (cfr. PPA e RIT).

m)           O prazo para a conclusão do procedimento de inspeção foi prorrogado nos termos do Artigo 36.º, n.º 4 do RCPIT: “Fica notificado, nos termos do n.º 4 do artigo 36.º do RCPITA, que o prazo para a conclusão do procedimento de inspeção credenciado pela ordem de serviço acima identificada, foi prorrogado por um período de 3 meses, por despacho proferido em 2024-12-02, com os seguintes fundamentos:

Por Despacho de 2024-12-02 da Chefe da Divisão IV da Área da Inspeção Tributária da Direção de Finanças do Porto, verificando-se os fundamentos previstos na alínea a) do n.º 3 do art.º 36º do RCPITA, pelo facto de ainda não terem sido obtidos todos os elementos e informações necessários para a conclusão do procedimento de inspeção, designadamente pela necessidade de recorrer ao cruzamento de informação com entidades terceiras, bem como pela complexidade de análise do enquadramento tributário das operações a validar.

A data previsível do termo do procedimento abaixo indicada, tem em consideração a suspensão do prazo relativo ao procedimento de inspeção tributária durante o mês de agosto de 2024, para efeitos do art.º 36.º do RCPITA, por força do disposto no art.º 57.º-A da LGT, aditado pela Lei n.º 7/2021.

A data previsível para a conclusão do procedimento de inspeção ocorre em 2025-04-03”; (cfr. RIT).

n)            A Ordem de serviço n.º OI2024..., foi alterada com o seguinte fundamento: “nos termos do nº1 do art.15º do RCPITA, tendo sido detetados factos com relevância tributária em sede de retenções na fonte de IRS; e de IRC, procedeu-se à alteração do âmbito para parcial IRC, IVA, RF IRS e RF IRC.”; (cfr. RIT 3).

o)             E foi comunicado à Requerente que, ficava notificado nos termos do n.º 4 do artigo 36.º do RCPITA, que o prazo para a conclusão do procedimento de inspeção credenciado pela ordem de serviço acima identificada, foi prorrogado por um período de 3 meses, por despacho proferido em 2025-03-14, com os seguintes fundamentos:

Por Despacho de 2025-03-14 da Chefe da Divisão IV da Área da Inspeção Tributária da Direção de Finanças do Porto, verificando-se os fundamentos previstos na alínea a) do n.º 3 do art.º 36º do RCPITA, pelo facto de ainda não terem sido obtidos todos os elementos e informações necessários para a conclusão do procedimento de inspeção, designadamente pela necessidade de recorrer ao cruzamento de informação com entidades terceiras, bem como pela complexidade de análise do enquadramento tributário das operações a validar.

A data previsível do termo do procedimento abaixo indicada, tem em consideração a suspensão do prazo relativo ao procedimento de inspeção tributária durante o mês de agosto de 2024, para efeitos do art.º 36.º do RCPITA, por força do disposto no art.º 57.º-A da LGT, aditado pela Lei n.º 7/2021.

A data previsível para a conclusão do procedimento de inspeção ocorre em 2025-07-03.”

p)            No âmbito das diligências inspetivas ao ano de 2022, foram apuradas correções em sede de IVA relativamente à falta de liquidação de IVA em serviços prestados a clientes não sujeitos passivos domiciliados fora da comunidade, e que tiveram por base os fundamentos enunciados no RIT; (cfr. ponto V.1.1. do RIT).

q)            Consta do RIT nomeadamente o seguinte:

“III.3. Outras Situações

III.3.1. Património

Nas bases de dados da AT em nome do sujeito passivo não constam prédios nem viaturas automóveis.

IV. Descrição da análise efetuada

IV.1. Controlo do cumprimento de obrigações declarativas e de pagamento

No âmbito dos procedimentos preparatórios da ação, foi analisado o comportamento do sujeito passivo perante a AT, tendo-se verificado que em seu nome não existem processos de execução fiscal ativos, expondo-se nos pontos seguintes o seu comportamento declarativo no que concerne ao período de tributação de 2022.

IV.1.1. Declaração de rendimentos Modelo de IRC e DA/IES

O sujeito passivo entregou a declaração periódica de rendimentos Modelo 22 de IRC e a declaração anual de informação contabilística e fiscal (DA/IES), previstas nos artigos 120.º e 121.º do Código do IRC, respetivamente, referentes ao período de tributação de 2022, identificadas nos dois quadros seguintes.

IV.1.1. Declaração de rendimentos Modelo de IRC e DA/IES

O sujeito passivo entregou a declaração periódica de rendimentos Modelo 22 de IRC e a declaração anual de informação contabilística e fiscal (DA/IES), previstas nos artigos 120.º e 121.º do Código do IRC, respetivamente, referentes ao período de tributação de 2022, identificadas nos dois quadros seguintes.

 

 

Nos dois quadros seguintes apresenta-se o Balanco e a Demonstração de Resultados, por Naturezas, extraídos da DA/IES (valores comparados com os períodos de tributação de 2021 e 2023):

No quadro a seguir resume-se os Quadros 7, 9 e 10 da declaração de rendimentos Modelo 22 de IRC (comparação com os períodos de tributação de 2021 e 2023):

Como se observa nos três quadros antecedentes, no período de tributação de 2022 o sujeito passivo declarou:

i) Volume de Negócios (VN) no valor de € 1.631.183,06; ii) Resultado Operacional no valor de € 262.299,87; iii)

Resultado Líquido do Período (RLP) no valor de € 203.974,58; e iv) Lucro Tributável no valor de € 262.299,87, calculando-se uma Rentabilidade Fiscal das Vendas e Serviços Prestados de 16,08%. A rubrica “Fornecimentos e Serviços Externos” (FSE) representa cerca de 79% do valor total dos rendimentos, tendo acompanhado a evolução do VN. 

De assinalar que o VN registou um forte aumento de cerca de 126,6% face ao ano 2021, contudo, registou logo no ano seguinte uma queda significativa de cerca de -70,51%.

O sujeito passivo apresenta uma situação financeira e patrimonial positiva, ascendendo o valor do Capital Próprio a € 367.055,95 no ano 2022. Todavia, no ano seguinte este valor diminuiu 66,95% na sequência de distribuição de resultados aos sócios7. No lado do Ativo destaca-se as rubricas “Caixa e Depósitos bancários”

“Acionistas/sócios” e “Diferimentos”, no valor de € 351.678,31, € 390.000,00 e € 274.661,64, respetivamente, e assinala-se o valor negativo da rubrica “Clientes”10. Já na vertente do Passivo destaca-se o valor elevado da rubrica “Diferimentos” que atingiu € 534.210,59.

 

IV.1.2. Declarações periódicas de IVA

Relativamente a IVA, o sujeito passivo apresentou as quatro declarações periódicas de IVA (DP) previstas na alínea c) do n.º 1 do artigo 29.º do Código do IVA, resumidas no quadro seguinte:

 

 

 

Conforme se pode observar no quadro anterior, no ano 2022 o sujeito passivo manteve-se sistematicamente em crédito de IVA, tendo acumulado IVA a recuperar no valor de € 68.366,14.

O imposto deduzido pelo sujeito passivo naquele ano totaliza € 322.063,17, sendo que o IVA referente a prestações de serviços em que o imposto é liquidado pelo adquirente representa cerca de 81% do IVA deduzido.

Por outro lado, na esmagadora maioria das operações ativas o sujeito passivo não liquidou IVA, correspondendo o valor declarado no campo 8 a cerca de 73% da base tributável de IVA.

Assinale-se que a base tributável de IVA não é congruente com o VN declarado. Nesse sentido atente-se a que os valores dos campos 3 e 8 da declaração periódica de IVA totalizam mais de três milhões de euros, quando o VN declarado ascende apenas a € 1.631.183,06. Este facto está relacionado com o diferimento de rendimentos registado contabilisticamente na conta 28 do SNC.

 

IV.1.3. Comunicação de documentos de faturação emitidos

Conforme prevê o artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 198/2012 de 24 de agosto, o sujeito passivo comunicou à AT que no ano 2022 emitiu 1565 faturas no montante total de € 3.160.785,95 (valor tributável de € 3.173.064,82, IVA liquidado no valor total de € 2.392,00), sendo estes valores próximos aos indicados nas declarações periódicas de IVA.

IV.1.4. Declarações Mensais de Remuneração

Ainda, no que concerne ao ano 2022, o sujeito passivo apresentou doze Declarações Mensais de Remuneração (DMR), nas quais elencou três trabalhadores, e declarou ter pagado rendimentos da categoria A de IRS (trabalho dependente) no valor total de € 66.383,22, e ter efetuado as competentes retenções na fonte de IRS no valor total de € 13.725,00.

IV.1.5. Declaração Modelo 10 e Declaração Modelo 30

A declaração Modelo 10 destina-se a dar cumprimento à obrigação declarativa a que se referem a subalínea ii) da alínea c) e a alínea d) do n.º 1 do artigo 119.º do Código do IRS e o artigo 128.º do Código do IRC, enquanto a declaração Modelo 30 destina-se a dar cumprimento à obrigação acessória prevista no n.º 7 do artigo 119.º do Código do IRS e no artigo 128.º do Código do IRC.

O sujeito passivo submeteu a declaração Modelo 10, na qual indicou ter pagado rendimentos da categoria B de

IRS (rendimentos empresarias e profissionais) a 12 pessoas singulares residentes em território nacional, no valor

total de € 192.130,74, e ter efetuado as competentes retenções na fonte no valor total de € 46.032,55.

Contudo, não apresentou a competente declaração Modelo 30, pese embora tenha pagado naquele ano

rendimentos a pessoas não residentes em território nacional, quer a pessoas coletivas quer a pessoas singulares (residentes em Espanha, Colômbia e México).

No decurso da presente ação de inspeção, este Serviço de Inspeção constatou que efetivamente a sociedade A... LDA. pagou rendimentos considerados obtidos em território nacional nos termos do artigo 4.º do Código do IRC e do artigo 18.º do Código do IRS, a entidades não residentes em território nacional, porém, não efetuou as obrigatórias retenções na fonte de IRC e IRS, a título definitivo, previstas nos artigos 94.º do Código do IRC e 101.º do Código do IRS, respetivamente, nem possuía qualquer documentação relativa a uma eventual isenção ou dispensa total ou parcial de retenção12, nomeadamente um certificado modelo 21-RFI devidamente preenchido e assinado pelo beneficiário efetivo dos rendimentos, acompanhado de um certificado de residência fiscal emitido pelas autoridades fiscais do país do beneficiário do rendimento certificando que a entidade em causa é residente para efeitos fiscais.

Confrontado com tal irregularidade, o sujeito passivo no decurso da presente ação de inspeção efetuou diligências junto das entidades não residentes a quem pagou rendimentos e apresentou a este Serviço de Inspeção documentação comprovativa da verificação de pressupostos para a dispensa total ou parcial de retenção na fonte.

 

Preços de transferência

De destacar que o beneficiário da maior parte dos pagamentos efetuados pelo sujeito passivo a entidades não residentes foi a sociedade espanhola “F... SLP”, n.º IVA: ES- ... . De facto, no ano 2022 o valor dos serviços prestados por aquela sociedade espanhola à sociedade portuguesa “A... Lda.” ultrapassou um milhão de euros (€ 1.002.049,54)

Atendendo à existência de relações especiais entre aquelas duas entidades nos termos definidos no artigo 63.º do Código do IRC, bem como à relevância daquelas operações vinculadas enquadradas na temática dos Preços de Transferência,13 o sujeito passivo apresentou a este Serviço de Inspeção documentação a fim de comprovar de que os termos e condições praticados nas operações vinculadas estão conformes ao princípio de plena

(...)

IV.2. Procedimentos de auditoria

Este Serviço de Inspeção procedeu à análise das declarações fiscais apresentadas e efetuou o cotejo destas com a informação disponível nas bases de dados da AT, com a contabilidade e com esclarecimentos e documentos extra contabilísticos apresentados pelo sujeito passivo, tendo realizado procedimentos de auditoria com o objetivo de comprovar se o resultado fiscal apresentado corresponde ao efetivamente devido.

No capítulo seguinte, capítulo V, expõe-se as conclusões das análises efetuadas no âmbito da presente ação de inspeção que motivaram a proposta de correções.

 

V. Descrição dos factos e fundamentos das correções/irregularidades

No âmbito da presente ação de inspeção detetaram-se irregularidades fiscais em sede de IVA, Imposto de Selo e IRC, pelo que são propostas as correções a seguir mencionadas e fundamentadas:

(...)

V.1. IVA

V.1.1. Falta de liquidação de IVA em serviços prestados a clientes não sujeitos passivos domiciliados fora da comunidade

No ano 2022 a atividade principal da sociedade A... LDA consistiu na prestação de serviços de assessoria na obtenção de nacionalidade portuguesa por estrangeiros descendentes de judeus sefarditas portugueses, prevista no Regulamento de Nacionalidade Portuguesa.

No quadro infra discrimina-se, por descritivo, a faturação emitida pela sociedade A... LDA nesse ano, no valor total de € 3.157.643,95 (sem IVA).

 

Todos os seus clientes são pessoas singulares não residentes em território nacional, requerentes da nacionalidade Portuguesa, morando a esmagadora maioria fora do espaço da União Europeia, mormente na Colômbia, Perú, Estados Unidos da América, Chile, México e Venezuela.

Na sua contabilidade, a sociedade A... LDA registou o valor total (excluindo IVA) das faturas que emitiu nas seguintes contas de rendimentos, a crédito, atendendo à residência do cliente:

· Conta 7211131- “Prestações de serviços-Serviço A-No mercado nacional-Com IVA liquidado-Taxa Normal- Continente”, no caso do cliente ser residente em outro Estado-membro da União Europeia; ou,

· Conta 721331- “Prestações de serviços-Serviço A-Em países terceiros-Isentas com direito à dedução”, no caso do cliente ser residente em país terceiro.

De assinalar que o sujeito passivo debitou aquelas contas de rendimentos pelos pagamentos que efetuou naquele ano ao Instituto dos Registos e Notariado (IRN), à Comunidade Israelita do Porto (CIP) e à Comunidade Israelita de Lisboa (CIL), correspondendo aquelas despesas, na sua substância, a quantias pagas em nome e por conta do destinatário dos serviços, estando estas excluídas do valor tributável de IVA nos termos do n.º 6 do artigo 16.º do Código do IVA.16

 

Na faturação que emitiu, a sociedade A... LDA apenas liquidou IVA nas faturas discriminadas no quadro seguinte, emitidas a clientes residentes na União Europeia, tendo declarado aquele IVA, no montante total de € 2.392,00, no campo 4 das respetivas declarações periódicas de IVA.

 

 

 

Nas restantes faturas, tendo nelas mencionado “IVA auto-liquidação”, o sujeito passivo não fez referência à disposição legal ao abrigo da qual não procedia à liquidação de IVA.

Em termos declarativos, o sujeito passivo indicou o valor da restante faturação no campo 8 do quadro 6 das respetivas declarações periódicas de IVA, tendo justificado a sua situação de crédito de IVA argumentado o seguinte:

“A sociedade A..., Lda., inicialmente A..., Unipessoal, Lda., foi criada no dia 29 de Janeiro de 2020 tendo sido fundada com o intuito de gerir o fluxo de processos de nacionalidade portuguesa ao abrigo da Lei dos Descendentes de Judeus Sefarditas, nomeadamente, no que concerne a serviços administrativos, traduções e estudos de genealogia necessários no sentido de apresentar às comunidades religiosas que, por delegação de poderes, emitem os respetivos certificados de descendência sefardita, bem como, representar e apresentar junto das autoridades portuguesas os clientes e respetivos processos até à sua tramitação final, trabalhando para o efeito, em regime de avença mensal, contrato ou individualmente, com Advogados portugueses e espanhóis dado que a grande maioria dos clientes são de origem latino-americana e portanto residentes fora do espaço da União Europeia.”

Sobre o enquadramento em sede de IVA das prestações de serviços realizadas pelo sujeito passivo, atente-se aos seguintes normativos legais:

· Nos termos do n.º 1 do artigo 1.º do Código do IVA, estão sujeitas a este imposto "as prestações de serviços efetuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal", definindo o n.º 1 do artigo 4.º o conceito de prestação de serviços como "as operações efetuadas a título oneroso que não constituem transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens".

· As regras sobre a localização das prestações de serviços encontram-se definidas nos números 6 a 12 do artigo 6.º do Código do IVA (com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de agosto, que transpôs para o direito interno a Diretiva 2008/8/CE do Conselho, de 12 de fevereiro).

· O n.º 6 do artigo 6.º estabelece duas regras gerais, aplicáveis caso a operação não se enquadre em nenhuma das regras especiais definidas nos números 7 a 12 do mesmo artigo, que são as seguintes:

 

Serviços prestados a um sujeito passivo (alínea a) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA) – esta operação é localizada e tributada no local da sede ou estabelecimento estável para o qual os serviços são prestados ou, na sua falta, do domicílio do adquirente dos serviços (comunitário ou não), independentemente do local onde se situe a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador; e, 

Serviços prestados a um não sujeito passivo (alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA) – esta operação é localizada e tributada no Estado Membro da sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, do domicílio do prestador dos serviços.

Não obstante o princípio que está subjacente às regras gerais das prestações de serviços, o artigo 6.º continua a contemplar exceções que se encontram consignadas nos seus números 7 a 12.

Uma das exceções encontra-se prevista na alínea c) do n.º 11 do referido artigo 6.º do Código do IVA, que refere que não obstante o disposto na alínea b) do n.º 6, não são tributáveis as prestações de certos serviços especificamente identificados naquela alínea, quando o adquirente for um não sujeito passivo domiciliado fora da Comunidade Europeia

Não obstante o princípio que está subjacente às regras gerais das prestações de serviços, o artigo 6.º continua a contemplar exceções que se encontram consignadas nos seus números 7 a 12. 

Uma das exceções encontra-se prevista na alínea c) do n.º 11 do referido artigo 6.º do Código do IVA, que refere que não obstante o disposto na alínea b) do n.º 6, não são tributáveis as prestações de certos serviços especificamente identificados naquela alínea, quando o adquirente for um não sujeito passivo domiciliado fora da Comunidade Europeia.

Este preceito, alínea c) do n.º 11 do referido artigo 6.º do Código do IVA, refere-se às “prestações de serviços de consultores, engenheiros, advogados, economistas e contabilistas, e de gabinetes de estudo em todos os domínios, compreendendo os de organização, investigação e desenvolvimento”. Tem sido entendimento do Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE) que as funções e atividades elencadas circunscrevem-se ao exercício das profissões aí elencadas, e não, a um conjunto alargado de prestações de serviços genéricos e colaterais que esses profissionais possam exercer, de forma complementar, e que aquela norma não visa genericamente toda e qualquer prestação que seja realizada por esses profissionais, mas apenas as prestações que são típicas do exercício das referidas profissões.

Acresce, que conforme apontado pelo TJUE, o elemento comum àqueles serviços “é o facto de todos eles se enquadrarem nas chamadas "profissões liberais", muito embora não abranja todas elas, já que, se o legislador comunitário tivesse pretendido incluir todas essas profissões no âmbito da referida disposição, tê-lo-ia indicado de uma forma expressa".

Ora, importa aqui relembrar que o objeto social da sociedade A... LDA consiste em i) atividades combinadas de serviços administrativos; ii) atividades de consultoria para os negócios e a gestão; e iii) atividades de consultoria científicas, técnicas e similares. E destaque-se que a atividade principal no ano 2022 declarada pelo sujeito passivo é a atividade combinada de serviços administrativos (CAE 82110).

 

Cf. registo fiscal e quadro 4 da folha de rosto da IES/DA.

 

Importa ainda sublinhar que a atividade de consultoria e a atividade de assessoria são serviços profissionais claramente distintos, com diferenças importantes quanto ao escopo, à profundidade da atuação e ao grau de envolvimento na tomada de decisão.

Por definição, entende-se por consultoria “1. aconselhamento especializado sobre determinada matéria (financeira, jurídica, etc.); consultadoria; 2. atividade de consultor; função desempenhada por quem é pago para dar pareceres sobre matérias em que é especialista; consultadoria; 3. local de trabalho de um ou mais consultores; consultadoria.”; e por assessoria “1. cargo ou função de assessor; assessorado; 2. Serviço administrativo constituído por especialistas que apoiam um chefe no cumprimento de determinadas tarefas ou na tomada de determinadas decisões”. O consultor emite apenas uma opinião técnica ou estratégica, já o assessor presta apoio de forma continua e executa tarefas. 

Nesse sentido, atente-se à definição do contrato de consultoria vertida no acórdão do Tribunal de Relação do Porto de 2021-02-25, proferido no processo n.º 45388/19.5YIPRT.P1 (“O contrato de consultoria é aquele pelo qual o consultor se compromete, sem constrangimento de subordinação, a prestar um trabalho intelectual de aconselhamento (…)”) e à decisão do CAAD22 de 2022-03-28, proferida no processo n.º 644/2021-T, que conclui que uma atividade de assessoria não pode ser equiparada à atividade de um consultor (“o significado de consultoria resulta do latim (consultor, -oris, conselheiro), remetendo o Dicionário para “pessoa qualificada que junto de uma empresa, dá pareceres e trata de assuntos técnicos da sua especialidade.” Por sua vez, a atividade profissional de um assessor compreende segundo o dicionário “que ou quem assiste”, “pessoa que tem como função profissional auxiliar um cargo superior nas suas funções, enquanto adjunto ou coadjutor”, (…) a distinção está clara (…), sendo de concluir que as funções concreta e especificamente exercidas pela Requerente não são subsumíveis à categoria de um “Consultor”, mas antes de um assessor.”).

Assim, face ao explanado, a prestação de serviços de opinião genealógica e a prestação de serviços de tradução realizadas pelo sujeito passivo encontram-se abrangidas pela alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA e, como tal, não são tributáveis em território nacional.

Já a prestação de serviços de assessoria na tramitação de solicitações de nacionalidade portuguesa, não constitui uma das exceções à regra geral de localização das prestações de serviços prevista do artigo 6.º, n.º 6, al. b), do Código do IVA. Por esse facto, não se aplica a não sujeição a IVA no local do prestador constante do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA (de não sujeição em território nacional) na medida em que, aquela atividade de prestação de serviços em território nacional extravasa em muito o âmbito de aplicação desta última norma. Atendendo ao exposto, considera-se que se aplica ao caso concreto dos serviços de assessoria prestados aos particulares não residentes na UE, a regra de sujeição no local do prestador – Portugal – por aplicação da disposição constante na alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA.

 

Infere-se assim que a A... LDA, relativamente àquelas prestações de serviços devia ter liquidado IVA à taxa normal, prevista na alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA, encontrando-se, portanto, em falta nos cofres do Estado IVA no montante total de € 449.168,14, conforme se discrimina no quadro seguinte, por período de imposto, e no quadro em anexo ao presente Relatório27, por fatura, sendo a responsável pela sua entrega nos cofres do Estado como definido no n.º 1 do artigo 27.º do Código do IVA.

 

(...)

X. Direito de Audição

Em 2025-05-14, foi enviada notificação eletrónica, para o sujeito passivo, nos termos do artigo 60.º da Lei Geral Tributária e artigo 60.º do RCIPTA, no sentido de poder exercer o direito de audição, no prazo de 15 dias, ou, caso pretendesse regularizar a sua situação tributária, requerer a realização de uma reunião de regularização.

O direito de audição não foi exercido nem foi solicitada a reunião de regularização voluntária.”

 

r)             Na sequência do procedimento de inspeção tributária foram emitidas as liquidações adicionais de IVA:  

- n.º 2025 ..., referente ao período de tributação de março de 2022 (22/03T), no montante de € 85.366,79, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025 ..., no montante de € 10.393,69;

- n.º 2025..., referente ao período de tributação de junho de 2022 (22/06T), no montante de € 195.937,27, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 21.622,88;

- n.º 2025..., referente ao período de tributação de setembro de 2022 (22/09T), no montante de € 98.343,94, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 9.990,66; 

- n.º 2025..., referente ao período de tributação de dezembro de 2022 (22/12T), no montante de € 1.154,00, e respetiva liquidação de juros compensatórios n.º 2025..., no montante de € 105,34.

s)             A Requerente procedeu ao pagamento 15-10-2025; (cfr. doc. 7 junto com o PPA).

 

4.2 Factos não provados

O Tribunal Arbitral considera não provados os seguintes factos com relevância para a decisão.

a)             Que os honorários dos códigos 0001, 0010 e 0017 remunerem, predominantemente, a elaboração de pareceres genealógicos ou traduções.

b)             Que a F... SLP realize validação ou investigação genealógica por conta da Requerente.

c)             Porquanto, os factos não provados resultam da contradição entre a alegação da Requerente (arts. 108.º-120.º e 151.º do PPA) e os seus próprios documentos:

d)            O contrato com a sociedade espanhola exclui a genealogia; o contrato com os clientes atribui-lhes a obrigação de apresentar o informe genealógico;

e)             O dictamen genealógico é faturado à parte e custa € 100 por processo (€ 8 610 no ano); 

f)              A documentação de preços de transferência descreve a sociedade espanhola como executante da “gestión administrativa”.

 

4.3. Fundamentação da matéria de facto

O Tribunal Arbitral não tem o dever de pronúncia sobre toda a matéria de facto alegada, tendo antes o dever de selecionar a que interessa à decisão, tendo em conta a causa de pedir que suporta o pedido formulado pelo autor, e decidir se a considera provada ou não provada (artigo 123.º, n.º 2, do CPPT e artigo 607.º, n.º 3 do Código de Processo Civil (CPC), aplicáveis por força do artigo 29.º, n.º 1, a) e), do RJAT). 

Por outro lado, segundo o princípio da livre apreciação da prova, o Tribunal deve basear a sua decisão em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas e da envolvência.

O Tribunal formou a sua convicção quanto à factualidade provada com base nos documentos juntos ao PPA.

Assim, e tendo em consideração as posições assumidas pelas partes, e como prevê o artigo 110.º do CPPT, a prova documental produzida, consideraram-se provados e não provados com relevo para a decisão, os factos supra elencados.

 

No que diz respeito aos factos dados como não provados o Tribunal Arbitral teve em devida consideração às contradições intrínsecas do alegado no PPA face à documentação junta. Veja-se que não obstante o alegado nos artigos 108-120.º e 151.º do PPA os documentos eevidenciam contraditoriamente que o contrato com a sociedade de direito espanhola F..., SPL excluía a genealogia e contrato com os clientes atribui-lhes a obrigação de apresentar o informe genealógico. Igualmente a documentação de preços de transferência descreve a sociedade espanhola como executante da "gestión administrativa" e o dictamen genealógico é faturado à parte e custa € 100 por processo (€ 8 610 no ano). Estes elementos per se não valida a tese de que F... SLP realize validação ou investigação genealógica por conta da Requerente.

 

5. Matéria de direito

5.1. Questões decidendas

Considerando o PPA, as questões a decidir respeitam à apreciação da (i)legalidade das liquidações adicionais de IVA supra identificadas, bem como ao eventual direito da Requerente a juros indemnizatórios.

A Requerente invoca, como fundamentos:

a) O erro quanto aos pressupostos - o fundamento adotado pela AT para emitir as liquidações adicionais não procedeu ao enquadramento correto da atividade da Requerente, nos termos do CIVA.

b) A violação do princípio da verdade material e do ónus da prova.

 

Vejamos

 

a) Erro quanto aos pressupostos

Em síntese a Requerida, na fundamentação da liquidação adicional de IVA, sustenta que os serviços de assessoria prestados pela Requerente a particulares não residentes na UE, relativos ao apoio na obtenção de nacionalidade portuguesa por descendentes de judeus sefarditas, se encontram sujeitos à regra de localização no Estado do prestador (Portugal)  prevista na alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA, não cabendo na regra de não sujeição territorial da alínea c) do n.º 11 do mesmo artigo. Distingue, ainda, consultoria de assessoria, concluindo que, no caso concreto, os serviços prestados excedem o âmbito dos serviços de consultoria referidos na alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA, e considera serem serviços de assessoria. 

A Requerida no RIT, no quadro XIV, identifica as faturas emitidas pela Requerente com liquidação de IVA e afirma que “Nas restantes faturas, tendo nelas mencionado “IVA auto-liquidação”, o sujeito passivo não fez referência à disposição legal ao abrigo da qual não procedia à liquidação de IVA.

 

Por seu lado a Requerente em síntese alega que os serviços prestados se enquadram na regra de não sujeição territorial prevista na alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA, por assentarem predominantemente em prestações de natureza consultiva - serviços intelectuais e técnicos, materializados na elaboração de pareceres genealógicos e na tradução certificada de documentos - constitutivos da componente essencial e necessária à obtenção da certificação comunitária exigida pelo artigo 24.º-A da Lei da Nacionalidade.

Resulta do RIT que a Requerente emitiu as faturas relativas aos serviços prestados identificados no Quadro XIV, tendo liquidado IVA no montante de 2 392,00 €.

A Requerente nas restantes faturas, mencionou “IVA autoliquidação”, e não fez referência à disposição legal ao abrigo da qual não procedia a liquidação de IVA, e fundamenta “tendo sido fundada com o intuito de gerir o fluxo de processos de nacionalidade portuguesa ao abrigo da Lei dos Descendentes de Judeus Sefarditas, nomeadamente, no que concerne a serviços administrativos, traduções e estudos de genealogia necessários no sentido de apresentar às comunidades religiosas que, por delegação de poderes, emitem os respetivos certificados de descendência sefardita, bem como, representar e apresentar junto as autoridades portuguesas os clientes e respetivos processos até à sua tramitação final, trabalhando para o efeito, em regime de avença mensal, contrato ou individualmente, com Advogados portugueses e espanhóis dado que a grande maioria dos clientes são de origem latino-americana e portanto residentes fora do espaço da União Europeia.”

 

5.2. A legislação

Para analisarmos a regularidade das faturas em que a Requerente não procedeu à liquidação de IVA, há que atender às seguintes normas do Código do IVA (CIVA):

- Incidência objetiva do IVA

Nos termos do artigo 1.º, n.º 1, a), do CIVA, estão sujeitas a IVA “As transmissões de bens e as prestações de serviços efectuadas no território nacional, a título oneroso, por um sujeito passivo agindo como tal”;

Conceito de prestação de serviços

O artigo 4.º, n.º 1, do CIVA define prestação de serviços “as operações efectuadas a título oneroso que não constituem transmissões, aquisições intracomunitárias ou importações de bens”.

Regras de localização das prestações de serviços

As regras de localização encontram-se previstas nos n.ºs 6 a 12 do artigo 6.º do CIVA. (com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 186/2009, de 12 de agosto, que transpôs para o direito interno a Diretiva 2008/8/CE do Conselho, de 12 de fevereiro).

O n.º 6 do artigo 6.º estabelece as regras gerais, aplicáveis quando não exista uma regra especial nos n.ºs 7 a 12:

“ a) Um sujeito passivo dos referidos no n.º 5 do artigo 2.º, cuja sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio, para o qual os serviços são prestados, se situe no território nacional, onde quer que se situe a sede, estabelecimento estável ou, na sua falta, o domicílio do prestador;”

 

Artigo 36.º n.º 5 do CIVA

“As faturas devem ser datadas, numeradas sequencialmente e conter os seguintes elementos:

a) Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do fornecedor de bens ou prestador de serviços e do destinatário ou adquirente sujeito passivo do imposto, bem como os correspondentes números de identificação fiscal; (Redação dada pelo Decreto-Lei n.º 28/2019, de 15 de fevereiro)

b) A quantidade e denominação usual dos bens transmitidos ou dos serviços prestados, com especificação dos elementos necessários à determinação da taxa aplicável; as embalagens não efectivamente transaccionadas devem ser objecto de indicação separada e com menção expressa de que foi acordada a sua devolução;

c) O preço, líquido de imposto, e os outros elementos incluídos no valor tributável;

d) As taxas aplicáveis e o montante de imposto devido;

e) O motivo justificativo da não aplicação do imposto, se for caso disso; (sublinhado nosso)

f) A data em que os bens foram colocados à disposição do adquirente, em que os serviços foram realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores à realização das operações, se essa data não coincidir com a da emissão da factura.”

 

5.3. Apreciação

a) Para efeitos da alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA, a qualificação de uma prestação de serviços depende da sua natureza económica efetiva e do conteúdo das obrigações assumidas perante o cliente, não sendo determinante a denominação contratual utilizada pelas partes nem a existência de componentes acessórias de natureza técnica, intelectual ou consultiva. 

A Requerente adquire a terceiros os serviços jurídicos de que necessita; a representação formal perante o IRN é feita por advogado mandatado.  A estrutura própria da Requerente (um gerente e duas escriturárias) e a externalização das componentes genealógica, de tradução e jurídica confirmam que o valor acrescentado próprio é o de coordenação e tramitação.

Demonstrando os contratos, a faturação, a organização dos meios produtivos e a execução material da atividade que o núcleo da prestação consiste na coordenação, gestão e acompanhamento dos procedimentos destinados à obtenção da nacionalidade portuguesa, incluindo a recolha e validação documental, a articulação com entidades terceiras e o acompanhamento processual até decisão final, não se está perante prestações típicas de consultoria, advocacia ou de gabinetes de estudo abrangidas pela alínea c) do n.º 11 do artigo 6.º do Código do IVA. 

A autonomização contratual e documental dos serviços de tradução e dos pareceres genealógicos permite a respetiva apreciação individual para efeitos de enquadramento em IVA, não constituindo decomposição artificial da operação económica quando essa autonomização decorre da própria estrutura negocial adotada pelo sujeito passivo.

Ainda que as diversas atividades desenvolvidas sejam qualificadas como uma prestação única complexa, o respetivo tratamento fiscal é determinado pelo elemento económico e funcionalmente predominante, sendo as prestações acessórias sujeitas ao regime aplicável à prestação principal.

Constituindo a prestação predominante um serviço de assessoria e tramitação administrativa prestado a pessoas singulares não sujeitas passivas do imposto, os serviços dos códigos 0001, 0010 e 0017 não constituem, pela sua natureza e finalidade, prestações principal e habitualmente realizadas por consultores, advogados ou gabinetes de estudo, não integrando o âmbito do art.º 6.º, n.º 11, al. c) do CIVA.

Nestes termos é aplicável a regra geral de localização prevista na alínea b) do n.º 6 do artigo 6.º do Código do IVA, considerando-se a operação localizada em território nacional e sujeita a IVA. Termos em que a qualificação jurídica efetuada pela AT respeita a lei e não enfermam de erro nos pressupostos de facto, nem de direito, pelo que em consequência o vício invocado improcede.

 

b) Da violação do princípio da verdade material e do ónus da prova

A Requerente entende que a Autoridade Tributária (AT) violou os princípios da verdade material (artigo 58.º da LGT) e do ónus da prova (artigo 74.º da LGT) ao qualificar a atividade da Requerente como mera “assessoria administrativa”.

Atendendo ao acervo probatório constante dos autos, designadamente o PA e o Relatório de Inspeção Tributária (RIT), verifica-se que os Serviços de Inspeção Tributária (SIT) encetaram as diligências probatórias necessárias à averiguação dos elementos característicos da operação em causa, com vista a determinar se os serviços fornecidos configuravam várias prestações principais autónomas ou uma prestação única, em conformidade com os critérios definidos pela jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia.

A AT realizou as diligências necessárias à descoberta da verdade material (art.º 58.º LGT) e prova os pressupostos da tributação (artº. 74.º, n.º 1, LGT), cabendo ao sujeito passivo a prova dos factos que preenchem a regra especial de localização que invoca a seu favor e impende sobre ele o dever de colaboração (art.º 59.º LGT).

A inspeção foi externa, na sede, com acompanhamento do gerente, e analisou contabilidade, faturação, contratos com clientes e fornecedores, preços de transferência e fluxos bancários.

A AT provou a prestação de serviços onerosa a não sujeitos passivos e a sua natureza, com base em documentos da Requerente e esta não exerceu audição prévia e não demonstrou, no procedimento nem no processo, que os honorários remuneram serviços de consultoria, de advocacia ou de estudo (factos não provados).

 

Pelo exposto, este Tribunal Arbitral entende que a AT observou o princípio do inquisitório e ónus da prova pelo nestes termos improcede o vício alegado.

 

6. Decisão:

Decide este tribunal:

a)     Julgar totalmente improcedente o pedido de pronúncia arbitral de anulação das liquidações adicionais de IVA e de juros compensatórios dos períodos 2022-03T, 2022-06T, 2022-09T e 2022-12T, decidindo em consequência absolver a Requerida do pedido;

b)    Julgar improcedente o pedido de restituição do imposto pago e de juros indemnizatórios.

c)     Condenar a Requerente nas custas do processo

 

7. Valor do processo

De harmonia com o disposto no artigo 306.º, n.º 2, do CPC e 97.º-A, n.º 1, alínea a), do CPPT e 3.º, n.º 2, do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, fixa-se ao processo o valor de € 422.914,57, valor indicado pela Requerente sem oposição da Requerida.

 

8. Custas

Nos termos do artigo 22.º, n.º 4, do RJAT, fixa-se o montante das custas em € 6.732,00, nos termos da Tabela I anexa ao Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, a cargo da Requerente, em razão do decaimento.

 

Notifique-se

 

Lisboa, 12 de outubro de 2026

 

 

Os Árbitros

 

 

(Regina de Almeida Monteiro – Presidente)

 

 

(António Cipriano da Silva – Adjunto)

 

 

(Vítor  Braz – Adjunto)