SUMÁRIO: 

1.     Ainda que o negócio jurídico que deu origem ao facto tributário seja declarado nulo, essa nulidade não obsta, necessariamente, à tributação; ponto é que «se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes» e estes sejam subsumíveis à previsão de uma norma de incidência tributária.

2.     Tendo havido a comunicação da permuta pelo Advogado que autenticou o documento particular, a Autoridade Tributária teve conhecimento da transmissão e da obtenção do ganho sujeito a IRS nesse momento. Mesmo que o contribuinte não tenha, como era sua obrigação, reportado a mais-valia na declaração de IRS, a Autoridade Tributária não estava impedida de exercer o seu direito de liquidação ao longo dos quatro anos seguintes ao da obtenção do rendimento.

3.     O facto de a Autoridade Tributária ter liquidado o imposto apenas em 2024 é, nitidamente, muito para além do termo do prazo de caducidade do direito à liquidação.

 

DECISÃO ARBITRAL

I - Relatório

 

1.     A..., residente na Rua ... n.º ..., ..., ..., ...-... Estoril e com o número de identificação fiscal ... (doravante designada como ‘Requerente’), apresentou pedido de pronúncia arbitral, ao abrigo do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, (Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, doravante “RJAT”), tendo em vista a anulação da decisão de indeferimento tácito que recaiu sobre a reclamação graciosa apresentada contra os atos de liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (‘IRS’) n.º 2024... e juros compensatórios n.º 2024..., emitidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira (“Requerida”), no montante total de € 22.469,20, ainda que parcialmente.

2.     De acordo com os artigos 6.º, n.º 1 e 11.º, n.º 1, alínea a), ambos do RJAT, o Conselho Deontológico do CAAD designou como árbitro o signatário, que comunicou a aceitação do encargo no prazo aplicável. 

3.     As partes foram notificadas dessa designação em 9 de setembro de 2025, não tendo manifestado vontade de a recusar.

4.     Em conformidade com o disposto no artigo 11.º, n.º 1, alínea c), do RJAT, o Tribunal Arbitral foi constituído em 29 de setembro de 2025. 

5.     Por despacho datado de 29 de setembro de 2025, foi a Requerida notificada para apresentar a sua resposta e remeter cópia do processo administrativo, e, querendo, solicitar a prova de produção adicional.

6.     Em 3 de novembro de 2025, a Requerida apresentou requerimento a solicitar a prorrogação do prazo para a presentar resposta e juntar o processo administrativo, por um período não inferior a 20 dias.

7.     No dia 5 de novembro de 2025, foi proferido despacho a prorrogar o prazo para apresentação de resposta e junção do processo administrativo por 20 dias.

8.     Em 19 de novembro de 2025, a Requerida apresentou a sua resposta, defendendo a improcedência do pedido de pronúncia arbitral. Na mesma data, juntou aos autos o processo administrativo.

9.     Em 21 de janeiro de 2026, teve lugar na sede do CAAD a reunião do artigo 18.º do RJAT, na qual foram inquiridas as testemunhas arroladas pela Requerente, B... e C... . Ainda na reunião do artigo 18.º do RJAT, o Tribunal Arbitral notificou as Partes para, de modo simultâneo, apresentarem alegações escritas no prazo de 15 dias.

10.  Em 5 de fevereiro de 2026, as Partes apresentaram as respetivas alegações escritas, nas quais reiteraram as suas posições iniciais.

11.  Em 18 de março de 2026, o Tribunal, ao abrigo do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material, notificou a Requerida para vir informar se foi feita – e, em caso afirmativo, juntar comprovativo da mesma – a comunicação da permuta pelo Advogado e testemunha no processo C..., conforme alegado por este em inquirição, tendo a Requerida respondido em 23 de março de 2026 com a informação prestada pelo Serviço de Finanças Cascais-... .

12.  A Requerente não exerceu a faculdade de se pronunciar sobre o teor do requerimento da Requerida de 23 de março de 2026.

13.  Por virtude da referida diligência instrutória foi prorrogado por dois meses o prazo para a decisão, nos termos previstos no artigo 21.º, n.º 2, do RJAT.

 

II – Síntese da posição das Partes

 

14.  A Requerente sustenta o pedido de anulação parcial do ato de liquidação de IRS n.º 2024..., referente ao ano de 2022, com base no seguinte: 

 

a)    Em dezembro de 2017, a Requerente celebrou um contrato promessa de permuta, no âmbito do qual prometeu adquirir uma nova fração autónoma designada pela letra F (doravante designada como “fração autónoma F”) do prédio urbano da União de Freguesias de ... e ..., com o artigo matricial n.º ..., sito na Rua ... n.º...,  ..., ...-... Estoril, prometendo trocá-la pela referida fração autónoma A (destinada à sua habitação própria e permanente) do prédio urbano da do ..., concelho de Lisboa e distrito de Lisboa, com o artigo matricial n.º ..., sito na Rua ..., n.º ..., rés-do-chão, ...-... Lisboa;

b)    Tendo o correspondente contrato-prometido sido celebrado em 6 de fevereiro de 2018;

c)    A partir dessa data (6 de fevereiro de 2018), e até ao presente momento, a Requerente passou a residir na fração autónoma F;

d)    Por razões totalmente alheias à Requerente, a autenticação do contrato, realizada pelo Advogado C... veio a ser considerada nula, tendo sido necessário formalizar, uma vez mais, a transação dos imóveis, tendo-se procedido à outorga de escritura pública de permuta, em 20 de outubro de 2022;

e)    Pese embora a referida escritura, os efeitos económicos pretendidos pelas partes (de tradição dos imóveis, com pagamento dos impostos associados) foram mantidos. Ou seja, e de forma simplista, a escritura pública celebrada em 20 de outubro de 2022 não alterou a realidade material instituída pelo contrato de permuta celebrado em 6 de fevereiro de 2018;

f)     Assim, para efeitos da citada alínea a) do n.º 1 do artigo 10.º do Código do IRS, o facto tributário ora em causa, gerador de alegadas mais-valias, deu-se aquando da tradição do imóvel objeto do contrato, ou seja, 6 de fevereiro de 2018;

g)    Mesmo que se concedesse na circunstância de o contrato de permuta celebrado em 6 de fevereiro de 2018 ser inválido, embora por causas totalmente alheias à Requerente, o legislador tributário já esclareceu cabalmente qual a consequência de tal alegada invalidade;

h)    Ou seja, e nos termos do n.º 1 do artigo 38.º da LGT, “[a] ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes”;

i)     Recorde-se que, conforme afirmado pela unânime jurisprudência dos tribunais superiores, nomeadamente no Acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul de 13 de maio de 2003, proferido no processo n.º 00140/03 (JOSÉ ANTÓNIO TORRÃO), disponível em www.dgsi.pt, “ao direito fiscal interessa mais a substância do que a forma”;

j)     Assim, a aplicação do citado princípio da substância sobre a forma exige, no caso concreto, que seja privilegiada a situação material - que corresponde, conforme referido, à circunstância de a Requerente, através de um contrato de permuta celebrado nessa data, ter passado a residir no imóvel adquirido desde 6 de fevereiro de 2018. Considerar, para efeitos de facto tributário, qualquer outra data, em 2022, é fazer tábua rasa da situação real da Requerente, privilegiando elementos meramente formais, em manifesta violação do disposto no já citado n.º 1 do artigo 38.º da LGT;

k)    Assim, e uma vez que a liquidação oficiosa aqui impugnada foi apenas notificada à Requerente em 2024, foi ultrapassado o prazo legal de quatro anos estabelecido na LGT;

l)     Por conseguinte, a liquidação oficiosa de IRS emitida com base num facto tributário ocorrido em 2018 e notificada em 2024 é materialmente ilegal por violação do artigo 45.º da LGT;

m)  Constata-se que a Requerente fez verificar todos os requisitos constantes das alíneas do n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS, visto que, em suma, reinvestiu o valor de alineação do imóvel na aquisição do direito de propriedade de outro imóvel, ainda que através de um contrato de permuta celebrado em 2018, realizou o reinvestimento no período legalmente previsto e o imóvel transmitido era destinado a habitação própria e permanente da Requerente, sendo que o imóvel adquirido foi também ele, afeto à habitação própria e permanente da Requerente;

n)    Verifica-se, assim, que o reinvestimento do valor de realização da fração alienada foi efetuado imediatamente, no próprio ato jurídico da alienação, materializado sob a forma de permuta, não havendo qualquer dúvida quanto ao cumprimento do prazo legal de 36 meses previsto na lei;

o)    Caso o exposto não proceda, no que não se concede e apenas se avança por cautela de patrocínio, importa reforçar que, atendendo à materialidade subjacente que sempre se pretendeu alcançar, a Requerente, na medida das suas possibilidades, manifestou a intenção de reinvestimento em 2022, aquando do preenchimento da declaração de substituição Modelo 3 de IRS, que deu origem aos presentes autos;

p)    Ou seja, face à posição sustentada pela Autoridade Tributária e Aduaneira, no sentido de considerar que a aquisição da fração autónoma F se deu em 2022, a Requerente agiu em todo o momento com diligência, transparência e boa-fé, manifestando de forma clara a sua intenção de reinvestimento do valor de realização da fração alienada, conforme lhe é legalmente exigido;

q)    A apresentação da declaração de substituição não traduz, nem poderia traduzir, qualquer reconhecimento da legalidade da liquidação oficiosa notificada em 2024, mas sim uma manifestação suplementar de vontade de fazer operar o regime previsto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS, perante a atuação omissiva e desconsideradora da Autoridade Tributária. Esta seria, de facto, a única opção viável da Requerente, que já não poderia proceder à substituição da sua declaração Modelo 3 de IRS para 2018;

r)     Mesmo que se entendesse que era necessária uma manifestação expressa de intenção em sede de IRS no prazo legal (o que apenas se admite por mera cautela argumentativa), tal manifestação foi realizada na declaração de substituição apresentada em 2024 - isto é, no único momento legalmente possível -, com ressalva expressa de protesto e sem renúncia a quaisquer direitos, cumprindo os requisitos exigíveis à luz do princípio da cooperação;

s)     A desconsideração desta manifestação de vontade, ainda que cautelar e sob reserva de direitos, violaria os princípios da boa-fé, da justiça tributária e da legalidade, conduzindo a um formalismo excessivo e desproporcional, inadmissível à luz da Constituição da República Portuguesa e da jurisprudência consolidada, quando a Requerente cumpre, materialmente, todos os requisitos para beneficiar, no que concerne à presente transação, do regime de reinvestimento das mais-valias apuradas;

t)     Em suma, e em cumprimento dos imperativos de justiça e materialidade, com desígnio constitucional, os presentes factos impõem uma de duas conclusões: ou (i.) se reconhece que a transação em causa ocorreu em 6 de fevereiro de 2018, estando esgotado o prazo de caducidade do direito à liquidação aquando da emissão da liquidação que é, por isso, ilegal por violação do artigo 45.º da LGT, ou (ii.) se considera que a transação ocorreu em 20 de outubro de 2022 (no que não se concede e só por cautela de patrocínio se hipotisa), caso em que deverá ser aplicável a exclusão de tributação decorrente do reinvestimento de mais-valias resultantes da alienação de habitação própria e permanente, previsto no n.º 5 do artigo 10.º do Código do IRS, sendo a liquidação ora em crise ilegal por violação do referido artigo;

u)    Razão pela qual, e também por este motivo, devem considerar-se verificados todos os requisitos de que depende a exclusão de tributação da mais-valia em sede de IRS, devendo ser anulados os atos tributários de IRS e juros ora em crise;

v)    Ademais, e nos termos do citado artigo 100.º da LGT, deverá a Requerente ser ainda ressarcida pelo período em que se viu privada da quantia indevidamente paga.

 

15.  Na sua Resposta a Requerida, invocou, em síntese, o seguinte:

 

a)    Conforme refere a Requerente no artigo 11.º do PPA, o mencionado documento particular autenticado foi declarado nulo, e nessa sequência passou a assumir a forma de documento particular;

b)    Determina o disposto no artigo 875.º do Código Civil que “(…) o contrato de compra e venda só é válido se for celebrado por escritura pública ou por documento particular autenticado”;

c)    De resto, a própria Requerente admitiu tacitamente que a transmissão do imóvel (a fração A – correspondente ao rés-do-chão – do imóvel inscrito na matriz predial urbana da freguesia ..., concelho de Lisboa sob o artigo..., sito na Rua ..., n.º ..., ...-... Lisboa), não ocorreu, efetivamente, ano de 2018;

d)    Isto porque a declaração Mod.3 de IRS que a Requerente entregou em 02-05-2019, relativamente aos rendimentos auferidos em 2018, apenas juntou o Anexo A, relativo a rendimentos de trabalho dependente;

e)    A Requerente não juntou àquela declaração o Anexo G relativo a mais-valias obtidas com a alienação de bens imóveis, nem relativamente à fração supra identificada, nem quanto a qualquer outro ativo imobiliário;

f)     Posto o que falece a pretensão da Requerente quando alega a caducidade do direito à liquidação do imposto;

g)    O elemento determinante da exclusão de tributação prevista no artigo 10.º, n.º 5 do CIRS, é que, quer o imóvel alienado, quer o imóvel adquirido (objeto de reinvestimento), tenham um mesmo destino – o qual é, precisamente, de neles se instalar (e ter estado instalado) – o local de habitação própria e permanente dos sujeitos passivos;

h)    A este propósito observa-se que, à data de outorga da escritura notarial de permuta dos imóveis (20-10-2022), a Requerente tinha o seu domicílio fiscal instalado na Rua ..., n.º..., ..., ...-... Estoril, concelho de Cascais;

i)     Sendo que, posteriormente, em 22-08-2024, a contribuinte, ora Requerente, veio requerer as seguintes alterações de domicílio fiscal (todas com pedido de eficácia retroativa):

j)     - Para a Rua ..., n.º ..., rés-do-chão, ...-... Lisboa, com efeitos a 04-08-2015; - Para a Rua ..., n.º ..., ..., ..., ...-... Estoril, concelho de Cascais, com efeitos a 07-02-2018; 

k)    - E para a Rua ..., n.º ... – ..., ..., ...-... Estoril, concelho de Cascais, com efeitos a 09-09-2020.

l)     Desta panóplia de pedidos de alteração de domicílio fiscal – todos com eficácia retroativa, sublinhe-se – resulta que à data de celebração da escritura de, o domicílio fiscal da contribuinte estava instalado no último endereço mencionado, a saber: Rua ..., n.º ... –..., ..., ...-... Estoril, concelho de Cascais.

m)  Resulta, assim, que a Requerente não tinha domicílio fiscal no imóvel que declarou haver alienado, a saber: Fração A (correspondente ao rés-do-chão) do prédio inscrito na matriz predial urbana da freguesia ..., concelho de Lisboa, sob o artigo ...

n)    Pelo que não tem a Requerente a mínima razão quando afirma haver ocorrido o preenchimento dos requisitos do reinvestimento de mais-valias imobiliárias considerando o facto tributário ocorrido em 2022;

o)    Para que a Requerente tenha direito à atribuição de juros indemnizatórios será necessário que: a) Haja um erro no ato de liquidação de um tributo; b) Tal erro seja imputável aos serviços; c) A existência desse erro seja determinada em processo de reclamação graciosa ou impugnação judicial (ou, ainda, em sede de pronúncia arbitral); d) Desse erro tenha resultado o pagamento de uma dívida tributária que não era devida, ou em montante superior ao legalmente devido.

p)    Tendo em consideração tudo o que supra se foi expondo, conclui-se, desde logo, que não se mostra verificado o preenchimento do requisito que exige a verificação de um erro na liquidação imputável aos serviços, pois não se descortinou ter sido cometida, por aqueles, qualquer ilegalidade.

q)    Termos em que deve improceder a pretensão da Requerente no que toca à atribuição de juros indemnizatórios.

 

 

III – Saneamento

 

16.  O Tribunal Arbitral foi regularmente constituído e é materialmente competente para apreciar o pedido, que foi tempestivamente apresentado nos termos do previsto nos artigos 5.º e 10.º, n.º 1, alínea a), do RJAT. As partes gozam de personalidade e de capacidade judiciárias, têm legitimidade e estão regularmente representadas, em conformidade com o disposto nos artigos 4.º e 10.º, n.º 2, do RJAT, e dos artigos 1.º, 2.º e 3.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março. O processo arbitral não enferma de nulidades.

 

IV – Matéria de Facto

 

IV. 1. Factos dados como provados

 

17.  Analisada a prova produzida nos presentes autos, com relevo para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:

 

A.   Em dezembro de 2017, a Requerente celebrou um contrato promessa de permuta, no âmbito do qual prometeu adquirir, pelo valor de € 200.000,00, uma nova fração autónoma designada pela letra F (doravante designada como “fração autónoma F”) do prédio urbano da União de Freguesias de ... e ..., com o artigo matricial n.º..., sito na Rua ... n.º ..., ..., ..., ...-... Estoril, prometendo trocá-la, também pelo valor de € 200.000,00, pela fração autónoma designada pela letra A do prédio urbano da freguesia do ..., concelho e distrito de Lisboa, com o artigo matricial n...., a qual havia adquirido em 2015 pelo valor de € 105.000,00 (cfr. Documentos 3 e 5 juntos ao PPA).

B.    Em 6 de fevereiro de 2018, a Requerente celebrou o correspondente contrato-prometido de permuta, mediante documento particular autenticado pelo Advogado C..., irmão da Requerente (cfr. Documento 6 junto ao PPA e depoimento da testemunha C...).

C.    Na mesma data, foram emitidas as guias de liquidação de IMT, n.º..., a zeros, e de Imposto do Selo n.º..., no valor de € 392,18, pago na mesma data pela Requerente (cfr. Documento 6 junto ao PPA).

D.   A partir da referida data, a Requerente passou a residir na fração autónoma F (cfr. Documento 4 junto ao PPA e depoimento da testemunha C...).

E.    O contrato de permuta foi comunicado pelo Advogado C... à Autoridade Tributária, servindo de base aos averbamentos da fracção «F» do artigo matricial nº... da União das Freguesias de ... e ..., efetuados por D... em 09/04/2018, junto do Serviço de Finanças de Loures ... a qual procedeu ao consequente averbamento (cfr. depoimento da testemunha C... e requerimento da Requerida de 23 de março de 2026, do qual consta a informação prestada pelo Serviço de Finanças Cascais ...).

F.    A autenticação do contrato-prometido de permuta foi considerada nula, em virtude de se verificar causa de impedimento do Advogado que o autenticou, pelo que foi necessário formalizar novamente a transação dos imóveis, tendo-se procedido à outorga de escritura pública de permuta, em 20 de outubro de 2022, no cartório notarial de ..., em Cascais (cfr. Documento 7 junto ao PPA e depoimento da testemunha C...).

G.   No âmbito da referida escritura pública de permuta, foram admitidas as guias de liquidação de IMT, n.º ..., de Imposto do Selo n.º..., ambas emitidas em 6 de fevereiro de 2018 (cfr. Documento 7 junto ao PPA).

H.   A Requerente foi notificada da liquidação oficiosa de IRS n.º 2024... e respetivos juros compensatórios n.º 2024..., no montante total de € 22.469,20, no âmbito da qual a Autoridade Tributária e Aduaneira apurou uma mais-valia tributável, considerando que a alineação da fração autónoma A se deu em 2022 (cfr. Documento 2 junto ao PPA).

I.      A Requerente procedeu ao pagamento do montante em dívida em 30 de abril de 2024 (cfr. Documento 8 junto ao PPA).

J.     A Requerente apresentou, em 26 de agosto de 2024, declaração de substituição Modelo 3 de IRS, na qual declarou a alineação da fração autónoma A e a aquisição de nova fração autónoma F, destinada a habitação própria e permanente (cfr. Documento 1 junto ao PPA).

K.   A Requerente declarou a alienação da fração autónoma A e a aquisição de nova fração autónoma F, destinada a habitação própria e permanente, na declaração de substituição Modelo 3 de IRS de 26 de agosto de 2024 (cfr. Documento 1 junto ao PPA, facto não contestado pela Requerida).

L.    Através de Ofício datado de 10 de fevereiro de 2025, a Requerente foi notificada do despacho proferido pelo Chefe do Serviço de Finanças de Cascais – ..., que ordenou a convolação em reclamação graciosa, nos termos e para os efeitos do n.º 5 do artigo 59.º do CPPT, da declaração de substituição apresentada em 26 de agosto de 2024 (cfr. Documento 1 junto ao PPA).

M.  A Requerente não foi notificada de qualquer projeto de decisão da reclamação graciosa apresentada, tendo-se formado a respetiva presunção de indeferimento tácito.

N.   Em 21 de julho de 2025, a Requerente apresentou o pedido de constituição de Tribunal Arbitral que deu origem ao presente processo.

 

IV. 2. Factos não provados

 

18.  Não existem quaisquer factos não provados relevantes para a decisão da causa.

 

IV. 3. Motivação da matéria de facto

 

19.  O Tribunal formou a sua convicção quanto à factualidade dada como assente com base nos documentos juntos à petição inicial, no processo administrativo junto pela Autoridade Tributária, na prova testemunhal produzida em audiência e ainda no requerimento junto pela Requerida em 23 de março de 2026.

V. Matéria de Direito

 

20.   Quando um contribuinte esgrime em tribunal uma série de fundamentos autónomos que conduzem, na sua opinião, cada um deles à anulação da liquidação impugnada – o tribunal não tem de se pronunciar sobre todos eles; deve iniciar por aqueles que conduzam à nulidade e depois à anulação da liquidação, e entre estes, começará por analisar os vícios cuja procedência determine a mais estável e eficaz tutela dos interesses ofendidos, mesmo que não estejam vertidos numa relação de subsidiariedade – cfr. art. 124.º, do CPPT (ex vi, 29.º do RJAT). 

21.  Em obediência a esse ditame, iniciar-se-á pela análise do argumento da caducidade do direito à liquidação. 

22.  Revertendo para o caso sub judice, resultou provado que, em 6 de fevereiro de 2018, a Requerente outorgou um contrato de permuta, mediante documento particular autenticado, no âmbito do qual trocou um imóvel, pelo valor de € 200.000,00, que havia adquirido, em 2015, por € 105.000,00. Também resultou provado que nessa data foram emitidas as guias de impostos e pago o Imposto de Selo devido. Ficou ainda provado que os contratos de compra e venda e de permuta, autenticados pelo Advogado C... foram comunicados à AT, a qual procedeu ao respetivo averbamento em 9 de abril de 2018. Ficou ainda provado que o mencionado documento particular autenticado ficou sem efeito, sendo necessário celebrar escritura de permuta, no âmbito da qual foram aproveitadas as guias de impostos do ato de 6 de fevereiro de 2018. 

23.  Aqui chegados, importa saber em que momento ocorreu a mais-valia, como facto tributário, isto é, se com a celebração em 2018 da permuta em documento particular autenticado, entretanto considerado nulo, como defende a Requerente, ou, pelo contrário, se apenas com a celebração da escritura pública em 2022, como alega a Requerida.

Vejamos.

24.  Nos termos do artigo 10.º, n.º 1, alínea a) e n.º 3, do Código do IRS, as mais-valias que resultem da alienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis consideram-se obtidas no momento da prática do ato de alienação.

25.  No caso em apreço, resulta da prova provada que houve uma efetiva vontade da Requerente em alienar a sua fração no dia 6 de fevereiro de 2018, tendo tal transmissão, operada através de documento particular autenticado, sido comunicada à Autoridade Tributária.

26.  O facto de o documento particular autenticado ter vindo posteriormente a ser declarado nulo não conduziu à devolução da fração permutada, a qual se manteve na esfera da Requerente.

27.  Ou seja, nesta situação concreta, o facto tributário existe. 

28.  Dispõe o n.º 1 do art.º. 38.º da LGT que “A ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes.”

29.  Isto é, ainda que o negócio jurídico que deu origem ao facto tributário seja declarado nulo (como, no caso, o documento particular autenticado que formalizou a transmissão onerosa), essa nulidade não obsta, necessariamente, à tributação; ponto é que «se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes» e estes sejam subsumíveis à previsão de uma norma de incidência tributária.

30.  Como salientam DIOGO LEITE DE CAMPOS, BENJAMIM SILVA RODRIGUES e JORGE LOPES DE SOUSA, no n.º 1 do art. 38.º da LGT «dispõe-se sobre a tributação dos efeitos económicos pretendidos pelas partes que tenham sido produzidos apesar da ineficácia do negócio. // Tal tributação só ocorrerá se, e na medida em que, tais efeitos existam e recaiam na previsão de um tipo legal de imposto» e, após salientarem que o preceito se insere «numa certa vertente do chamado “realismo” do Direito fiscal. Determina-se a tributação dos efeitos económicos dos actos e negócios jurídicos, independentemente da eficácia ou validade dos negócios jurídicos que os visarem», insistem que «[t]êm os efeitos económicos que se tenham produzido e subsistirem, para ser tributados, de caber na previsão de uma norma tributária. Há que ter em atenção, nomeadamente, se essa norma tributa a realidade económica, ou a realidade jurídica» (Lei Geral Tributária Anotada e Comentada, Encontro da Escrita Editora, 4.ª edição, 2012, anotação 1 ao art. 38.º, págs. 300/301.)

31.  Ora, no caso, como resulta da prova produzida, esses efeitos económicos – a transmissão da propriedade, por um lado, e a receção do preço via imóvel permutado, por outro – produziram-se e perduraram, exercendo a Requerente todos os direitos inerentes ao direito de propriedade. 

32.  O que releva é a disposição do bem pela Requerente e não há dúvida alguma, não só ocorreu como se manteve mesmo depois da declaração de nulidade do documento particular autenticado. É, por isso, evidente, que houve uma transmissão fiscal sujeita a tributação naquele momento.

33.  Se esse facto chegar ao conhecimento da Autoridade Tributária, o prazo para a caducidade do direito de liquidação começa então a correr após esse conhecimento. 

34.  No caso dos autos, verifica-se que houve uma comunicação da permuta por parte do Advogado que autenticou o documento particular, pelo que a Autoridade Tributária teve, nesse momento, efetivamente, conhecimento da transmissão e da obtenção do ganho sujeito a IRS. 

35.  Mesmo que a Requerente não tenha, como era sua obrigação, reportado a mais-valia na declaração de IRS, a Autoridade Tributária, em face do conhecimento da operação, geradora de rendimento na esfera da Requerente, não estava impedida de exercer o seu direito de liquidação, ao longo dos quatro anos seguintes.

36.  O facto de o ter feito apenas em 2024 é, nitidamente, muito para além do termo do prazo de caducidade do direito à liquidação.

37.  Nesta conformidade, e atento o acima exposto, o indeferimento tácito da reclamação graciosa dirigida à liquidação de IRS enferma de ilegalidade e, por isso, deverá ser anulado, com todas as consequências legais daí advindas, incluindo a anulação dos atos de liquidação de imposto e juros compensatórios.

38.  Em face da solução dada à questão aqui em apreço, fica prejudicado o conhecimento das restantes questões incluídas no pedido de pronúncia arbitral.

 

VI – Juros indemnizatórios

 

39.  No que concerne ao direito a juros indemnizatórios, é regulado no artigo 43.º da LGT, que estabelece, no que aqui interessa, o seguinte: 

 

Artigo 43.º

Pagamento indevido da prestação tributária

1 – São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido. 

2 – Considera-se também haver erro imputável aos serviços nos casos em que, apesar da liquidação ser efectuada com base na declaração do contribuinte, este ter seguido, no seu preenchimento, as orientações genéricas da administração tributária, devidamente publicadas. 

 

40.  No caso em apreço, conclui-se que há erro na liquidação imputável aos serviços da Autoridade Tributária e Aduaneira, pois foi esta que as elaborou por sua iniciativa. 

41.  Os juros indemnizatórios devem ser contados desde a data em que a Requerente efetuou o pagamento da liquidação respetiva (30 de abril de 2024), até integral reembolso do montante pago em excesso, à taxa legal supletiva, nos termos dos artigos 43.º, n.º 4, e 35.º, n.º 10, da LGT, do artigo 61.º do CPPT, do artigo 559.º do Código Civil e da Portaria n.º 291/2003, de 8 de abril.

 

VII - Decisão 

 

Termos em que se decide julgar procedente o pedido arbitral e anular parcialmente os atos de liquidação de IRS n.º 2024... e juros compensatórios n.º 2024..., e, bem assim, anular o indeferimento tácito da reclamação graciosa contra eles deduzida.

 

VIII - Valor da causa

 

A Requerente indicou como valor da causa o montante de € 22.469,20, que não foi contestado pela Requerida e corresponde ao valor da liquidação a que se pretendia obstar, pelo que se fixa nesse montante o valor da causa.

 

 

IX - Custas

 

Nos termos dos artigos 12.º, n.º 2, e 24.º, n.º 4, do RJAT, e 3.º, n.º 2, do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária e Tabela I anexa a esse Regulamento, fixa-se o montante das custas em € 1.224,00 que fica a cargo da Requerida.

 

Notifique.

 

Lisboa, 20 de abril de 2026

 

 

O Árbitro,

 

Francisco Melo