SUMÁRIO: 

I.       Nem a letra nem a ratio legis da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do Código Fiscal do Investimento (CFI) autorizam a interpretação da expressão aí utilizada de criação de postos de trabalho com o sentido de criação líquida de emprego (cfr. Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 08-11-2023, processo n.º 0411/16.0BEPNF, e de 14-01-2026, processo n.º 0425/23.3BEAVR).

II.    Para efeitos da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, o termo “criação de postos de trabalho” abrange tanto contratos a termo como contratos sem termo (cfr. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 307/2019-T, 229/2022-T, 801/2024-T, 860/2024-T, 102/2025-T e 686/2025-T).

III.  Já a mera conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo não representa uma “criação de postos de trabalho” para efeitos da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, porquanto o número de trabalhadores é o mesmo - o que se verifica é uma alteração no vínculo jurídico que mantêm com o sujeito passivo (cfr. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 590/2020-T, 156/2022-T, 652/2024-T e 801/2024-T).

IV.  Em lado algum a lei exige que o posto de trabalho criado seja posterior ao investimento relevante, sendo apenas exigido que exista um nexo de causalidade entre ambos (cfr. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 752/2023-T, 715/2025-T e 1031/2024-T).

 

DECISÃO ARBITRAL

Os árbitros Rita Correia da Cunha (Árbitro-presidente), Sofia Ricardo Borges (Árbitro-vogal) e Luís Miranda da Rocha (Árbitro-vogal), designados pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD) para formar o presente Tribunal Arbitral Coletivo, acordam no seguinte:

1. Relatório

A..., LDA., NIPC e NIF ..., com sede em ..., ..., ...-... ..., Leiria (“Requerente”), veio, nos termos dos artigos 2.º, n.º 1, al. a), 3.º, n.º 1, e 10.º, n.º 1, al. a), do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”), submeter ao CAAD pedido de constituição de Tribunal Arbitral e apresentar pedido de pronúncia arbitral (“PPA”), em que é demandada a AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA (“AT” ou “Requerida”), contra os seguintes atos tributários: Liquidação de Imposto sobre o Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“IRC”), com o n.º 2025 ... e respetiva liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025..., relativas ao ano de 2021; Liquidação de IRC n.º 2025 ... e respetivas liquidações de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ... e n.º 2025..., relativas ao ano de 2022; Liquidação de IRC n.º 2025 ... e respetiva liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025..., relativas ao ano de 2023, no montante total de € 143.046,39.

Peticiona a Requerente a anulação parcial das identificadas liquidações, na parte referente às correções efetuadas pela AT relativamente ao benefício fiscal derivado do Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (“RFAI”), com fundamento (i) em erro sobre os pressupostos de facto e de direito relativamente ao requisito da criação e manutenção de postos de trabalho até ao final do período mínimo (previsto no artigo 22.º, n.º 2, al. f), do Código Fiscal do Investimento – “CFI”); e (ii) na falta ou insuficiência de fundamentação da liquidação de juros compensatórios. Mais peticiona a Requerente que a AT seja condenada no pagamento de juros indemnizatórios. 

O pedido de constituição do Tribunal Arbitral foi aceite pelo Presidente do CAAD a 27-06-2025 e notificado à AT.

Nos termos do disposto na al. b) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, o Conselho Deontológico designou como árbitros do Tribunal Coletivo os ora signatários, que atempadamente aceitaram o encargo. Por comunicações de 19-08-2025, as Partes foram notificadas da designação dos árbitros e não manifestaram intenção de a recusar (cfr. artigo 11.º, n.º 1, al.s a) e b), do RJAT e artigos 6.º e 7.º do Código Deontológico).

Nos termos do disposto na al. c) do n.º 1 do artigo 11.º do RJAT, o Tribunal Arbitral foi constituído em 08-09-2025.

Notificada para o efeito, a AT juntou o processo administrativo (“PA”) e apresentou resposta ao PPA em 15-10-2025, pugnando pela improcedência do PPA e consequente manutenção das liquidações contestadas na ordem jurídica.

Após vários adiamentos a pedido da Requerente, a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT teve lugar em 18-02-2026, tendo sido produzidas declarações de parte pela sócia-gerente B..., e ouvidas duas testemunhas arroladas pela Requerente: C..., administrativa de contabilidade da Requerente, e D..., contabilista certificado. As Partes foram notificadas para alegações escritas simultâneas. A Requerente e Requerida vieram pronunciar-se, reiterando as posições anteriormente expostas. 

Um dos árbitros vogais foi substituído, a seu pedido, por despacho do Presidente do Conselho Deontológico em 15-07-2026.

 

 

 

2. Saneamento

O Tribunal Arbitral foi regularmente constituído, é competente e as Partes têm personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão devidamente representadas (cfr. artigos 4.º e 10.º, n.º 2, do RJAT e artigo 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março).

O PPA é tempestivo, apresentado que foi dentro do prazo legal de 90 dias (cfr. artigo 10.º, n.º 1, al. a), do RJAT). 

O processo não enferma de nulidades, e não existe matéria de exceção.

3. Questões decidendas

No caso sub judice, as Partes contendem sobre se as liquidações de IRC supra identificadas enfermam do vício de violação de lei, na parte em que desconsideram as dotações de RFAI efetuadas pela Requerente com fundamento em não cumprimento do requisito da criação e manutenção de postos de trabalho, previsto no artigo 22.º, n.º 2, al. f), do CFI, com referência ao projeto de investimento plurianual de 2015-2017, investimento de 2018 e projeto de investimento plurianual de 2021-2022. 

Dos articulados das Partes resulta que as partes contendem sobre as seguintes questões específicas:

(i)     Se o requisito da criação de postos de trabalho previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI exige a criação líquida de emprego, ou se apenas é necessária a “criação de postos de trabalho”?

(ii)   Se, para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, o termo “criação de postos de trabalho” abrange tanto contratos de trabalho a termo como contratos de trabalho sem termo?

(iii)  Se a mera conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo consubstancia uma “criação de postos de trabalho” para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI?

(iv)  Se a al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI exige que o posto de trabalho relevante seja criado em momento posterior ao investimento relevante para efeitos do RFAI?

Por último, haverá que apreciar se se verifica o invocado vício de violação de lei com referência às liquidações de juros compensatórios em apreço, com fundamento na inexistência de retardamento de liquidação imputável ao contribuinte e na falta de fundamentação, e se a Requerente tem direito a juros indemnizatórios.

4. Matéria de facto

Factos provados

Consideram-se provados os factos que seguem:

a)     A Requerente é uma sociedade comercial por quotas que tem como atividade principal a fundição de outros materiais não ferrosos (CAE 24540), é sujeito passivo de IRC tributado pelo regime geral, e é qualificada como pequena empresa - cfr. Relatório de Inspeção Tributária (“RIT”) junto ao PA.

b)    A Requerente efetuou investimentos nos anos de 2015, 2016, 2017, 2018, 2021 e 2022, com vista ao aumento da capacidade produtiva - cfr. Documento 11 junto ao PPA.

c)    Em 2015, a Requerente contratou pelo menos dois trabalhadores com contrato de trabalho sem termo (E... e F...), no âmbito do projeto de investimento plurianual 2015-2017, que se mantiveram para além de três anos - cfr. Documentos 14 a 17 juntos ao PPA.

d)    Em outubro de 2017, a Requerente admitiu uma funcionária (G...) com contrato a termo, com vista à respetiva afetação aos investimentos a realizar em 2018, que se manteve no período de 3 anos exigido - cfr. Documentos 24 e 25 juntos ao PPA.

e)    Em 2021, a Requerente admitiu pelo menos três trabalhadores com contrato de trabalho (H..., I... e J...), no âmbito do projeto de investimento plurianual 2021-2022, que se mantiveram para além de três anos - cfr. Documentos 26 a 31 juntos ao PPA.

f)     Nos referidos períodos, a Requerente declarou dotações em sede de RFAI e deduções em sede de IRC a esse título - cfr. RIT junto ao PA.

g)    A Requerente foi alvo de ações inspetivas aos exercícios de 2021, 2022 e 2023, suportadas respetivamente nas Ordens de Serviço OI2024..., OI2025... e OI2025..., das quais resultaram várias correções à matéria tributável em sede de IRC, designadamente correções a saldos e deduções em sede de RFAI nos anos de 2021 (€ 309.329,24), 2022 (€ 252.850,12) e 2023 (€ 192.579,06) - cfr. RIT junto ao PA.

h)    A AT considerou que, em 2015, 2016, 2017, 2018, 2021 e 2022, o sujeito passivo não cumpriu o requisito de criação e manutenção dos postos de trabalho exigido em sede de RFAI, conforme se pode ler no RIT:

Projeto de investimento plurianual 2015-2017

“(...) importa referir que tem sido entendimento da AT3 que apenas pode integrar o conceito de “criação de postos de trabalho” a admissão de trabalhadores através da celebração de contrato de trabalho sem termo (ou por tempo indeterminado), abrangendo a admissão de trabalhadores novos e de trabalhadores que já estivessem na empresa, mas ao abrigo de um contrato com termo, que passariam a sem termo. Assim como, releva a criação líquida de emprego, devendo ser deduzidos os postos de trabalho suprimidos”.

“Aparentemente, parece ter criado postos de trabalho, que se terão mantido até decorrerem 3 anos do período de tributação em que ocorreu o termo do investimento, ou seja, até 31/12/2020. 

No entanto, não teve em conta todas as saídas/entradas verificadas durante o período de concretização dos investimentos, nem apresenta qualquer elemento relativo à média de trabalhadores no período de 12 meses antecedentes ao início do investimento (de abril de 2014 a março de 2015), nos termos da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, conjugado com a alínea k) do ponto 20. do ponto 1.2 das OAR”.

“Concluindo-se, deste modo pela criação de postos de trabalho sem termo relacionados com o investimento e pelo aumento do nível de empregabilidade (criação líquida de postos de trabalho sem termo), há que aferir se a criação liquida de pelo menos um posto de trabalho e os postos de trabalho criados em resultado do investimento foram mantidos no período mínimo de três anos a contar da data do término dos investimentos, nos termos das alíneas c) e f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI, ou seja, até 31/12/2020. 

Efetivamente, analisando as entradas e saídas de trabalhadores nos períodos de tributação de 2018, 2019 e 2020, verifica-se que a 31/12/2018, o numero de trabalhadores ao serviço da K..., com contrato sem termo/tempo indeterminado ascendia a 48, a 31/12/2019 esse número era de 44 e a 31/12/2020, a K... tinha apenas 43 trabalhadores com contrato sem termo/tempo indeterminado ao seu serviço”.

“Face ao exposto, conclui-se que, em resultado do investimento plurianual indicado pelo SP, de 2015- 2017, houve contratação liquida de trabalhadores (de 43,25 para 45), com contrato sem termo (sustentável), contudo esse nível de empregabilidade não se manteve superior à média dos 12 meses precedentes ao início desse investimento relevante, durante o período mínimo imposto pelo regime do RFAI, violando o previsto na alínea f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI. Aliás, desde abril de 2020, antes de completar o período mínimo de 3 anos de manutenção, o número de trabalhadores ao serviço da K..., com contrato sem termo/tempo indeterminado, era exatamente o mesmo que se encontrava ao serviço da K... no mês anterior ao inicio do investimento – 43 trabalhadores. 

Em consequência, atendendo a que foi infringido o artigo 22º nº 4 al f) do CFI, os saldos de dotação do RFAI dos períodos de tributação de 2015 (74.960,31€), 2016 (106.736,42€) e 2017 (5.425,00€), não são aceites fiscalmente na sua totalidade, pelo que, a sua dedução à coleta, no período em que foi gerado ou noutro subsequente, será indevida.

Assim, relativamente aos saldos de RFAI de 2015, 2016 e 2017, em reporte no período de 2021, estes deverão ser desconsiderados, sendo os respetivos montantes deduzidos neste período (31.747,13€+1.042,43€) corrigidos, não transitando qualquer saldo não deduzido relativo a estes períodos para períodos subsequentes”.

 

 

Investimento no exercício de 2018

“Aparentemente, parece ter criado mais um posto de trabalho, que se terá mantido até decorrerem 3 anos do período de tributação em que ocorreu o termo do investimento, ou seja, até 31/12/2021. 

No entanto, não teve em conta todas saídas/entradas verificadas durante o período de concretização dos investimentos, nem apresenta qualquer elemento relativo à média de trabalhadores no período de 12 meses antecedentes ao início do investimento (integralmente realizado em julho de 2018), nos termos da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, conjugado com a alínea k) do ponto 20. do ponto 1.2 das OAR. 

Relativamente ao posto de trabalho criado, verifica-se desde já que a contratação do trabalhador L... ocorre em 2018-05-06, ou seja, dois meses antes do início do investimento (julho de 2018). Esta contratação relevará, assim, para a média de trabalhadores com vinculo sem termo dos 12 meses antecedentes ao inicio do investimento”.

“Concluindo-se, deste modo pela criação de postos de trabalho sem termo relacionados com o investimento e pelo aumento do nível de empregabilidade (criação líquida de postos de trabalho sem termo), há que aferir se a criação liquida de pelo menos um posto de trabalho e os postos de trabalho criados em resultado do investimento foram mantidos no período mínimo de três anos a contar da data do término dos investimentos, nos termos das alíneas c) e f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI, ou seja, até 31/12/2021. 

Efetivamente, analisando as entradas e saídas de trabalhadores nos períodos de tributação de 2019, 2020 e 2021 verifica-se que a 31/12/2019, o numero de trabalhadores ao serviço da K..., com contrato sem termo/tempo indeterminado ascendia a 44, ou seja, já abaixo da média dos 12 meses antecedentes ao início do investimento de 2018 (45,75). A 31/12/2020 esse número era de 43 e a 31/12/2021, a K... tinha apenas 41 trabalhadores com contrato sem termo/tempo indeterminado ao seu serviço. 

Face ao exposto, conclui-se que, em resultado do investimento de 2018, houve contratação liquida de trabalhadores (de 45,75 para 48), com um contrato sem termo (sustentável), contudo esse nível de empregabilidade não se manteve superior à média dos 12 meses precedentes ao início desse investimento relevante, durante o período mínimo imposto pelo regime do RFAI, violando o previsto na alínea f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI.

Em consequência, atendendo a que foi infringido o artigo 22º nº 4 al f) do CFI, o saldo de dotação dos RFAI do período de tributação de 2018 (3.500,00€), não é aceite fiscalmente na sua totalidade, pelo que, a sua dedução à coleta, no período em que foi gerado ou noutro subsequente, será indevida.”

Projeto de investimento plurianual 2021-2022

“Aparentemente, parece ter criado postos de trabalho, que se manterão até decorrerem 3 anos do período de tributação em que ocorreu o termo do investimento. 

No entanto, não teve em conta todas as entradas e saídas verificadas durante o período de concretização dos investimentos, nem apresenta qualquer elemento relativo à média de trabalhadores no período de 12 meses antecedentes ao início do investimento (maio de 2021), nos termos da alínea f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, conjugado com a alínea k) do ponto 20. do ponto 1.2 das OAR. 

Quanto à média de trabalhadores no período de 12 meses antecedentes ao início do investimento (maio de 2021), efetuado o cálculo tendo como base a informação constante dos Anexos A e B dos Relatórios Únicos comunicados ao Ministério do Trabalho e Segurança Social, conjugado com as Declarações Mensais de Rendimentos, conclui-se que a média de trabalhadores nos 12 meses precedentes ao início investimento é de 42,08”.

“Concluindo-se, deste modo pela criação de postos de trabalho sem termo relacionados com o investimento e pelo aumento do nível de empregabilidade (criação líquida de postos de trabalho sem termo), há que aferir se a criação liquida de pelo menos um posto de trabalho e os postos de trabalho criados em resultado do investimento foram mantidos no período mínimo de três anos a contar da data do término dos investimentos, nos termos das alíneas c) e f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI, ou seja, até 31/12/2021. 

Efetivamente, analisando as entradas e saídas de trabalhadores nos períodos de tributação de 2022 e 2023 verifica-se que a 31/12/2022, o numero de trabalhadores ao serviço da K..., com contrato sem termo/tempo indeterminado ascendia a 45, sendo que a 31/12/2023, a K... tinha apenas 38 trabalhadores com contrato sem termo/tempo indeterminado ao seu serviço. Repare-se que mesmo em termos globais (trabalhadores com contratos com termo e sem termo), em dezembro de 2023 havia um total de 43 trabalhadores ao serviço da empresa, valor nunca registado tão baixo em nenhum dos anos aqui analisados (2014-2023)”.

“Face ao exposto, conclui-se que, em resultado do investimento de 2021-2022, houve contratação liquida de trabalhadores (de 42,08 para 45), com um contrato sem termo (sustentável), contudo esse nível de empregabilidade não se manteve superior à média dos 12 meses precedentes ao início desse investimento relevante, durante o período mínimo imposto pelo regime do RFAI, violando o previsto na alínea f) do n.º 4 do artigo 22º do CFI. 

Em consequência, atendendo a que foi infringido o artigo 22º nº 4 al f) do CFI, o saldo de dotação dos RFAI do período de tributação de 2021 (161.920,00€), não é aceite fiscalmente na sua totalidade, pelo que, a sua dedução à coleta, no período em que foi gerado ou noutro subsequente, será indevida”.

i)      No âmbito das referidas ações inspetivas, a Requerente exerceu o seu direito de audição prévia - cfr. Documentos 9 e 10 juntos ao PPA.

j)      Após notificação do RIT, a Requerente foi notificada da liquidação de IRC com o n.º 2025 ... e respetiva liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ..., relativas ao ano de 2021, com data limite de pagamento em 01-04-2025, tendo a Requerente procedido ao respetivo pagamento  - cfr. Documentos 1 e 4 juntos ao PPA.

k)    A Requerente foi notificada da liquidação de IRC com o n.º 2025 ... e respetivas liquidações de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ... e n.º 2025..., relativas ao ano de 2022, com data limite de pagamento em 28-07-2025 - cfr. Documento 2 junto ao PPA.

l)      A Requerente foi notificada da liquidação de IRC com o n.º 2025 ... e respetiva liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ..., relativas ao ano de 2023, com data limite de pagamento em 21-07-2025  - cfr. Documento 3 junto ao PPA.

m)   Em 27-06-2025, a Requerente interpôs o PPA na origem dos autos.

Factos não provados

Com relevo para a decisão não existem factos que devam considerar-se não provados.

 

 

Fundamentação da matéria de facto

Ao Tribunal cabe selecionar, de entre os alegados pelas Partes, os factos que importam à apreciação e decisão da causa perspetivando as hipotéticas soluções plausíveis das questões de direito (v. artigo 16.º, al. e), e artigo 19.º do RJAT e, ainda, artigo 123.º, n.º 2, do CPPT e artigo 596.º do CPC), abrangendo os seus poderes de cognição factos instrumentais e factos que sejam complemento ou concretização dos que as Partes alegaram (cfr. artigos 13.º do CPPT, 99.º da LGT, 90.º do CPTA e artigos 5.º, n.º 2, e 411.º do CPC).

Os factos dados como provados foram-no com base nos documentos juntos, incluindo o constante do PA, documentos que se dão por integralmente reproduzidos, e, bem assim, factos não controvertidos, tudo criticamente apreciado. 

Relativamente ao requisito da criação e manutenção de postos de trabalho, previsto no artigo 22.º, n.º 2, al. f), do CFI, o ónus da prova recai, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, sobre o sujeito passivo. No caso sub judice, a Requerente logrou demonstrar, por prova documental, a efetiva criação de postos de trabalho nos exercícios em causa, não tendo a Requerida questionado a relação de causalidade entre os mesmos postos de trabalho e os investimentos relevantes. Quanto às declarações de parte, e aos depoimentos das duas testemunhas arroladas pela Requerente, o Tribunal Arbitral não identificou relevo nos mesmos para a decisão da causa. 

Não se deram como provadas ou não provadas alegações das Partes apresentadas como factos mas consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insuscetíveis de prova e cuja validade será de aferir em face da matéria de facto considerada assente.

5. Matéria de Direito

O benefício fiscal do RFAI, previsto no artigo 22.º e seguintes do CFI, tem por objetivo a promoção e desenvolvimento de uma atividade num sector específico, mediante investimentos feitos por sujeitos passivos de IRC, em ativos fixos tangíveis e intangíveis, que resultem na criação de postos de trabalhos e aumentem a capacidade produtiva.

Considerando o teor do RIT e a posição das Partes vertida nos respetivos articulados, interessa começar por interpretar o disposto no artigo 22.º, n.º 2, al. f), do CFI, considerando especificamente as quatro questões identificadas supra.

Da criação de postos de trabalho (artigo 22.º, n.º 2, al. f), do CFI)

Se o requisito da criação de postos de trabalho previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI exige a criação líquida de emprego, ou se apenas é necessária a “criação de postos de trabalho”?

Posição da Partes

No RIT e na resposta ao PPA, a AT defende que, para efeitos do benefício de RFAI, apenas releva o investimento que proporcione a criação líquida de postos de trabalho, e o aumento do nível de empregabilidade na empresa e na região, medido pelo aumento líquido do número de trabalhadores ao serviço da empresa. E conclui que, in casu, ficou comprovada uma diminuição líquida do número de trabalhadores efetivos e consequentemente um aumento do nível de desemprego na região, o que contraria um dos objetivos intrínsecos do RFAI. No PPA, a Requerente argumenta que, para efeitos do benefício fiscal em causa, basta a criação de postos de trabalho conexos com o investimento relevante.

Apreciação do Tribunal Arbitral

Quanto à verificação do requisito da criação de postos de trabalho previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, interessa notar que nem a letra nem a ratio legis deste preceito autorizam a interpretação da expressão aí utilizada de criação de postos de trabalho com o sentido de criação líquida de emprego (cf. Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 08-11-2023, processo n.º 0411/16.0BEPNF, e de 14-01-2026, processo n.º 0425/23.3BEAVR).

Tal como resulta da jurisprudência arbitral, a “criação de postos de trabalho” pressuposta pelo benefício fiscal RFAI refere-se à criação de postos de trabalho, e à sua manutenção, causalmente associáveis ao investimento realizado, independentemente de, sob um ponto de vista global, a empresa ter verificado, ou não, um aumento do número de trabalhadores ao seu serviço. Ou seja: o investimento realizado por determinada empresa é elegível para usufruir do benefício fiscal em questão se, e na medida em que, dele resulte, de forma causalmente adequada, a criação de, pelo menos, um posto de trabalho, e a sua manutenção pelo período legalmente estabelecido (cf. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 307/2019-T, 488/2019-T, 546/2020-T, 500/2021-T, 508/2021-T, 149/2022-T, 485/2022-T, 544/2022-T, 483/2022-T, 299/2024-T, 307/2019-T, 652/2024-T, 628/2024-T, 802/2024-T, 860/2024-T, 1031/2024-T, 1371/2024-T, 397/2025-T).

Se, para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, o termo “criação de postos de trabalho” abrange tanto contratos de trabalho a termo como contratos de trabalho sem termo?

Posição da Partes

No RIT e na resposta ao PPA, a AT defende que, para efeitos do RFAI, apenas relevam os colaboradores contratados por tempo indeterminado. No PPA, a Requerente argumenta que, para efeitos do benefício fiscal em causa, são relevantes também os contratos de trabalho com termo.

Apreciação do Tribunal Arbitral

Resulta da jurisprudência arbitral que, para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, o termo “criação de postos de trabalho” abrange tanto contratos de trabalho a termo como contratos de trabalho sem termo (cf. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 307/2019-T, 229/2022-T, 801/2024-T, 860/2024-T, 102/2025-T e 686/2025-T). 

De facto, não há neste regime do RFAI qualquer fundamento para concluir que só se pretendeu a criação de emprego duradouro, pois não se formula qualquer exigência, para atribuição do benefício, de que os postos de trabalho criados sejam ocupados por trabalhadores contratados por tempo indeterminado.

Se a mera conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo consubstancia a uma “criação de postos de trabalho” para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI?

Posição da Partes

No RIT, a AT sustenta que a passagem de colaboradores a efetivos releva para efeitos do RFAI. No PPA, a Requerente concorda, argumentando que, para efeitos do RFAI, o conceito de criação de postos de trabalho abrange a passagem de contratos a termo a contratos sem termo.

Apreciação do Tribunal Arbitral

A este propósito, consideramos que a mera conversão de contratos de trabalho a termo em contratos de trabalho sem termo não representa uma “criação de postos de trabalho” para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI, porquanto o número de trabalhadores é o mesmo - o que se verifica é uma alteração no vínculo jurídico que mantêm com o sujeito passivo (cfr. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 590/2020-T, 156/2022-T, 652/2024-T e 801/2024-T). 

Assim, não acompanhamos o entendimento da AT do qual resulta que apenas a contratação por tempo indeterminado releva para efeito do RFAI, ainda que esta resulte da convolação de contratos de trabalho com termo certo. Nem acompanhamos o entendimento da Requerente do qual resulta que tanto a contratação a termo como a posterior convolação do contrato a termo em contrato por tempo indeterminado seriam consideradas como criação de postos de trabalho para efeitos da al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI. Se assim fosse, a admissão do mesmo trabalhador daria origem à criação de dois postos de trabalho (um no momento da celebração do contrato de trabalho com termo, e outro no momento em que o contrato com termo passaria a contrato por tempo indeterminado), o que não é de admitir.

 

Se a al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI exige que o posto de trabalho relevante seja criado em momento posterior ao investimento relevante para efeitos do RFAI?

Posição da Partes

No RIT e na resposta ao PPA, a AT argumenta que só devem ser contabilizadas, para efeitos do cálculo da criação líquida de postos de trabalho, as entradas que sejam posteriores ao início de investimento, porque só desta forma se consegue garantir que o investimento está efetivamente a cumprir o seu objetivo de promover o emprego. No PPA, a Requerente argumenta que, para efeitos do benefício fiscal em causa, são relevantes as contratações anteriores ao investimento relevante, tal como sustentado na jurisprudência arbitral.

Apreciação do Tribunal Arbitral

Em lado algum a lei exige que o posto de trabalho criado seja posterior ao investimento relevante, sendo apenas exigido que exista um nexo de causalidade entre ambos (cfr. Decisões Arbitrais proferidas nos processos n.ºs 752/2023-T, 715/2025-T e 1031/2024-T). É, aliás, normal que sejam contratados e formados colaboradores antes de uma fábrica começar a operar (ou de os novos equipamentos começarem a laborar). Ponto é que se constate uma relação direta e causal entre o investimento agregador e a criação (e posterior manutenção) dos postos de trabalho, condição cuja verificação não foi posta em causa pela AT in casu.

Aqui chegados, cumpre apreciar a verificação do requisito previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI no caso sub judice:

Projeto de investimento plurianual 2015-2017

Do RIT resulta que a AT considerou os investimentos realizados nestes anos inelegíveis para efeitos do RFAI por a Requerente não ter procedido à contratação líquida de trabalhadores no período de 2015-2017. Ora, como resulta do exposto supra, este entendimento não é de sustentar em face da jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e da jurisprudência arbitral.

Tal como resulta da matéria de facto assente, em 2015, e no âmbito do projeto de investimento 2015-2017, a Requerente contratou pelo menos dois trabalhadores com contrato de trabalho sem termo, que se mantiveram para além de três anos. 

Assim sendo, e porque a Requerente, por consequência do projeto de investimento 2015-2017, criou pelo menos um posto de trabalho, que se manteve pelo período exigível (3 anos), conclui-se que se mostra cumprido o requisito previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI.

Do exposto supra resulta que devem as correções propostas pela AT com referência aos exercícios de 2015-2017 devem ser anuladas, por vício de lei, por erro nos pressupostos de facto e de direito e, por conseguinte, nesta parte, os atos de liquidação sindicados.

Investimento no exercício de 2018

Do RIT resulta que a AT centrou-se novamente no facto de a Requerente não ter procedido à contratação líquida de trabalhadores em 2018. Seguindo a jurisprudência dominante, consideramos que é necessária apenas a contratação de um colaborador a termo, e que a mesma poderá ocorrer antes da realização do investimento relevante para efeitos do RFAI. 

Tal como resulta da matéria de facto assente, em outubro de 2017, a Requerente admitiu uma funcionária (G...) com contrato a termo, com vista à respetiva afetação aos investimentos a realizar em 2018.

Assim sendo, e porque a Requerente, por consequência do investimento realizado em 2018, criou pelo menos um posto de trabalho, que se manteve pelo período exigível (3 anos), conclui-se que se mostra cumprido o requisito previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI.

Projeto de investimento plurianual 2021-2022

Tal como resulta da matéria de facto assente, em 2021, e no âmbito do projeto de investimento 2021-2022, a Requerente contratou pelo menos três trabalhadores, que se mantiveram para além de três anos. A AT manteve a mesma argumentação referida supra, que o Tribunal Arbitral não acompanha.

Conclui-se, assim, que, com referência ao projeto de investimento 2021-2022, se mostra cumprido o requisito previsto na al. f) do n.º 4 do artigo 22.º do CFI. 

Por todo o exposto, o Tribunal Arbitral declara ilegais e anula parcialmente, por vício de violação da lei, os atos de liquidação contestados, que refletem as correções realizadas pela AT com referência ao benefício RFAI nos exercícios de 2021, 2022 e 2023, designadamente: 

Exercício de 2021

- Correção dos saldos de dotação de RFAI de 2015 (€ 74.960,31), 2016 (€ 106.736,42), 2017 (€ 5.425,00) e 2018 (€ 3.500,00) não deduzidos nesses anos, que assim transitaram para os anos seguintes, em reporte no período de 2021, não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esses períodos para períodos subsequentes; 

- Correção do saldo de dotação de RFAI de 2021 (€ 161.920,69), não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esse período, para períodos subsequentes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2021 no total de € 65.579,12 (€ 31.747,13 a partir do RFAI 2015 + € 1.042,43 a partir do RFAI 2016 + € 32.789,56 a partir do RFAI 2021); 

Exercício de 2022

- Correção dos saldos de dotação de RFAI dos períodos de 2016 (€ 105.693,99), 2017 (€ 5.425,00), 2018 (€ 3.500,00) e 2021 (€ 129.131,13), declarados em reporte em 2022, que transitam para os anos seguintes; 

- Correção do saldo de dotação de RFAI de 2022 (€ 9.100,00), não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esse período, para períodos subsequentes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2022 (€ 51.171,06 a partir do RFAI 2016 + € 9.100,00 a partir do RFAI 2022); 

 

Exercício de 2023

- Correção dos saldos de dotação de RFAI dos períodos de 2016 (€ 54.522,93), de 2017 (€ 5.425,00), de 2018 (€ 3.500,00) e de 2021 (€ 129.131,13), declarados em reporte em 2023, que transitam para os anos seguintes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2023 (€ 2.872,06 a partir do RFAI 2016 + € 2.872,06 a partir do RFAI 2021).

Da legalidade das liquidações de juros compensatórios 

Anuladas (parcialmente) as liquidações de IRC impugnadas, por violação de lei, o Tribunal Arbitral declara ilegais e anula parcialmente as liquidações de juros compensatórios impugnadas, na parte correspondente ao imposto anulado nos termos e com os fundamentos supra expostos.

Quanto ao remanescente dos juros compensatórios, temos que não assiste razão à Requerente quando defende que as respetivas liquidações padecem do vício de falta de fundamentação. 

No Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, a 11-02-2009, no âmbito do processo n.º 01002/08, pode ler-se o seguinte:

“I - Em matéria de fundamentação de decisões de cálculo de juros compensatórios, o art. 35.º, n.º 9, da LGT estabelece que «a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas. 

II - Assim, é de concluir que a mínima fundamentação exigível em matéria de actos de liquidação de juros compensatórios terá de ser constituída pela indicação da quantia sobre que incidem os juros, o período de tempo considerado para a liquidação e a taxa aplicada, para além da indicação das normas legais em que assenta a liquidação desses juros e que esses elementos devem ser indicados na liquidação, directamente ou por remissão para algum documento anexo.”

Como a este propósito referiu o Tribunal Central Administrativo Sul, a 2023-11-30, no âmbito do processo n.º 67/08.3BESNT:

“III- No respeitante aos juros compensatórios, as exigências de fundamentação são reduzidas ao mínimo, entendendo-se, nesse âmbito, que uma liquidação de juros compensatórios se encontra fundamentada quando indicar a quantia sobre a qual os mesmos incidem, o período de tempo considerado para a liquidação e a taxa ou taxas aplicadas, com menção desses elementos no próprio ato de liquidação ou por remissão para documento anexo.”

In casu, consideramos que a fundamentação das liquidações de juros compensatórios (emitidas após ações inspetivas das quais resultaram o RIT) é clara, precisa e congruente, seja nos cálculos, fundamentação de direito e períodos. 

Assim, resta ao Tribunal Arbitral julgar improcedente o vício de falta de fundamentação das liquidações de juros compensatórios.

Do direito a juros indemnizatórios

O regime substantivo do direito a juros indemnizatórios é regulado no artigo 43.º da LGT. Em especial, o n.º 1 do identificado artigo estabelece que “são devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido”. 

No presente caso, não restam dúvidas de que, nos termos acima expostos, ocorreu erro imputável aos serviços de que resultou pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido. Assim sendo, os juros indemnizatórios devem ser contados “desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respetiva nota de crédito” (cfr. n.º 5 do artigo 61.º do CPPT).

Em face do exposto, verifica-se que estão preenchidos os pressupostos legais para a condenação da AT ao pagamento de juros indemnizatórios à Requerente, nos termos dos artigos 43.º da  LGT e 61.º do CPPT. Os juros devidos serão calculados desde a data do pagamento indevido até à data em que for efetivado o reembolso, na forma e com os critérios legais aplicáveis.

6. Decisão

Termos em que decide este Tribunal Arbitral julgar procedente o PPA, e consequentemente:

(a)  Declarar ilegais e anular parcialmente, na parte relativa ao RFAI, o ato de liquidação de IRC com o n.º 2025 ... e respetivo ato de liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ..., relativos ao ano de 2021; o ato de liquidação de IRC n.º 2025 ... e respetivos atos de liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025 ... e n.º 2025 ..., relativos ao ano de 2022; e o ato de liquidação de IRC n.º 2025 ... e respetivo ato de liquidação de Juros Compensatórios com o n.º 2025..., relativos ao ano de 2023;

(b)  Declarar ilegais e anular as seguintes correções realizadas pela AT com referência ao benefício RFAI nos exercícios de 2021, 2022 e 2023: 

Exercício de 2021

- Correção dos saldos de dotação de RFAI de 2015 (€ 74.960,31), 2016 (€ 106.736,42), 2017 (€ 5.425,00) e 2018 (€ 3.500,00) não deduzidos nesses anos, que assim transitam para os anos seguintes, em reporte no período de 2021, não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esses períodos para períodos subsequentes; 

- Correção do saldo de dotação de RFAI de 2021 (€ 161.920,69), não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esse período, para períodos subsequentes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2021 no total de € 65.579,12 (€ 31.747,13 a partir do RFAI 2015 + € 1.042,43 a partir do RFAI 2016 + € 32.789,56 a partir do RFAI 2021); 

Exercício de 2022

- Correção dos saldos de dotação de RFAI dos períodos de 2016 (€ 105.693,99), 2017 (€ 5.425,00), 2018 (€ 3.500,00) e 2021 (€ 129.131,13), declarados em reporte em 2022, que transitam para os anos seguintes; 

- Correção do saldo de dotação de RFAI de 2022 (€ 9.100,00), não transitando qualquer saldo deduzido relativo a esse período, para períodos subsequentes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2022 (€ 51.171,06 a partir do RFAI 2016 + € 9.100,00 a partir do RFAI 2022); 

Exercício de 2023

- Correção dos saldos de dotação de RFAI dos períodos de 2016 (€ 54.522,93), de 2017 (€ 5.425,00), de 2018 (€ 3.500,00) e de 2021 (€ 129.131,13), declarados em reporte em 2023, que transitam para os anos seguintes; 

- Correção dos montantes de RFAI deduzidos no ano de 2023 (€ 2.872,06 a partir do RFAI 2016 + € 2.872,06 a partir do RFAI 2021).

(c)   Condenar a AT no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos dos artigos 43.º da LGT e 61.º do CPPT, calculados desde a data do pagamento indevido até à data em que for efetivado o reembolso.

Valor do processo: Nos termos conjugados do disposto nos artigos 3.º, n.º 2, do Regulamento das Custas nos Processos de Arbitragem Tributária, 97.º-A, n.º 1, al. a) do CPPT, e 306.º, n.º 2 do CPC, fixa-se o valor do processo em € 143.046,39.

Custas: Conforme disposto no artigo 22.º, n.º 4, do RJAT, no artigo 4.º, n.º 4 do Regulamento já referido e na Tabela I a este anexa, fixa-se o montante das custas em € 3.060,00, a cargo da Requerida, em razão do decaimento.

Notifique-se.

 

CAAD, 3 de setembro de 2026

 

Os Árbitros,

 

 

Rita Correia da Cunha (Presidente) 

 

 

Luís Miranda da Rocha (Vogal)

 

 

 

Sofia Ricardo Borges (Vogal)

Voto de vencida

 

Salvo o devido respeito, entendo que o Acórdão erra na interpretação e aplicação do Direito. Senão vejamos, numa súmula.

 

O RFAI constitui um regime de Auxílios de Estado, em matéria fiscal, desde logo da categoria Auxílio com finalidade regional. Categoria que, em certas condições, pode ficar isenta da obrigação de notificação à Comissão (CE), cfr. Art.º 109.º TFUE.

 

Os Auxílios de Estado, salvo disposição em contrário dos Tratados, são incompatíveis com o Mercado Interno, cfr. Art.º 107.º do TFUE. E o legislador Comunitário excepcionou, considerando compatíveis uns, e susceptíveis de ser compatíveis outros, os Auxílios de Estado que identificou nos n.ºs 2 e 3 daquele Art.º 107.º.

 

A Comissão pode adoptar Regulamentos relativos às categorias de Auxílios passíveis de isenção de notificação, cfr. Art.º 109.º/3 e 4 do TFUE.  Pode, assim, adoptar Regulamentos relativamente aos Auxílios com finalidade regional e aos Auxílios às PME sob a forma de auxílio ao investimento (Art.º 1º RGIC). 

 

O RFAI foi, precisamente, aprovado ao abrigo das excepções à regra geral da incompatibilidade. E foi aprovado nos termos do Regulamento (UE) 651/2014, de 16.06.2014 – Regulamento Geral de Isenção por Categoria – “RGIC”, que declara certas categorias de Auxílio compatíveis com o Mercado Interno em aplicação dos Art.ºs 107.º e 108.º do TFUE. (V. Preâmbulo da Portaria n.º 297/2015, de 31 de Outubro - “a Portaria” -, que regulamenta o regime, e v. art.º 1.º, n.º 2 do CFI; v. também Preâmbulo da Portaria 282/2014, de 30.12: “Atendendo à necessidade de observar as normas e demais atos emanados das instituições, órgãos e organismos da União Europeia em matéria de auxílios estatais, nomeadamente as Orientações (...) e o Regulamento (...)”).

 

O Regulamento é um acto legislativo da União, obrigatório em todos os seus elementos e directamente aplicável em todos os Estados-Membros, cfr Art.º 288.º do TFUE. Assim o RFAI careceu, também, de regulamentação interna “com vista a assegurar a plena aplicação das regras decorrentes da legislação europeia em matéria de auxílios estatais”, “assegurando a aplicação integral das regras previstas no Regulamento (...) ou RGIC) ao abrigo do qual foram aprovados e, quando aplicável, das orientações relativas aos auxílios com finalidade regional (...) OAR).” (cfr. Preâmbulo, e art.º 1.º da Portaria).

 

O DUE em matéria de Auxílios de Estado limita a soberania dos Estados-Membros, e a política da Comissão relativa ao seu controlo, sistema de regras e enquadramentos de aplicação dos Art.ºs 107.º e 108.º do TFUE constitui acquis communautaire em matéria Auxílios de Estado.[1]

 

Estamos em sede de Direito da União Europeia (DUE). A interpretação das normas integrantes do regime jurídico-fiscal em questão nos autos (RFAI) - interpretação de conceitos aí utilizados incluída -, há-de fazer-se assim contextualizada. Estamos perante normas internas instrumento de execução, efectivação e aplicação dos princípios e regras contidos nos Art.ºs 107.º a 109.º do TFUE, no RGIC, e nas OAR.[2] [3]

 

Ora. 

Na Decisão Arbitral tal não foi relevado. 

Vejamos. A norma no cerne da questão a decidir (“a Norma”): 

 

No (Novo) Código Fiscal do Investimento (CFI) - Artigo 22.º, n.º 4, al. f), que dita[4]: 

“4 - Podem beneficiar dos incentivos fiscais previstos no presente capítulo os sujeitos passivos de IRC que preencham cumulativamente as seguintes condições: (...) f) Efetuem investimento relevante que proporcione a criação de postos de trabalho e a sua manutenção até ao final do período mínimo de manutenção dos bens objeto de investimento, nos termos da alínea c).”[5]

 

Norma que tem que interpretar-se por recurso aos vários critérios hermenêuticos (v. art.º 11.º da LGT e art. 9.º do CC) e, assim também, e pelas razões acima, em conformidade com o Direito da União Europeia. Sendo certo que os objectivos do TFUE não podem ser postos em causa devido à aplicação de normas nacionais.

No DL que aprova o CFI, DL n.º 162/2014, de 31.10:

“Artigo 1.º - Objeto 

O presente decreto-lei aprova um novo Código Fiscal do Investimento e procede à revisão dos regimes de benefícios fiscais ao investimento produtivo, e respetiva regulamentação, tendo em vista a promoção da competitividade da economia portuguesa e a manutenção de um contexto fiscal favorável ao investimento, à criação de emprego e ao reforço dos capitais próprios das empresas.”

No Preâmbulo: 

“(...) com o objetivo de intensificar o apoio ao investimento, favorecendo o crescimento sustentável, a criação de emprego, e contribuindo para o reforço da estrutura de capital das empresas, o Governo propõe-se agora promover a revisão global dos regimes de benefícios ao investimento e à capitalização.

Neste contexto, o Governo considerou premente a revisão do Código Fiscal do Investimento de modo a, por um lado, adaptá-lo ao novo quadro legislativo europeu aplicável aos auxílios estatais para o período 2014-2020 e, por outro lado, reforçar os diversos regimes de benefícios fiscais ao investimento, em particular no que se refere a investimentos que proporcionem a criação ou manutenção de postos de trabalho e se localizem em regiões menos favorecidas.”

 

Na Lei de Autorização do CFI, Lei n.º 44/2014, de 11.07: 

“Artigo 1.º - A presente lei concede ao Governo autorização legislativa para aprovar um novo Código (...) adaptando os regimes de benefícios fiscais ao investimento e à capitalização das empresas às novas regras europeias aplicáveis em matéria de auxílios de Estado para o período 2014-2020, tendo em vista a promoção da competitividade da economia portuguesa e a manutenção de um contexto fiscal favorável ao investimento, à criação de emprego e ao reforço dos capitais próprios das empresas (...)”

Artigo 2.º - 1 - A autorização referida no artigo anterior é concedida ao Governo para: (...) c) Aprovar, no âmbito do novo Código Fiscal do Investimento, um novo Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (RFAI); (...) 3 - A autorização prevista na alínea c) do n.º 1 tem como sentido e extensão: a) Adaptar o regime às disposições europeias em matéria de auxílios de Estado para o período 2014-2020, nomeadamente: i) Às disposições constantes do Regulamento geral de isenção por categoria, que define as condições sob as quais certas categorias de auxílios podem ser consideradas compatíveis com o mercado interno; (...)”.

 

 Na Portaria n.º 297/2015, de 21.09 (“a Portaria”):

“(…) o Governo aprovou um novo Código Fiscal do Investimento, com o objetivo de intensificar o apoio ao investimento, favorecendo o crescimento sustentável, a criação de emprego e contribuindo para o reforço da estrutura de capital das empresas.

Neste âmbito, foi estabelecido o regime fiscal de apoio ao investimento (adiante RFAI), que, conforme previsto no n.º 2 do artigo 1.º do Código (…) constitui um regime de auxílios de Estado com finalidade regional, aprovado nos termos do Regulamento (UE) n.º 651/2014, de 16 de junho de 2014, que declara certas categorias de auxílio compatíveis com o mercado interno, em aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado, publicado no Jornal Oficial da União Europeia n.º L 187, de 26 de junho de 2014 (adiante Regulamento Geral de Isenção por Categoria ou RGIC) (…).”

Depois: 

A) No RGIC v.: 

“Artigo 2.º - Definições (...)

32) «Aumento líquido do número de trabalhadores», um aumento líquido do número de trabalhadores no estabelecimento em causa em comparação com a média durante um determinado período de tempo, após terem sido deduzidas do número de postos de trabalho criadosas eventuais perdas de postos de trabalho durante esse período. O número de trabalhadores a tempo inteiro, a tempo parcial e sazonais tem de ser considerado segundo as respetivas frações de trabalho anual;”

 

[v. também:

“Artigo 17.º - Auxílios ao investimento a favor das PME

5. O emprego diretamente criado por um projeto de investimento deve satisfazer as seguintes condições: a) Deve ser criado nos três anos subsequentes à realização do investimento;

b) Deve corresponder a um  aumento líquido do número de trabalhadores no estabelecimento em causa relativamente à média dos 12 meses precedentes;

c) Deve ser mantido durante um período mínimo de três anos a contar da data em que a vaga foi preenchida pela primeira vez.”]

 

B) Nas OAR, no mais relevante ao caso (versão aplicável a partir de 01.01.2022):

“2.2.   Definições

16) «Criação de emprego», um aumento líquido do número de trabalhadores do estabelecimento em causa, em comparação com a média dos 12 meses anteriores, após deduzir, do número de postos de trabalho criados, os postos de trabalho suprimidos durante o mesmo período, expresso em unidades de trabalho anuais;” [Na versão em vigor até então: 1.2.   Definições - k) «Criação de emprego», um aumento líquido do número de trabalhadores do estabelecimento em causa, em comparação com a média dos 12 meses anteriores, após deduzir os postos de trabalho eventualmente suprimidos durante o mesmo período do número aparente de postos de trabalho criados;]

 

 

Pois bem, na Decisão chegou-se à conclusão que a Norma não exige a criação líquida de postos de trabalho. Porém sem ter sido levada na devida conta, ao interpretá-la, seja as demais normas com ela relacionadas no nosso Ordenamento interno (algumas percorridas acima), seja o Direito da União Europeia. A interpretação conforme ao DUE exigia conclusão diversa.

 

Com efeito, do que vem de se percorrer - e estando nós como visto em sede de DUE – em aplicação dos artigos relevantes do TFUE referidos, o legislador comunitário emitiu além do mais um Regulamento e Orientações – dentro dos quais o legislador interno tem que se mover quando dá execução àquele normativo da União. Assim sendo, e levados em consideração todos os critérios hermenêuticos devidos convocar, conclui-se que da conjugação entre a letra e o espírito da Norma só pode concluir-se o legislador ter pretendido – com a expressão que utilizou - “criação de postos de trabalho” -, referir-se àquilo que o legislador comunitário traduziu pela expressão "criação de emprego”. Ademais, como o próprio legislador interno, se bem entendemos, expressamente reconhece – v. supra no próprio DL que aprova o CFI (bem como na Lei de Autorização do CFI, ou ainda na Portaria – v. nossos destacados supra) – em que faz o enquadramento do regime utilizando o conceito “criação de emprego”. Contextualizando a própria expressão que depois utilizou no art.º 22.º, 4, al. f) nessa sede - criação de emprego.

 

Ora, a esta expressão se referem as disposições de Direito Comunitário que o legislador ali faz aplicar. Nas OAR (v. acima, em 2.2. Definições; e v. até como da evolução histórica da redacção desta norma se depreende também que para o Direito Comunitário há (i) criação de postos de trabalho, e há, diferentemente, (ii) aparente criação de postos de trabalho, realidades diversas, sendo que só a primeira recai no conceito de criação de emprego).

E sendo que é a criação de emprego – a realidade visada.

 

Também no RGIC a expressão “Aumento líquido do número de trabalhadores” - que aí vem, aliás, expressamente relacionada com a de criação (efectiva e não aparente) de postos de trabalho – deverá apreender-se tendo em consideração as Orientações da Comissão para o efeito na matéria (OAR) (nem o legislador Comunitário faria de outro modo num Regulamento na mesma matéria, legislar ao arrepio das daquelas). Assim, aumento líquido de número de trabalhadores e criação de emprego serão, neste contexto, sinónimas - com a especificidade, quando muito, de o período de referência para cálculo poder ser ou não o de 12 meses (v Art 2.º 32) RGIC versus 2.2. 16) OAR).

 

Nem a esta conclusão obsta o que do RGIC também consta para quando estejam em causa, enquanto custos elegíveis, custos salarias estimados. Com efeito não só esses custos podem ser elegíveis ao mesmo tempo que são elegíveis custos de investimento (14.º, 4, al. b) RGIC), como, a estarem em causa aqueles tipos de custos, o que sucede é que há uma exigência acrescida de condições, todas elas cumulativas (14.º, 9, RGIC), e, entre elas, mais uma vez, a do aumento líquido do número de trabalhadores.

 

Mais, também atentando no art.º 17.º do RGIC (v. acima) a criação de emprego vem expressamente relacionada/definida por referência a aumento líquido do número de trabalhadores. Lembrando, aliás, estarmos também nesta sede em auxílios a PME.

 

Assim, também no nosso regime interno o conceito utilizado na Norma - “criação de postos de trabalho” – só pode ter sido utilizado com o mesmo sentido. Quer seja porque tanto decorre desde logo do próprio enquadramento feito pelo nosso legislador nos normativos em questão (vimos, maxime DL que aprova o CFI), quer seja porque a tal obriga, desde logo, a teleologia da norma, elemento teleológico.

 

O desiderato último da norma é, como bem se compreende, a diminuição do desemprego. Nem se compreenderia estar a dar incentivo à criação de posto de trabalho anuindo com a extinção a montante do mesmo ou outro maior número de postos de trabalho. Onde residiria a lógica económica do incentivo? Havendo que atender não só à letra como ao espírito da norma, finalidade e lógica jurídico-económica subjacente.

 

Vale lembrar que estamos no domínio dos Benefícios Fiscais, natureza excepcional, com a relevância da política económica subjacente e fins aí visados sempre presente nas tarefas interpretativas. Lembrando também, cfr art.º 10.º do EBF, aplicável, que – nestes mesmos limites – sempre seria de admitir a interpretação extensiva, se se entender que a forma verbal utilizada peca por defeito ou que a letra do texto fica aquém do espírito.

 

O RFAI é um Auxílio de Estado, em matéria fiscal, Auxílio ao investimento visando, enquanto tal, enquanto auxílio ao investimento que é, - visando, dizíamos - entre o mais a criação de emprego. Como escreveu o nosso legislador também, desde logo no DL que aprova o CFI.

 

E por fim relembrando que a interpretação conforme do DUE aqui se impõe.

A respeito, entre outros, com as devidas adaptações pode ver-se Ac TJUE Proc 157/86, de 04.02.1988, Par 11, 2.ª parte.

Dito isto.

Não acompanhamos a Decisão Arbitral seja na sua fundamentação seja no seu sentido. 

As correções na origem das liquidações em crise são conforme à lei, devidamente interpretada e aplicada. 

 

Como no Projecto que submetemos à apreciação do Colectivo a 6 de Março:

“(...) E a Requerente diverge da Req.da, afinal, na interpretação que a mesma faz da lei.  Com efeito, não chega a questionar que o número de trabalhadores sem termo tenha reduzido relativamente ao que tinha ao seu serviço antes do (de qualquer dos) investimento, nem questiona a média (por referência a cada um dos investimentos) a que a Req.da se reporta para fazer essa comparação. Defende é que, contrariamente ao entendimento da Req.da, o requisito da lei não comporta a exigência de manutenção do nível de empregabilidade superior à média dos 12 meses precedentes ao início desse investimento relevante (“criação líquida”, é como diz).

No caso, resultou provado, seja em procedimento inspectivo, seja nestes autos (v. probatório), que a Req.te não manteve, pelo decurso do período mínimo exigido, três anos desde a conclusão do investimento (de cada um dos investimentos), o nível de empregabilidade - o número de trabalhadores sem termo ao seu serviço não se manteve pelo referido período, mas sim decaiu. Não obstante terem sido criados postos de trabalho sem termo decorrentes do investimento, e ter chegado a ocorrer aumento do nível de empregabilidade (criação líquida de postos de trabalho sem termo), os postos de trabalho criados em resultado do investimento e a criação líquida de pelo menos um posto de trabalho não se mantiveram por todo o período de três anos após o término dos investimentos (como exige a al. f) em conjugação com a al. c) do n.º 4).

A Requerente admite-o. Discorda é de que tal seja exigível, como entende a Req.da.

E entende bem, a Requerida. A criação de emprego, visada pelo legislador, comunitário primeiro e, depois, nacional, não se cumpriu. V. supra probatório, al.s k), l) e m).

Ao procederem às correcções, os SIT interpretam a referida norma em conjugação com a demais legislação e regulamentação pertinente, seja nacional seja de Direito da UE. 

Como devido. Com efeito, no contexto de Auxílios Estatais em que nos movemos, é em consonância com o RGIC - nos termos do qual o RFAI foi aprovado -, e as OAR, mais no seio dos objectivos da política económica e social em que se enquadram, que há-de interpretar-se toda a legislação e regulamentação na matéria.

Além do mais, como se lê nos RITs (e v. RIT 2021 probatório supra), o Considerando 31 do RGIC refere “Os auxílios com finalidade regional destinam-se a contribuir para o desenvolvimento das regiões mais desfavorecidas, apoiando o investimento e a criação de emprego num contexto sustentável.” Recorde-se que o espírito subjacente à permissão destes auxílios de Estado, regidos pelo Regulamento (CE) n.º 800/2008 da Comissão, de 06.08, e Regulamento (UE) n.º 651/2014 da Comissão, de 16.06.2014, insere-se no objetivo fulcral de alcançar uma melhoria do rendimento per capita nas regiões menos desenvolvidas da União.

Andaram bem os SIT, interpretando e aplicando correctamente a lei.  

Não estavam reunidos os pressupostos do direito ao Benefício Fiscal, ao não vir cumprida a condição, cumulativa, da criação de postos de trabalho e a sua manutenção.

Independentemente de o requisito em questão ser incumprido em todos ou em apenas um ou alguns dos anos contidos no período mínimo de manutenção exigível (como também bem se vê explicitado, entre o mais, no RIT 2023, a final).

Não se verifica o invocado vício de violação de lei, a condição cumulativa plasmada pelo nosso legislador na al. f) do n.º 4 do art.º 22.º do CFI não se preenchia em relação a qualquer dos projectos de investimento. A Req.te não qualificava, assim, para efeitos de RFAI. As correcções são correctas e, consequentemente, são legais as Liquidações.”

 

A norma do art.º 22.º/4, al. f) do CFI não vem preenchida.

Lembrando ainda que a exigência que se concluiu ser a da lei vigorará pelo período de tempo exigido (v al f do n.º 4 do art 22 do CFI). Caso o SP não pretenda sujeitar-se à referida exigência que entendemos constante da Norma será livre de o fazer, porém não podendo beneficiar deste BF em concreto.

 

Também não acompanhamos, sempre se refira, desde logo e além do mais, que não se exija a criação se refira a vínculo de trabalho sem termo – como entendemos, por razões que ora não cabe desenvolver, ter que ser. Razões que também se conexionam, entre o mais, com a necessidade de manutenção dos postos criados por um determinado período de tempo aplicável após concluído o investimento.

 

Pelo percorrido, teríamos decidido pelo indeferimento total do PPA e pela manutenção das Liquidações na Ordem Jurídica, por legais.

 

Lisboa, 3 de Setembro de 2026

 

(Sofia Ricardo Borges)