Sumário:

 

1.     O RFAI – incentivo de finalidade regional – e a DLRR – incentivo ao investimento em favor de micro, pequenas e médias empresas devem observar os princípios e diretrizes constantes do Regulamento (UE) n.º 651/2014, da Comissão, de 16 de junho de 2014 (“RGIC”), do CFI e, bem assim, da Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro.

2.     Constitui requisito de acessibilidade ao RFAI e à DLRR, que as aquisições de ativos, tangíveis e intangíveis, sejam enquadráveis a título de investimento inicial relacionado com o aumento de capacidade de um estabelecimento já existente, cabendo ao sujeito passivo o ónus de comprovação das respetivas condições.

3.     Não constitui investimento inicial a mera remodelação de estabelecimentos hoteleiros ou de parte destes que não envolvam o aumento da capacidade (seja em número de quartos, seja em área). 

4.     O aumento de rentabilidade da empresa, melhoria da qualidade do serviço prestado e modernização não correspondem ao aumento de capacidade de um estabelecimento. 

5.     O CFEI II é um benefício fiscal aplicável a investimento em ativos afetos à exploração. Tendo a Requerente cedido a exploração dos seus estabelecimentos a terceiros, não pode beneficiar, em relação a estes, do CFEI II. 

 

 

 

 

DECISÃO ARBITRAL

 

Os árbitros Alexandra Coelho Martins (presidente), Luís Cupertino Ferreira e Martins Alfaro, designados pelo Conselho Deontológico do Centro de Arbitragem Administrativa (“CAAD”) para formarem o Tribunal Arbitral Coletivo, constituído em 26 de agosto de 2025, acordam o seguinte:

 

 

            I.         Relatório

 

A..., S.A., doravante “Requerente”, pessoa coletiva número..., com sede na ..., ...-... Albufeira, veio deduzir pedido de pronúncia arbitral (“ppa”) tendo em vista a anulação das liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“IRC”) e juros compensatórios inerentes, referentes aos períodos de tributação de 2019, 2020 e 2021, no valor global de € 74 672,36, e das decisões de indeferimento das reclamações graciosas apresentadas contra estes atos tributários, ao abrigo do disposto nos artigos 2.º, n.º 1, alínea a) e 10.º, n.º 1, alínea a) do Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro, que aprovou o Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária (“RJAT”), bem como dos artigos 1.º e 2.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março. 

 

É demandada a Autoridade Tributária e Aduaneira, doravante referida por “AT” ou “Requerida”. 

 

Em 20 de junho de 2025, o pedido de constituição do Tribunal Arbitral foi aceite e, de seguida, notificado à AT. 

 

Após nomeação dos árbitros, os mesmos comunicaram, em prazo, a aceitação do encargo. O Exmo. Senhor Presidente do Conselho Deontológico do CAAD informou as Partes, por notificação eletrónica registada no sistema de gestão processual em 5 de agosto de 2025, não tendo sido manifestada oposição. 

O Tribunal Arbitral Coletivo ficou constituído em 26 de agosto de 2025. 

 

A Requerida apresentou Resposta em 1 de outubro de 2025, com defesa por impugnação e, no dia seguinte, juntou o processo administrativo (“PA”). 

 

Por despacho de 7 de outubro de 2025, o Tribunal Arbitral dispensou a reunião prevista no artigo 18.º do RJAT, uma vez que não foi requerida prova testemunhal, nem suscitada ou identificada matéria de exceção, ao abrigo dos princípios da autonomia do Tribunal Arbitral na condução do processo e da celeridade, simplificação e informalidade processuais (v. artigos 16.º, alínea c) e 29.º, n.º 2 do RJAT).

 

Ambas as Partes foram notificadas para apresentarem, de modo simultâneo, alegações escritas e fixou-se o prazo para a decisão até à data-limite constante do artigo 21.º, n.º 1 do RJAT (ou seja, 26 de fevereiro de 2026), solicitando-se à Requerente o pagamento da taxa arbitral subsequente até ao termo do prazo para apresentação de alegações e a comunicação do pagamento ao CAAD.

 

            A Requerida apresentou alegações em 28 de outubro de 2025. A Requerente optou por não alegar.

 

Posição da Requerente

 

            A Requerente argui que cumpre todos os requisitos de elegibilidade previstos no Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (“RFAI”), nos termos previstos no artigo 22.º do Código Fiscal do Investimento (“CFI”) e na Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro, opondo-se, por esse motivo, à desconsideração pela AT das dotações e dedução de RFAI, relativas aos períodos de tributação de 2019 a 2021, resultantes de investimentos efetuados na sua atividade hoteleira, desenvolvida com o CAE 55111 – Hotéis com restaurante. 

 

            Defende que o investimento em questão, iniciado em 2017, integra o conceito de “investimento inicial” previsto no artigo 2.º, n.º 2 da citada Portaria e no parágrafo 49) do artigo 2.º do Regulamento Geral de Isenção por Categoria (“RGIC”)[1], na tipologia de “aumento de capacidade de um estabelecimento já existente”, por introdução de novos processos e tecnologia no ambiente hoteleiro. Para a Requerente, a criação de ambientes mais apelativos e confortáveis tem um impacto direto no aumento da capacidade da unidade hoteleira, ainda que não se traduza em mais quartos, tendo por objetivo o aumento da rentabilidade, a melhoria da qualidade do serviço e a modernização.

 

            Acrescenta não estarmos perante equipamentos de substituição isoladamente considerados. Porém, mesmo que fossem de substituição, poderiam ser elegíveis para o RFAI desde que satisfeitos os demais pressupostos. 

 

            Mais alega que a condição da criação de postos de trabalho não se deve aplicar ao RFAI, pois o incremento dos gastos salariais face ao investimento elegível efetuado não integra o montante do benefício, como extrai do disposto no artigo 14.º do RGIC. A exigência de criação de postos de trabalho consubstancia um erro jurídico de transposição da legislação da União Europeia para a ordem jurídica nacional, recordando que os Regulamentos são de “transposição” obrigatória. 

 

            Sem conceder, a Requerente afirma que a admitir-se a condição da criação de postos de trabalho, em linha com a decisão do processo arbitral n.º 652/2024-T, aquela será apenas relativa à criação e manutenção de (pelo menos) um posto de trabalho face à média dos 12 meses precedentes associada ao investimento, condição que considera estar satisfeita no seu caso.  

 

            Sobre a correção ao Crédito Fiscal Extraordinário ao Investimento (“CFEI II”), sustenta, de igual modo, estarem cumpridas de todas as condições para usufruir deste benefício, nos termos do Anexo V a que se refere o artigo 16.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho. Rejeita o entendimento da Requerida de que os investimentos não são elegíveis por serem inerentes a uma unidade hoteleira explorada por terceiros, pois mantêm a sua qualificação como ativos fixos tangíveis, independentemente da forma como tenham sido registados na contabilidade. 

 

            Discorda, por fim, das correções ao benefício da Dedução por Lucros Retidos e Reinvestidos (“DLRR”), consagrado nos artigos 27.º e seguintes do CFI e regulamentado pela Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro, por considerar cumpridas as respetivas condições de acesso, nomeadamente por respeitar a equipamentos que constituem ativos fixos tangíveis relacionados com a sua atividade hoteleira, no âmbito de um investimento inicial e que não são equipamentos de substituição, tal como invocou a propósito do RFAI.  

 

             Posição da Requerida

 

            A Requerida defende as conclusões dos Serviços de Inspeção Tributária e pugna pela manutenção das correções efetuadas aos benefícios do RFAI, DLRR e CFEI II. 

 

            No que se refere ao RFAI, começa por assinalar que o montante de investimento apurado pela Requerente, de € 264 061,77, é superior ao efetivo, de € 262 574,97, o que se ficou a dever à desconsideração da nota de crédito (de € 1 486,80) referente à devolução de parte do mobiliário, como a própria Requerente veio a reconhecer.

 

            Alega que a quase totalidade deste investimento se destinou a estabelecimentos hoteleiros que não são explorados pela Requerente, mas por terceiros em cessão de exploração, quando o artigo 22.º, n.º 2 do CFI exige que os ativos elegíveis estejam afetos à exploração da empresa. 

 

            Por outro lado, refere que as aquisições efetuadas se destinaram apenas a substituir, renovar e remodelar instalações hoteleiras em funcionamento, não sendo enquadráveis como aumento de capacidade do estabelecimento, como prevê o artigo 2.º, n.º 2, alínea d) da Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro. Reforça que o investimento em equipamentos de substituição não constitui aplicação relevante, por não se traduzir em adições, nem integrar o conceito de investimento inicial. Quanto ao mobiliário de escritório, não é elegível por não ser equipamento afeto à exploração turística. Aduz que, apesar de o sujeito passivo alegar que o projeto de investimento se iniciou em 2017, as aquisições foram contabilizadas como ativos fixos tangíveis (conta #43) e não em investimentos em curso (conta #45), o que não reflete uma estratégia global de investimento. 

 

            Em relação ao investimento em ativos fixos tangíveis em frações adaptadas para alojamento local, afirma que se trata de uma aquisição isolada de ativos que não integra o conceito de investimento inicial no âmbito de uma estratégia global de investimento. 

 

            Adicionalmente, entende não ter sido cumprido o requisito de criação de postos de trabalho conexos com o investimento, bem como a sua manutenção até ao final do período mínimo de três anos. O número de trabalhadores do ano anterior [2018] foi igual ao do ano em causa, não tendo a Requerente identificado, como lhe foi solicitado no procedimento de inspeção, os postos de trabalho criados em consequência do investimento. 

 

            Em matéria de CFEI II, a Requerida afirma que as despesas de investimento elegíveis para este benefício são apenas as que se referem a ativos afetos à exploração, pelo que, na medida em que a unidade hoteleira está a ser explorada por terceiros, as aquisições realizadas neste âmbito não são aceites, porquanto o imóvel não está afeto a uma atividade produtiva, mas a uma atividade de rendimento.

 

            Quanto às aquisições afetas à atividade administrativa, como mobiliário de escritório e equipamento informático, só devem ser consideradas na medida em que os ativos em causa se considerem atribuíveis à exploração direta da Requerente e não à parte locada para rendimento, para o que adotou um critério de repartição em função da afetação, ou não, à exploração, na proporção dos rendimentos obtidos pela exploração direta face ao total dos rendimentos, que se cifrou em 0,06%, para o ano 2020, e em 0,05%, para o ano 2021. 

 

            As aquisições de equipamentos efetuadas em 2021 para as frações a serem exploradas como alojamento local não são elegíveis, por não terem entrado em funcionamento nesse período de tributação, pois esses imóveis, contabilizados em ativos fixos tangíveis, não geraram rendimentos em 2021.

 

            A aquisição de mobiliário destinado a uma fração que faz parte dos inventários não foi igualmente aceite, por não fazer sentido que bens a incorporar em inventários [no imóvel] sejam considerados ativos fixos tangíveis. 

 

            No que se refere à DLRR, a Requerida argui que os lucros retidos referentes à DLRR de 2017 teriam que ser reinvestidos em aplicações relevantes no prazo de quatro anos, ou seja, até final de 2021. Porém, a Requerente não efetuou investimentos relevantes nesse prazo. Assim, tendo terminado em 2021 o prazo para que a Requerente realizasse o investimento (aplicação dos lucros retidos em aquisições relevantes), esta encontra-se em incumprimento do benefício fiscal usufruído em 2017, pelo que foi corrigido com referência ao período de tributação de 2021, acrescido de juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais. 

 

            Quanto aos investimentos realizados pela Requerente em 2019 e em 2020 não foram considerados elegíveis na sua totalidade. Isto porque não pode ser qualificado como investimento inicial um projeto que tem por objetivo a substituição de equipamentos ou a remodelação de instalações hoteleiras da Requerente em pleno funcionamento, nem a aquisição isolada de ativos, pois esses investimentos não estão relacionados com a criação de um novo estabelecimento, nem com o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente[2].

 

            Por outro lado, sustenta que o ónus de comprovação impendia sobre a Requerente, a quem cabia fazer a prova da verificação cumulativa das condições de elegibilidade para os benefícios, de acordo com o disposto no artigo 74.º da Lei Geral Tributária (“LGT”), não tendo aquela feito prova ou prestado esclarecimentos passíveis de contrariar as conclusões alcançadas pela Inspeção Tributária. Considera ainda que os atos se encontram devidamente fundamentados (v. artigo 77.º da LGT) e que não foi violado o princípio da verdade material (v. artigo 58.º da LGT), tendo sido dada ao sujeito passivo a oportunidade de justificar os pressupostos dos benefícios fiscais que foram objeto de correção. Conclui pela improcedência do pedido arbitral. 

 

 

II.           Saneamento

 

O Tribunal foi regularmente constituído e é competente em razão da matéria, atenta a conformação do objeto do processo dirigido à anulação de atos de liquidação (adicional) de IRC e juros compensatórios acessórios (v. artigos 2.º, n.º 1, alínea a) e 5.º do RJAT).

 

O pedido de pronúncia arbitral é tempestivo, porque apresentado dentro do prazo de 90 dias, previsto no artigo 10.º, n.º 1, alínea a) do RJAT, conjugado com o artigo 102.º, n.º 1, alínea e) do CPPT, contados da notificação eletrónica, viaCTT, das decisões de indeferimento das reclamações graciosas deduzidas contra os atos tributários impugnados, que foram remetidas por ofício datado de 5 de março de 2025 (considerando-se a notificação efetuada no décimo quinto dia posterior – v. artigo 39.º, n.º 10 do CPPT), tendo a ação arbitral dado entrada em 17 de junho de 2025. 

 

É admitida a cumulação de pedidos, em conformidade com o artigo 3.º, n.º 1 do RJAT, uma vez que os atos tributários respeitam ao mesmo imposto e a sua apreciação incide sobre idênticas circunstâncias de facto e depende da aplicação dos mesmos princípios ou regras de direito. 

 

As Partes gozam de personalidade e capacidade judiciárias, têm legitimidade e encontram-se regularmente representadas (v. artigos 4.º e 10.º, n.º 2 do RJAT e artigo 1.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de março). 

 

Não foram identificadas nulidades ou questões que obstem ao conhecimento do mérito. 

 

III.         Fundamentação de Facto

 

1.              Factos Provados

 

Com relevo para a decisão, importa atender aos seguintes factos que se julgam provados:

 

A.    A A..., S.A., aqui Requerente, é uma sociedade de direito português, que, à data dos factos – entre 2019 e 2021 –, estava inscrita no cadastro da AT para a atividade principal de “Hotéis com restaurante" (CAE 55111) e atividades secundárias de “Apartamentos turísticos sem restaurante” (CAE 55123), “Arrendamento de bens imobiliários” (CAE 68200) e “Alojamento mobilado para turistas” (CAE 55201) – cf. Relatórios de inspeção tributária dos anos 2019 a 2021 (“RITs”). 

B.    A Requerente está enquadrada no regime geral de tributação em IRC – cf. RITs.

C.    É proprietária de três estabelecimentos hoteleiros, de seguida enumerados, e das frações/lojas 1 a 4 do artigo ... da freguesia de ... e ..., cuja exploração cedeu a outras entidades, por contratos de cessão de exploração – cf. RITs:

a)     Hotel B... e Hotel C..., com 450 e 50 quartos, respetivamente, que funcionam em exploração conjunta. Foram explorados pela cadeia hoteleira D... até 31/10/2021, sendo, após essa data, explorados pela sociedade E... Lda.;

b)    Hotel G..., com 350 quartos, explorado pela cadeia hoteleira F..;

c)     Hotel H..., com 310 quartos, explorado pela cadeia hoteleira I... .

D.    A Requerente é também titular – cf. RITs:

a)     Das frações A, B, C e D do artigo ... da freguesia de ... e ...;

b)    Das frações C, L e G do artigo ... da freguesia de ... e ..., contabilizadas em ativos fixos tangíveis, que, à data dos factos, estavam a ser adaptadas para serem exploradas como alojamento local; 

c)     De um apartamento situado na Rua ..., em Lisboa, a que corresponde a fração A8 do artigo urbano ..., contabilizado em inventários.

E.     No período de tributação de 2019, a principal atividade desenvolvida pela Requerente foi a cessão de exploração dos estabelecimentos hoteleiros e das lojas 1 a 4 do artigo ..., enumerados no ponto C supra, cujos rendimentos, no valor de € 7 057 871,39 foram contabilizados na conta # 781 “Rendimentos Suplementares”. Emitiu ainda, a este respeito, faturas com redébito de despesas de água, eletricidade, seguros, comunicações e manutenção e reparação de elevadores às entidades cessionárias, no valor total de € 778 530,61, contabilizados na conta # 724 “Comparticipação de despesas” – cf. RITs.

F.     Relativamente à atividade de alojamento diretamente exercida, obteve rendimentos no valor de € 26 847,28pela exploração das frações A, B, C e D do artigo 24233 – cf. RITs.

G.    Os investimentos efetuados pela Requerente em 2019 e por esta imputados ao RFAI, bem como ao reinvestimento da DLRR, cifraram-se no total de € 262 574,97, e são os seguintes – cf. RITs. (com codificação do Tribunal arbitral): 

 

 

Cod.	DATA	N.º Fatura N. Crédito	Fornecedor	Valor (€)	Descrição
Y	20/02/2019	1/17556	K...	3 013,20	Cadeiras de exterior, no G...
Y	16/04/2019	13/5598	L...	12 170,18	Mesa de refrigeração, produtor de gelo, máquina polir talheres, fritadeira elétrica, no HotelG...– ...
X	31/07/2019	7/2433	M...	11 375,79	Substituição de equipamento de ar condicionado, por novas unidades em espaços técnicos e administrativos, no Hotel G...– ...
X	06/12/2019	7/2570	M...	2 467,19	Conclusão dos trabalhos de substituição de unidades em espaços técnicos e administrativos, no G...– ...
X	20/12/2019	1/19621	N...	39 102,00	Substituição de cabeceiras (estofadas) e bases, no Hotel G...- ...
X	20/12/2019	1/19620	N...	28 852,30	Substituição de Blackouts, no Hotel G...- ...
X	21/12/2019	2019/145	O...	6 000,00	Substituição de cadeiras em madeira, no Hotel J...
X	23/12/2019	2019/439	P...	31 000,00	Substituição de sistema de som do Hotel G...- ...
X	31/12/2019	7/2594	M...	67 975,66	Reparação e substituição de equipamentos de climatização em quartos e zonas comuns e substituição de válvulas e bombas circuladoras na central AQS. Trabalhos realizados no Hotel G... em ...
X	31/12/2019	7/2593	M...	52 000,00	Substituição da unidade desumidificadora no Hotel G... em ...
Z	16/10/2019	21337A19	K...	7 875,63	Mobiliário para escritórios centrais
Z	12/12/2019	NC 3484A19	K...	1 486,80	Mobiliário para escritórios centrais
Z	12/12/2019	25977A19	K...	1 415,99	Secretárias, mesa reunião, cadeiras para escritórios centrais
W	06/12/2019	2019/416	P...	813,83	Fornecimento de instalação de sistema de vídeo porteiro (Condomínio) Proj. 13.2445 - Frações C, L e G em ...

 

 

H.    Em 28 de julho de 2020, a Requerente submeteu a declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 2019 e inscreveu como dedução à coleta, no campo 355 (Benefícios Fiscais), do Quadro 10, o valor de € 701 764,73, sendo € 674 440,06 relativos ao Sistema de Incentivos Fiscais em Investigação e Desenvolvimento Empresarial (“SIFIDE”), € 7 700,00 relativos à DLRR e € 19 624,67 referentes ao RFAI – cf. RITs.

I.      Da dotação total de RFAI das aplicações efetuadas em 2019, no valor de € 26 406,18, foi deduzido na declaração referente a esse exercício o valor antes referido de € 19 624,67. A diferença, de € 6 781,51 (€ 26 406,18 - € 19 624,67), transitou para o período seguinte, 2020 (v. artigo 23.º, n.º 3 do CFI) – cf. RITs.

J.     No processo de Documentação Fiscal referente a 2019, a Requerente menciona que “Os investimentos efetuados no ano de 2019, estão relacionados com o projeto de investimento iniciado em 2017, que tem como objetivo a remodelação das instalações hoteleiras detidas pela empresa, tendo sido adquiridos vários ativos.” E ainda “O investimento elegível é constituído por diversos artigos de decoração e mobiliário por forma a renovar as instalações hoteleiras da empresa e, assim, aumentar a respetiva capacidade.”

K.    No período de tributação de 2020, a principal atividade desenvolvida pela Requerente, foi, à semelhança do referido quanto a 2019, a cessão de exploração dos estabelecimentos hoteleiros e das lojas 1 a 4 do artigo ..., cujos rendimentos, no valor de € 5 597 957,52 foram contabilizados na conta # 781 “Rendimentos Suplementares”. Emitiu ainda, a este respeito, faturas com redébito de despesas de água, eletricidade, seguros, comunicações e manutenção e reparação de elevadores às entidades cessionárias, no valor total de € 453 219,58, contabilizados na conta # 724 “Comparticipação de despesas” – cf. RITs.

L.     Relativamente à atividade de alojamento diretamente exercida, obteve rendimentos no valor de € 3 514,77pela exploração da fração B do artigo 24233 – cf. RITs.

M.   Os investimentos efetuados pela Requerente em 2020 e por esta imputados ao CFEI II, cifraram-se no total de € 42 163,23, e são os seguintes – cf. RITs. (com codificação do Tribunal arbitral): 

 

 

 

Cod.	DATA	N.º Fatura N. Crédito	Fornecedor	Valor (€)	Descrição
X	21/07/2020	1/2019450	Q...	18 850,00	Equipamento hoteleiro - Hotel G...
X	30/09/2020	2020/247	R...	9 154,94	Substituição de teto falso na cozinha do Hotel G..., incluindo desmontagem e remoção do teto existente, danificado
Y	10/11/2020	2020/125	S...	5 940,00	40% Projeto de arquitetura em ...- 4 frações artigo ...
Z	12/08/2020	P/9260026	T...	1 101,00	Smart TV Led 75" Philips - escritórios centrais
Z	25/08/2020	P/9260973	T...	978,00	Computador portátil Lenovo - 2 unid - escritórios centrais
Z	05/11/2020	P/9269426	T...	725,90	Equipam informático Microsoft Surface - escritórios centrais
Z	02/12/2020	42012020664	U... GmbH	256,00	Equipamento informático - escritórios Faro
Z	02/12/2020	2020/3136	V...	2 594,39	Mobiliário de escritório - escritórios Faro
Z	22/12/2020	800/62114859	W...	1 790,00	Equipamento informático - escritórios Faro
Z			X... GmbH	773,00	Equipamento informático - escritórios Faro

 

N.    Em 7 de julho de 2021, a Requerente submeteu a declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 2020 e inscreveu como dedução à coleta, no campo 355 (Benefícios Fiscais), do Quadro 10, o valor de € 365 865,14, sendo € 357 614,65 relativos ao SIFIDE, € 6 781,51 relativos ao RFAI (dotação) do exercício de 2019 e € 1 468,98 referentes ao CFEI II – cf. RITs.

O.    Nesta declaração referente ao exercício de 2020 não foi utilizada a dotação total do CFEI II no valor € 8 432,65. A diferença de € 6 963,67 transitou para o ano 2021 – cf. RITs.

P.    No período de tributação de 2021, a principal atividade desenvolvida pela Requerente, foi, à semelhança do referido quanto aos anos 2019 e 2020, a cessão de exploração dos estabelecimentos hoteleiros e das lojas 1 a 4 do artigo..., cujos rendimentos, no valor de € 6 910 773,53 foram contabilizados na conta # 781 “Rendimentos Suplementares”. Emitiu ainda, a este respeito, faturas com redébito de despesas de água, eletricidade, seguros, comunicações e manutenção e reparação de elevadores às entidades cessionárias, no valor total de € 558 663,70, contabilizados na conta # 724 “Comparticipação de despesas” – cf. RITs.

Q.    Relativamente à atividade de alojamento diretamente exercida, obteve rendimentos no valor de € 3 569,34pela exploração das frações A e C do artigo 24233 – cf. RITs.

R.    Os investimentos efetuados pela Requerente em 2021 e por esta imputados ao CFEI II, cifraram-se no total de € 23 018,56, e são os seguintes – cf. RITs. (com codificação do Tribunal arbitral):

Cod.	DATA	N.º Fatura N. Crédito	Fornecedor	Valor (€)	Descrição
K	25/11/2020	FL20004707	Y...	776,97	Telefones de secretária - 6 unid - escritório Faro
K	22/01/2021	2018/47	Z...	1 300,00	Tapeçaria - escritório Faro
K	07/01/2021	2021A1/6	AA...	3 447,00	Copiador digital - escritório Faro
K	12/01/2021	21A1460/40135	BB...	571,30	Smart TV Led 70" Samsung – escritório Faro
K	13/01/2021	2100/000003	CC...	670,40	Cadeiras escritório - escritório Faro
K	16/01/2021	2021/398	DD...	908,60	Cadeiras de visita - 14 unid - escritório Faro
K	15/02/2021	21/43	EE...	360,00	Máquina de destruir papel - escritório Faro
K	18/02/2021	FL21000801	Y...	166,20	Telefone de secretária Snom - escritório Faro
K	04/05/2021	P/9291118	T...	1 296,00	Material informático - escritórios centrais
Y	06/03/2021	2102380	FF...	2 685,24	Forno, placa, combinado, micro-ondas, exaustor, maq. loiça, termoacumulador - escritório Faro
Y	09/03/2021	2102525	FF...	1 086,72	Máquina de lavar e secador roupa Siemens - escritório Faro
Y	27/03/2021	2103184	FF...	382,11	Placa de indução Siemens - escritório Faro
Z	18/01/2021	2021A/5	GG...	965,85	Armário - Apartam Rua..., Lisboa
Z	30/03/2021	2021A/66	GG...	965,85	Armário - Apartam Rua ..., Lisboa
W	26/05/2021	P/9293515	T...	593,42	Smart TV Led 43" Philips - 2 unid - Frações C, L e G ...
X	16/05/2021	1/3187	HH...	288,00	Candeeiro de pé - Hotel G...
X	18/05/2021	1/2019994	Q...	2 034,90	Máquina de vácuo - Hotel G...
X	11/06/2021	1/3178	HH...	4 520,00	Candeeiros de mesa e de pé - Hotel G...

 

S.     Em 27 de maio de 2022, a Requerente submeteu a declaração de rendimentos modelo 22 do exercício de 2021 e inscreveu como dedução à coleta, no campo 355 (Benefícios Fiscais), do Quadro 10, o valor de € 602 012,87, sendo € 590 445,29 relativos ao SIFIDE, € 11 567,58 relativos ao CFEI II, dos quais € 6 963,67 provenientes do exercício de 2020 – cf. RITs.

T.     Nesta declaração referente ao exercício de 2021 foi utilizada a dotação total do CFEI II de 2021 no valor de € 4 603,91. Não transitaram benefícios fiscais para exercícios subsequentes – cf. RITs.

U.    Entre julho de 2021 e novembro de 2023, a Requerente foi alvo de 3 procedimentos inspetivos internos, de âmbito parcial – IRC – abrangendo os períodos de tributação de 2019 a 2021 que culminaram nas seguintes correções de imposto – cf. RITs:

a)     2019 – IRC em falta de € 19 624,67 (RFAI e DLRR); 

b)    2020 – IRC em falta de € 7 061,50 (RFAI e CFEI II); e

c)     2021 – IRC em falta de € 29 445,29 (DLRR e CFEI II).

V.    Em relação ao ano 2019, os Serviços de Inspeção da AT apresentam, em síntese, os seguintes fundamentos constantes do RIT: 

    Sobre o RFAI

                                   i.         De acordo com o artigo 22.º, n.º 2 do CFI constituem aplicações relevantes os investimentos nos ativos aí referidos, desde que afetos à exploração da empresa. No entanto, a quase totalidade do investimento efetuado destinou--se a estabelecimentos hoteleiros que foram locados pela Requerente, estando a ser explorados por terceiros, ao abrigo de contratos de cessão de exploração, pelo que não está preenchida a condição de afetação dos ativos à exploração da própria Requerente;

                                 ii.         Acresce que os benefícios fiscais previstos no artigo 23.º do CFI, de acordo com a alínea d) do n.º 2 do artigo 2.º da Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro, apenas são aplicáveis a investimentos iniciais, nos termos da alínea a) do parágrafo 49 do artigo 2.º do RGIC, considerando-se como tal os investimentos relacionados com a criação de um novo estabelecimento, o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente, a diversificação da produção de um estabelecimento no que se refere a produtos não fabricados anteriormente nesse estabelecimento, ou uma alteração fundamental do processo de produção global de um estabelecimento existente;

                                iii.         No caso concreto, o sujeito passivo alegou um investimento inicial na modalidade de aumento da capacidade de um estabelecimento já existente;

                                iv.         No entanto, os investimentos efetuados destinam-se apenas a substituir, renovar, remodelar instalações hoteleiras que se encontram em funcionamento, como é o caso do Hotel G... e do Hotel J..., o que não está em consonância com o aumento da capacidade do estabelecimento. A remodelação das instalações hoteleiras não é sinónimo de aumento da capacidade do estabelecimento, nem a Requerente o comprovou não tendo sequer sido aumentada a oferta/número de quartos;

                                 v.         O investimento na aquisição de equipamentos de substituição não é elegível como aplicação relevante por não se traduzir em “adições”, conforme estipulado no n.º 5 do artigo 22.º de CFI e não integrar o conceito de investimento inicial;

                                vi.         Quanto ao mobiliário de escritório, uma vez que não se trata de equipamento hoteleiro afeto a exploração turística, não é elegível, de acordo com a subalínea iv) da alínea a) do n.º 2 do artigo 22.º do CFI;

                               vii.         Relativamente ao investimento efetuado nas frações C, L e G do artigo urbano ... em ..., destinados a habitação e contabilizados em Ativos Fixos Tangíveis que, segundo o SP, estão a ser adaptados para alojamento local, refira-se que, para que o investimento efetuado seja elegível é necessário que seja em aplicações relevantes que integrem o conceito de investimento inicial, não se considerando como aplicação relevante a aquisição isolada de ativos que não integrem tal conceito. Tem sido entendimento que a norma constante da alínea d) do n.º 2 do artigo 2.º da Portaria n.º 297/2015 pressupõe a existência de uma estratégia global de investimento, realidade que não se compagina com a aquisição isolada de qualquer bem do ativo;

                              viii.         Apesar de a Requerente alegar que o projeto de investimento se iniciou em 2017 as aquisições foram contabilizadas na conta #43 “Ativos Fixos Tangíveis” e não na conta # 45 “Investimentos em Curso”, o que não reflete a existência de uma estratégia global de investimento, conforme o entendimento da norma constante da alínea d) do n.º 2 do artigo 2.º da Portaria n.º 297/2015;

                                ix.         Acresce que, de acordo com o disposto no n.º 4 do artigo 22.º do CFI, na sua alínea f), para beneficiar do RFAI o sujeito passivo de IRC teria de efetuar “investimento relevante que proporcione a criação de postos de trabalho e a sua manutenção até ao final do período mínimo de manutenção dos bens objeto de investimento, nos termos da alínea c)”, ou seja, 3 anos;

                                  x.         Porém, solicitada para juntar elementos documentais (contratos de trabalho) e identificar os postos de trabalho criados em conexão direta com o investimento efetuado, a Requerente não o fez e enviou apenas um mapa com uma coluna referente aos anos civis de 2019 a 2023 onde se limitou a assinalar os contratos de trabalho ativos nesses anos e datas de cessação de alguns desses contratos. Pelo que não foram indicados quais os postos de trabalho criados, diretamente conexos com o investimento, nem tão pouco remetidos quaisquer contratos de trabalho e, em consequência, provado o necessário acréscimo de trabalhadores; 

                                xi.         De acordo com os elementos disponíveis, verificou-se que o SP tinha 11 funcionários em 2018 e em 2019, ano do investimento, manteve os mesmos 11 funcionários, não se verificando por isso qualquer aumento do número de trabalhadores, sendo que, face à falta de exibição de elementos por parte do sujeito passivo, torna-se impossível aferir a veracidade do número de trabalhadores alegado em sede de direito de audição;

                               xii.         Conclui-se que não estão cumpridos os requisitos do RFAI, pelo que não é aceite a dotação total do RFAI no valor de € 26 406,18, cuja dedução à coleta de IRC em 2019 foi de € 19 624,67, ora corrigido, e em 2020, o remanescente, de € 6 781,51, que será corrigido com referência a esse ano subsequente;

    Sobre a DLRR 

                              xiii.         Nos termos do artigo 29.º do CFI “Os sujeitos passivos podem deduzir à coleta do IRC, nos períodos de tributação que se iniciem em ou após 1 de janeiro de 2014, até 10 % dos lucros retidos que sejam reinvestidos em aplicações relevantes nos termos do artigo 30.º, no prazo de quatro anos contado a partir do final do período de tributação a que correspondam os lucros retidos”;

                              xiv.         No exercício de 2019, o SP deduziu à coleta € 7 700,00 por lucros retidos e reinvestidos; 

                               xv.         No Processo de Documentação Fiscal, a Requerente refere que, “em 2019, os investimentos efetuados e considerados em sede de RFAI, são também elegíveis para efeitos de DLRR e, por conseguinte, foram reinvestidos neste período € 186.629,43 dos lucros retidos, perfazendo a totalidade da reserva especial em sede de DLRR de 2017.” Refere ainda que o reinvestimento respeitante à reserva especial para efeitos de DLRR de 2019 ocorreu no próprio período;

                              xvi.         A soma destes dois montantes é de € 263 629,43 (€ 77 000,00 + € 186 629,43), enquanto os documentos comprovativos do investimento totalizam € 262 574,97, pelo que se o benefício fosse devido teria de ser calculado sobre este último valor (menor);

                            xvii.         Tal como sucede com o RFAI, também a DLRR apenas é aplicável a investimentos iniciais (v. artigo 2.º, n.º 2, alínea d) da Portaria n.º 297/2015 e alínea a) do parágrafo 49 do artigo 2.º do RGIC), nas quatro tipologias indicadas, tendo o sujeito passivo invocado o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente; 

                           xviii.         E no n.º 2 do artigo 30.º do CFI “Considera-se investimento realizado em aplicações relevantes o correspondente às adições, verificadas em cada período de tributação, de ativos fixos tangíveis e bem assim o que, tendo a natureza de ativo fixo tangível e não dizendo respeito a adiantamentos, se traduza em adições aos investimentos em curso.”; 

                              xix.         Conforme já referido em sede de RFAI, não se pode considerar investimento inicial um projeto que tem como objetivo a substituição de equipamentos ou remodelação das instalações hoteleiras detidas pela empresa que se encontram em pleno funcionamento, nem a aquisição isolada de ativos, como é o caso da aquisição do sistema de vídeo porteiro, dado que esses investimentos não estão relacionados com a criação de um novo estabelecimento nem com o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente; 

                               xx.         Quanto ao mobiliário de escritório no valor total de € 7 804,82, considera-se constituir aplicação relevante em sede de DLRR; 

                              xxi.         A Requerente indicou no processo de documentação fiscal que, do investimento efetuado em 2019, € 186 629,43 respeita ao reinvestimento dos lucros retidos no ano 2017 e o restante, até perfazer € 264 061,77, respeita ao reinvestimento dos lucros retidos no ano 2019;

                            xxii.         Uma vez que o SP não indicou quais os bens respeitantes ao reinvestimento dos lucros retidos em cada um dos anos, mas apenas o valor global, tomando em consideração a cronologia das aquisições, verifica-se que o mobiliário de escritório será um reinvestimento efetuado no âmbito do DLRR de 2017;

                           xxiii.         Nos termos do n.º 1 do artigo 29.º do CFI, os lucros retidos têm que ser reinvestidos em aplicações relevantes no prazo de quatro anos. No caso da DLRR de 2017, o reinvestimento teria que ocorrer até final de 2021. Uma vez que, das aquisições efetuadas respeitantes ao DLRR de 2017, € 178 824,61 (€ 186 629,42 – € 7 804,82) foram consideradas não elegíveis, então esse montante encontra-se em incumprimento. Assim, deve corrigir-se o benefício fiscal usufruído no ano de 2017, no valor de € 17 882,46 (€ 178 824,61 x 10%) acrescido de juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais, no exercício de 2021, de acordo com o disposto na alínea a) do artigo 34.º do CFI;

                           xxiv.         Relativamente ao investimento em aplicações não relevantes respeitantes ao DLRR de 2019, não irá ser feita qualquer correção uma vez que o SP pode ainda reinvestir aquele montante até final de 2023.

W.   No tocante ao ano 2020, os Serviços de Inspeção da AT apresentam, em síntese, os seguintes fundamentos constantes do RIT: 

    Sobre o RFAI

                                   i.         Sobre a dedução efetuada em 2020 respeitante à dotação (do investimento realizado pela Requerente) de 2019, reproduz e remete para os fundamentos do RIT 2019 que a analisou [a dotação], concluindo que não estão cumpridos os requisitos para a Requerente possa beneficiar do RFAI; 

Sobre o CFEI II

                                 ii.         De acordo com o artigo 3.º do anexo V a que se refere o artigo 16.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, este benefício fiscal corresponde a uma dedução à coleta de IRC no montante de 20 % das despesas de investimento em ativos afetos à exploração, que sejam efetuadas entre 1 de julho de 2020 e 30 de junho de 2021;

                                iii.         Consideram-se despesas de investimento em ativos afetos à exploração as relativas a ativos fixos tangíveis e ativos biológicos que não sejam consumíveis, adquiridos em estado de novo e que entrem em funcionamento ou utilização até ao final do período de tributação que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2021 (v. artigo 4.º, n.º 1 do mesmo Anexo V);

                                iv.         O conceito de atividade produtiva deve ser interpretado por referência ao conceito de afeto à exploração, previsto no n.º 1 do artigo 3.º do mesmo diploma, considerando-se afetos à atividade administrativa os ativos necessários ao desenvolvimento desta atividade;

                                 v.         Nos casos em que as despesas com investimentos respeitem a ativos que se encontrem simultaneamente afetos à exploração e a outros fins, devem as mesmas ser consideradas elegíveis só na medida em que os ativos em causa se considerem afetos à parte da exploração. Sendo esse o caso, terá de ser adotado um critério de repartição dos referidos investimentos em função da sua afetação, ou não, à exploração;

                                vi.         Aplicando à situação concreta, o documento (Equipamento hoteleiro – Hotel G...) no valor de € 18 850,00, de 21/07/2020, e o documento no valor de € 9 154,94 (Substituição do teto falso da cozinha do Hotel G...), de 30/09/2020, respeitam a uma unidade hoteleira que está a ser explorada por terceiros, logo não serão elegíveis, dado que o imóvel em causa não está afeto à atividade produtiva (fornecimento de alojamento hoteleiro), mas a uma atividade de rendimento (cessão de exploração);

                               vii.         No caso do documento do fornecedor S... de 10/11/2020, no valor de € 5 940,00, respeitante a 40% do Projeto de Arquitetura em ..., a alínea a) do n.º 2 do artigo 4.º do CFEI II refere que “são elegíveis as despesas com projetos de desenvolvimento”. Tratando-se de um projeto que visa remodelar as frações do artigo urbano ... para adaptá-las a alojamento local, conforme informou o SP, então consideram-se elegíveis para efeitos de CFEI II;

                              viii.         Relativamente ao mobiliário de escritório e equipamento informático, no valor total de € 8 218,29, estão os mesmos afetos à atividade administrativa;

                                ix.         Uma vez que as despesas de investimento elegíveis para efeitos de CFEI II são apenas as que se referem a ativos afetos à exploração são consideradas parcialmente as despesas de investimento afetas à atividade administrativa, em função dos rendimentos obtidos respeitantes a imóveis;

                                  x.         Assim, em 2020, o SP obteve rendimentos no valor de € 3 514,77 resultantes da exploração direta de imóveis (fração B do artigo ...) e € 5 597 957,52 de rendimentos com cessões de exploração. Considerando estes rendimentos, apura-se que apenas 0,06% (€ 3 514,77 / € 5 601 472,29) correspondem à exploração de imóveis por parte da Requerente, ou seja, à atividade produtiva. Nestes termos as despesas de investimento elegíveis afetas à atividade administrativa necessária ao desenvolvimento da atividade produtiva são de € 4,93 (€ 8 218,29 x 0,06%);

                                xi.         Face ao exposto, o valor total de despesas elegíveis para beneficiar do CFEI II é de € 5 944,93 (€ 5 940,00 + € 4,93), sendo o benefício fiscal de € 1 188,99 (20%), conforme legislação anteriormente referida. Dado que a dedução à coleta efetuada no ano 2020, relativa ao CFEI II, foi de € 1 468,98, então a correção a este benefício fiscal é de € 279,99 (€ 1 468,98 – € 1 188,99);

                               xii.         Uma vez que foi efetuada a utilização da dotação total do CFEI II no ano de 2020, o valor que o SP transitou para 2021 e que deduziu à coleta (€ 6 963,67) irá ser corrigido nesse exercício.

X.    Com referência ao ano 2021, os Serviços de Inspeção da AT apresentam, em síntese, os seguintes fundamentos constantes do RIT: 

    Sobre a DLRR

                                   i.         Com exceção do mobiliário de escritório, no valor total de € 7 804,82, a Requerente não efetuou investimentos/aplicações relevantes no prazo de 4 anos, a contar do exercício de 2017, ou seja, até ao final de 2021, para poder beneficiar do direito à DLRR originada nesse ano, conforme artigos 29.º e 30.º do CFI; 

                                 ii.         No tocante ao exercício de 2019, a Requerente deduziu à coleta € 7 700,00 por lucros retidos e reinvestidos. Todavia, os investimentos realizados pela Requerente em 2019, não foram considerados elegíveis na sua totalidade como assinalado no RIT referente a esse ano, por não se tratar de um investimento inicial; 

                                iii.         Conforme já referido, não se poderá considerar investimento inicial um projeto que tem como objetivo a substituição de equipamentos ou remodelação das instalações hoteleiras detidas pela empresa que se encontram em pleno funcionamento, nem a aquisição isolada de ativos, como é o caso da aquisição do sistema de vídeo porteiro, dado que esses investimentos não estão relacionados com a criação de um novo estabelecimento nem com o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente; 

                                iv.         Em síntese, uma vez que, das aquisições efetuadas pelo SP respeitantes ao DLRR de 2017, € 178 824,61 (€ 186 629,42 – € 7 804,82) foram consideradas não elegíveis esse montante encontra-se em incumprimento. Assim, o benefício fiscal correspondente usufruído no ano de 2017, no valor de € 17 882,46 (€ 178 824,61 x 10%) acrescido de juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais, é corrigido no exercício de 2021, de acordo com o disposto na alínea a) do artigo 34.º do CFI;

                                 v.         Relativamente ao investimento em aplicações não relevantes respeitantes ao DLRR de 2019, não se procede a qualquer correção uma vez que o SP pode ainda reinvestir aquele montante até final de 2023;

Sobre o CFEI II – 2020 

                                vi.         Tendo-se concluído no RIT de 2020 que os investimentos realizados pela Requerente não são elegíveis na sua totalidade, o valor que transitou para 2021 e que deduziu à coleta neste exercício, de € 6 963,67, deve ser corrigido;

Sobre o CFEI II – 2021 

                               vii.         Com argumentos idênticos aos alegados no RIT referente ao período de tributação de 2020, rejeitam-se as despesas de investimento relacionadas com imóveis que não estão a ser explorados pela Requerente, mas sim por terceiros, como é o caso do Hotel G..., por não estarem afetos à atividade de exploração, mas sim a uma atividade de rendimento; 

                              viii.         Relativamente à aquisição de Smart TV Led afetas às frações C, L e G do artigo ... em ..., as quais foram adaptadas para serem exploradas como Alojamento Local, considera-se que não entraram em funcionamento até final do período de tributação de 2021 uma vez que estes imóveis, contabilizados em Ativos Fixos Tangíveis, não geraram rendimentos em 2021. Também em janeiro de 2022 não se verificou a emissão de faturas por parte da Requerente pela exploração destes imóveis;

                                ix.         Quanto às duas faturas emitidas pelo fornecedor de mobiliário “...”, respeitantes à aquisição de armários para o apartamento situado na Rua ..., em Lisboa, a que corresponde a fração A8 do artigo urbano..., não se consideram elegíveis para efeitos de CFEI II uma vez que este imóvel faz parte dos Inventários da Requerente. Tratando-se de um inventário, não faz sentido que bens a incorporar no mesmo sejam considerados Ativos Fixos Tangíveis. Como tal, não se encontrando previstos no n.º 1 do artigo 4.º do CFEI II, estas aquisições não são elegíveis;

                                  x.         No que respeita ao investimento efetuado nos escritórios de Faro e centrais, no valor total de € 13 650,54, apenas € 9 496,47 está afeto à atividade administrativa e é elegível, excluindo-se, portanto, o equipamento de cozinha adquirido;

                                xi.         Sobre as despesas afetas à atividade administrativa (€ 9 496,47), estas devem ser consideradas na proporção dos rendimentos obtidos respeitantes a imóveis. Assim, em 2021, a Requerente obteve rendimentos no valor de € 3 569,34 resultantes da exploração direta de imóveis (frações A e C do artigo ...) e € 6 910 773,53 de rendimentos com cessões de exploração. Considerando estes rendimentos, apura-se que apenas 0,05% (€ 3 569,34 / € 6 910 773,53) correspondem à exploração de imóveis pela Requerente. As despesas de investimento elegíveis afetas à atividade administrativa necessária ao desenvolvimento da atividade produtiva cifram-se, desta forma, em € 4,75 (€ 9 496,47 x 0,05%);

                               xii.         Dado que a dotação total e correspondente dedução à coleta efetuada relativa ao CFEI II do ano de 2021 foi de € 4 603,91, então a correção a este benefício fiscal é de € 4 599,16 (€ 4 603,91 – € 4,75).

Y.     Na sequência das ações inspetivas realizadas aos anos 2019, 2020 e 2021, foram emitidas e notificadas à Requerente liquidações adicionais de IRC e juros compensatórios, no valor global a pagar de € 74 672,36, com data limite de pagamento fixada em 31 de janeiro de 2024 [IRC de 2019], 5 de março de 2024 [IRC de 2020] e 11 de abril de 2024 [IRC de 2021] – cf. liquidações e documentos de demonstração de acerto de contas juntos à ação arbitral. 

Z.     Inconformada, a Requerente apresentou reclamações graciosas daqueles atos tributários, que foram indeferidas e notificadas viaCTT por ofício com registo eletrónico de disponibilização em 5 de março de 2025 – cf. ofícios de notificação das decisões de indeferimento juntos pela Requerente. 

AA. Mantendo a discordância das liquidações de IRC e juros compensatórios em análise a Requerente apresentou no CAAD, em 17 de junho de 2025, o pedido de constituição do Tribunal Arbitral na origem da presente ação – cf. registo de entrada no SGP do CAAD. 

 

            2.         Motivação da Decisão da Matéria de Facto e Factos não Provados

 

Os factos pertinentes para o julgamento da causa foram escolhidos e recortados em função da sua relevância jurídica, em face das soluções plausíveis das questões de direito, nos termos da aplicação conjugada dos artigos 123.º, n.º 2 do CPPT, 596.º, n.º 1 e 607.º, n.º 3 do Código de Processo Civil (“CPC”), aplicáveis por remissão do artigo 29.º, n.º 1, alíneas a) e e) do RJAT, não tendo o Tribunal que se pronunciar sobre todas as alegações das Partes, mas apenas sobre as questões de facto necessárias para a decisão. 

 

No que se refere aos factos provados, a convicção dos árbitros fundou-se na análise crítica da prova documental junta aos autos pelas Partes, não tendo a Requerente demonstrado, o que era seu ónus, que as aquisições de ativos efetuadas nos anos 2019 a 2021 respeitam a um investimento inicial na modalidade de aumento de capacidade de um estabelecimento existente. 

 

            Com relevo para a decisão não existem outros factos alegados que devam considerar-se não provados. 

 

Não se deram como provadas nem não provadas alegações feitas pelas Partes e apresentadas como factos, consistentes em afirmações estritamente conclusivas, insuscetíveis de prova e cuja validade terá de ser aferida em relação à concreta matéria de facto consolidada.

 

 

IV.         Do Direito 

 

Está em discussão nos presentes autos a elegibilidade dos investimentos efetuados pela Requerente, nos períodos de tributação de 2019 a 2021, para os benefícios fiscais do RFAI, da DLRR e do CFEI II. 

 

Atendendo aos fundamentos constantes nos Relatórios de Inspeção Tributária (que estão na origem dos atos tributários objeto desta ação e circunscrevem os poderes de cognição deste Tribunal Arbitral), interessa aferir se as aquisições efetuadas pela Requerente preenchem o conceito de investimento inicial e se, encontrando-se a exploração dos hotéis cedida a terceiros, as aquisições a estes destinadas podem ser qualificadas como afetas à exploração da Requerente. 

 

1.    Elegibilidade para Efeitos do RFAI e da DLRR 

 

1.1.       Enquadramento Preliminar do RFAI e da DLRR

 

O TFUE consagra, nos seus artigos 107.º a 109.º, o regime jurídico que regula os auxílios de Estado, com a finalidade de proibir a concessão de auxílios por parte dos Estados que ponham em perigo a concorrência dentro da União Europeia. 

 

O estabelecimento das regras de concorrência necessárias ao funcionamento do mercado interno integra a reserva de competência exclusiva da União Europeia, nos termos do artigo 3.º, n.º 1, alínea b) do TFUE, como salientado na decisão arbitral n.º 545/2018-T, de 23 de maio de 2019. Em matérias de competência exclusiva da União, só esta pode legislar e adotar atos juridicamente vinculativos. Os Estados-Membros apenas poderão fazê-lo se habilitados pelo direito europeu ou a fim de dar execução aos atos da União (v. artigo 2.º, n.º 1 do TFUE). 

 

Neste âmbito, a Comissão Europeia, adotou o RGIC (que sucedeu ao anterior regulamento geral de isenção por categoria, o Regulamento n.º 800/2008, de 6 de agosto de 2008[3]), e continuou a simplificação do procedimento autorizativo dos auxílios, dispensando os Estados-Membros da obrigação de notificação, desde que verificados determinados pressupostos, orientando-os no sentido de dirigirem os recursos públicos para a realização de objetivos europeus comuns[4]. 

 

O primeiro capítulo do RGIC, sob a epígrafe “Disposições comuns”, versa sobre as normas comuns a todas as categorias de auxílios aí abrangidas, e consagra “a obrigatoriedade de os Estados respeitarem certos princípios quando se decidem a implementar auxílios sob o seu manto”[5], incorporando as diretrizes sobre os elementos que os auxílios devem respeitar, para serem considerados compatíveis com o mercado interno e estabelecendo expressamente a obrigação de os auxílios terem um efeito de incentivo (v. artigo 6.º do RGIC). 

 

Assim, o RGIC, além do propósito de isentar certos auxílios de Estado da obrigação de notificação, define os princípios e diretrizes que devem servir de enquadramento à ação legislativa dos Estados-Membros nesta área, fazendo parte do respetivo quadro regulatório. Os referidos princípios e diretrizes, ao constarem de regulamento adotado pela Comissão Europeia, são obrigatórios em todos os seus elementos e diretamente aplicáveis em todos os Estados-Membros, como expressamente determina o artigo 288.º do TFUE e reitera o artigo 59.º do RGIC.

 

O RFAI e a DLRR consubstanciam benefícios fiscais regulados no CFI que operam por dedução à coleta[6]. Em relação ao RFAI, o CFI enquadra-o, no seu artigo 1.º, n.º 2, como um regime de auxílio com finalidade regional aprovado “nos termos do Regulamento (UE) n.º 651/2014 da Comissão, de 16 de junho de 2014, que declara certas categorias de auxílio compatíveis com o mercado interno, em aplicação dos artigos 107.º e 108.º do Tratado, publicado no Jornal Oficial da União Europeia, n.º L 187, de 26 de junho de 2014 (adiante Regulamento Geral de Isenção por Categoria ou RGIC)”. 

 

Se porventura restassem dúvidas, é o próprio direito interno que neste artigo 1.º, n.º 2 do CFI convoca (ainda que tal não se afigurasse necessário) os “termos do Regulamento”. É, pois, no contexto institucional e normativo do RGIC que devem ser interpretados e aplicados o CFI, o RFAI e a Portaria n.º 297/2015, de 21 de setembro, como salienta a decisão arbitral n.º 545/2018-T supra citada.

 

Por seu turno, a DLRR é conformada pelo artigo 27.º do CFI como um incentivo fiscal “ao investimento em favor de micro, pequenas e médias empresas, nos termos do RGIC”. De novo, constata-se a remissão expressa do legislador nacional para o Regulamento, tendo estes incentivos cabimento na categoria prevista no artigo 1.º, n.º 1, alínea b) do RGIC[7].

 

 

Os auxílios podem ser concedidos no âmbito da criação de um “investimento inicial”. Neste sentido, o artigo 2.º do RGIC, no seu parágrafo 49), alínea a) define como “investimento inicial”, um dos seguintes:

“a)  Um investimento em ativos corpóreos e incorpóreos relacionado com um ou mais dos seguintes elementos:

-      a criação de um novo estabelecimento,

-      o aumento da capacidade de um estabelecimento já existente, 

-      a diversificação da produção de um estabelecimento no que se refere a produtos não fabricados ou serviços não prestados anteriormente nesse estabelecimento, ou

-      uma alteração fundamental do processo de produção global do(s) produto(s) ou da prestação global do(s) serviço(s) abrangido(s) pelo investimento no estabelecimento; 

b)    A aquisição dos ativos pertencentes a um estabelecimento que encerrou ou teria encerrado se não tivesse sido adquirido. A mera aquisição das ações de uma empresa não é considerada um investimento inicial. 

       Por conseguinte, um investimento de substituição não constitui um investimento inicial.”

 

Tanto o RFAI como a DLRR estão condicionados a que o investimento seja considerado “inicial” (v. alíneas 41), 49) e 51) do artigo 2.º do RGIC), tendo a Requerente enquadrado as aquisições efetuadas na categoria de “aumento da capacidade de um estabelecimento já existente”, como consta do seu processo de documentação fiscal. 

            

            Além do enquadramento do investimento numa das tipologias acima referidas, é exigido aos sujeitos passivos o cumprimento cumulativo de várias condições que constam, quanto às aplicações relevantes, dos artigos 22.º [RFAI] e 30.º [DLRR] do CFI, não podendo o montante total dos auxílios estatais ultrapassar os limites máximos previstos no artigo 43.º do CFI. 

 

            Por outro lado, o benefício está limitado a setores de atividades específicos, como determina o artigo 2.º, n.º 2 do CFI, tendo em conta os códigos de atividade previstos na Portaria n.º 282/2014, de 30 de dezembro. 

 

            De referir, por fim, que sobre a questão de saber se a lei impõe que os investimentos produzam resultados imediatos, ou seja, que se verifique um efetivo aumento da produção permitido pela acrescida capacidade instalada, a jurisprudência arbitral tem-se pronunciado no sentido de que “o resultado não constitui um pressuposto dos benefícios fiscais provenientes do RFAI (cfr. Decisão Arbitral de 17.1.2022, proferida no processo n.º 546/2020-T; Decisão Arbitral de 10.12.2021, proferida no processo n.º 726/2020-T)”, como declara a decisão do processo arbitral n.º 567/2021-T. Nestes termos, o que importa é o aumento da capacidade de produção em abstrato, e não saber se, num dado ano, a produção da Requerente aumentou de forma efetiva.  

 

1.2.       Análise concreta do RFAI (2019 e 2020)

 

De acordo com o artigo 22.º, n.º 2 do CFI, a construção, ampliação ou até a mera reparação de edifícios, a título de investimento em ativo fixo, destinados a atividades turísticas, podem constituir aplicações relevantes, se inseridas num investimento “inicial” e afetos à exploração da empresa. 

 

Nestes termos, constitui condição essencial de acesso ao RFAI (e também à DLRR) a realização de um investimento inicial, na aceção do RGIC (artigo 2.º, alínea 49)) e da Portaria n.º 297/2015 (artigo 3.º, n.º 1). De acordo com a fundamentação dos RITs, este pressuposto não foi preenchido pela Requerente, na modalidade por esta escolhida, de aumento de capacidade do estabelecimento.  

 

Para este efeito, as aquisições teriam de se enquadrar num investimento que permitisse o aumento (significativo) da capacidade instalada, com potencial para o crescimento do negócio, ocorrendo portanto um “início” de capacidade de produção/prestação de serviços, por oposição à mera reposição do que já se verificava que caracteriza o investimento de substituição, o qual permite apenas aumentos marginais de produção enquanto o investimento inicial é de expansão e visa um incremento substancial da capacidade.

            

A este respeito, compulsa-se ainda a interpretação que consta do documento elaborado pelos serviços da Comissão Europeia (embora sem a vincular) “Regulamento Geral de Isenção por Categoria (RGIC) - Perguntas Frequentes (julho de 2015)”[8] que no seu n.º 26 concretiza o seguinte[9]:

“O que se entende por “aumento da capacidade de um estabelecimento existente”? Deve ser entendido como a produção de um maior volume de todos os produtos?

O aumento da capacidade de um estabelecimento existente significa que o estabelecimento é colocado numa situação em que pode fabricar mais volume de pelo menos um dos produtos já produzidos no estabelecimento, enquanto o processo de produção global subjacente não é fundamentalmente alterado”.

 

Independentemente do carácter não vinculativo desta interpretação, não podemos deixar de a seguir pelo seu mérito. Pelo que, na modalidade de investimento inicial com “aumento da capacidade de um estabelecimento”, deve ser tida como parâmetro de aferição a capacidade de aumentar o volume de fabrico de (pelo menos) um dos produtos já produzidos, ou serviços prestados, sem alteração fundamental do processo de laboração. Donde, o critério não é o “aumento do volume” de fabrico/prestações, que teria de ser aferido a posteriori, não estando definido quando e como, mas a existência das condições operativas para ocorrer a “capacidade de aumentar” as prestações.

 

Transpondo para a atividade da Requerente, diremos que está em causa a (demonstração da) capacidade de induzir o aumento da oferta e não a comprovação do aumento da oferta. Este conceito tem, portanto, uma ótica de capacidade instalada, a demonstrar com o investimento, e não com a exploração. 

 

Aqui chegados, estamos em condições de apreciar a questão determinante relativa ao enquadramento das aplicações da Requerente na categoria de “investimento inicial”, na aceção do RGIC e da Portaria n.º 297/2015.

 

Da análise dos investimentos efetuados pela Requerente em 2019, discriminados, fatura a fatura, no quadro constante do ponto G do probatório, que se cifram no valor global de € 262 574,97, verifica-se o seguinte:

 

i)        As aquisições de utensílios e ferramentas de desgaste rápido codificadas no quadro com a letra “Y” (v.g., cadeiras de exterior, máquina de polir talheres, fritadeira), não têm relevância para o aumento da capacidade de produção; 

ii)       As aquisições codificadas no quadro com a letra “X” referem-se expressamente a meras reparações ou substituições de materiais ou equipamentos, sem relação com o aumento da capacidade de produção;

iii)     O mobiliário de escritório (letra “Z”) nem sequer configura uma aplicação relevante para o RFAI, por não configurar equipamento hoteleiro afeto a exploração turística (artigo 22.º, n.º 2, alínea a), subalínea iv) do CFI);

iv)     O fornecimento de instalação de um sistema de vídeo porteiro nas frações C, L e G (...) não pode deixar de ser considerado como uma aquisição isolada para aquelas frações, não enquadrável como investimento “inicial”. 

 

Ressalta à evidência do exposto que a Requerente não tem razão, incorrendo em erro, não só de facto, como de direito, ao subsumir ao “aumento de capacidade de um estabelecimento existente” o “aumento de rentabilidade da empresa, melhoria da qualidade do serviço prestado e modernização”, que alega como inerentes às referidas aquisições. 

Note-se que, como atrás assinalado, não estão em causa os resultados obtidos (aumento do número efetivo de estadias), que teriam de ser aferidos a posteriori, mas a capacidade instalada potenciadora que, a priori, deve ser demonstrada para poder ser invocado o benefício. E é a própria Requerente que reconhece que não ocorreu qualquer aumento da capacidade instalada, pois não foi aumentado o número de quartos dos estabelecimentos hoteleiros ou as respetivas áreas. 

 

Acrescenta-se que nem, por qualquer forma, a Requerente demonstrou que as aplicações/aquisições efetuadas fossem conexas com um investimento efetuado dois anos antes [2017]. 

 

À face do exposto, improcede o alegado pela Requerente em relação ao RFAI, não lhe assistindo o direito à dotação de € 26 406,18 originada no período de tributação de 2019, nem à correspondente dedução à coleta efetivada nesse período e no seguinte, nos montantes de € 19 624,67 [2019] e de € 6 781,51 [2020], nada havendo a apontar à fundamentação dos RITs, nem aos atos de liquidação de IRC impugnados, na parte em que respeitam a este benefício fiscal.  

 

Por fim, sendo os requisitos de elegibilidade para o RFAI cumulativos, a não verificação de um deles, neste caso o referente ao pressuposto fundamental, acima escrutinado, de o investimento ser qualificado como “inicial” na modalidade, escolhida pela Requerente, de incremento da capacidade do estabelecimento existente, constitui condição suficiente para que a Requerente não possa aceder ao benefício, pelo que fica prejudicada a apreciação dos demais requisitos que a AT não considerou satisfeitos. 

 

Em qualquer caso, obiter dictum, sempre se dirá que:

(a)   Ficou demonstrado que o valor do investimento tido em conta pela Requerente para cálculo do RFAI, de € 264 061,77, é superior ao efetivamente ocorrido, de € 262 574,97, pois aquela desconsiderou uma nota de crédito, facto que a própria Requerente acolhe, pelo que a dotação de RFAI sempre seria proporcionalmente inferior;

(b)  A grande maioria das aquisições efetuadas pela Requerente destina-se a estabelecimentos hoteleiros cuja exploração foi cedida a terceiros, pelo que não cumprem o requisito de serem afetas à exploração da “empresa” da Requerente (v. artigo 22.º, n.º 2 do CFI). Com efeito, se a exploração foi transferida, ainda que a título temporário, enquanto a cessão se mantiver a exploração radica com o cessionário e não com o cedente [a Requerente];

(c)   A Requerente não demonstrou que as reparações e equipamentos de substituição adquiridos sejam conexos com um investimento “inicial”; 

(d)  Sobre o número de trabalhadores, a Requerente não carreou qualquer elemento de prova no sentido de que o alegado investimento tivesse criado, ao menos, um posto de trabalho, condição que o CFI impõe no artigo 22.º, n.º 4, alínea f) do CFI. Ónus que cabia à Requerente, face ao disposto nos artigos 14.º, n.º 2 e 74.º, n.º 1 da LGT. 

 

1.3.       Análise concreta da DLRR (2019 e 2021)

 

            Tendo em conta que o investimento considerado relevante para efeitos de DLRR em 2019 foi o mesmo tido em conta para efeitos de RFAI e que a DLRR implica, de igual modo, como condição essencial de elegibilidade, que o investimento seja qualificado como “inicial”, na modalidade escolhida de aumento de capacidade produtiva de um estabelecimento existente, a mesma conclusão é retirada por este Tribunal Arbitral quanto à não comprovação, por parte da Requerente, desse requisito, nos termos descritos no v. ponto 1.2 que antecede. 

 

            Relembra-se que, de acordo com a informação da Requerente, do investimento efetuado no ano 2019, no valor de € 264 061,77 (deve ser considerado apenas € 262 574,97, nos moldes supra explicitados), € 186 629,43 respeita ao reinvestimento dos lucros retidos no ano 2017 e o restante respeita ao reinvestimento dos lucros retidos no ano 2019. 

 

            Dada a falta de conexão com um investimento inicial, não há invalidade formal ou substantiva a apontar à correção, ou melhor, à não aceitação, pela AT, do “reinvestimento” em 2019 dos lucros retidos no ano 2017, no valor de € 178 824,60. Este último valor já tem em conta a aceitação pela AT, como aplicação relevante em 2019, de um único item acima referido: a aquisição de mobiliário de escritório no valor de € 7 804,82 (€ 186 629,43 – € 7 804,82 = € 178 824,60). 

 

            A correção assinalada, só teve, porém, impacto no IRC a pagar reportado ao exercício de 2021. Isto porque foi no final desse ano que expirou o prazo para efetuar o reinvestimento (relevante) conexo com o benefício que a Requerente tinha utilizado no ano 2017, sem que esta tivesse realizado tal reinvestimento. Assim, apurou-se em 2021, a título de DLRR, o valor de € 17 882,46 a repor pelo sujeito passivo, com origem no benefício utilizado em 2017, por falta de preenchimento das suas condições. 

 

            Como fundamenta a AT, em conformidade com artigo 29.º, n.º 1 do CFI, os lucros retidos têm que ser reinvestidos em aplicações relevantes no prazo de quatro anos. No caso da DLRR de 2017, o prazo limite para o reinvestimento era o final de 2021. Uma vez que o valor de € 178 824,61 de lucros retidos relativos a 2017 foi considerado não reinvestido em 2019 (por falta de aplicações relevantes), então, a partir do momento em que expira o prazo para reinvestimento (2021), a Requerente encontra-se em incumprimento. Assim, em linha com a AT, o benefício fiscal correspondente usufruído no ano de 2017, no valor de € 17 882,46 (€ 178 824,61 x 10%), acrescido de juros compensatórios majorados em 15 pontos percentuais, foi corretamente liquidado no exercício em que se verificou o incumprimento/expirou o prazo, que foi o ano 2021 (v. artigo 34.º, alínea a) do CFI, na redação aplicável a 2017)[10].

 

            À face do exposto, a liquidação adicional do período de tributação de 2021, na parte referente à DLRR, não padece das ilegalidades que lhe são imputadas, improcedendo neste segmento o pedido da Requerente.

2.    Elegibilidade para Efeitos do CFEI II - 2020 e 2021

 

            O CFEI II foi aprovado pelo artigo 16.º da Lei n.º 27-A/2020, de 24 de julho, e a sua regulação consta do respetivo anexo V. Corresponde a um benefício fiscal concedido, por dedução à coleta, tal como o RFAI e a DLRR, no montante de 20% das despesas de investimento em ativos afetos à exploração, adquiridos em estado de novo, que sejam efetuadas entre 1 de julho de 2020 e 30 de junho de 2021, desde que os ativos entrem em funcionamento ou utilização até ao final do período de tributação que se inicie em ou após 1 de janeiro de 2021 (v. artigos 3.º, n.º 1 e 4.º, n.º 1 do citado anexo V).  

 

            Importa notar que o legislador não se limitou a prever a elegibilidade das despesas de investimento em ativos, mas especificamente (e à semelhança do que sucede com o RFAI/DLRR) estabelece uma conexão desses ativos com a exploração, que não pode deixar de ser a exploração do sujeito passivo investidor que acede ao benefício fiscal. Ou seja, mais uma vez, não é suficiente que ocorra o investimento nos ativos relevantes. Também no CFEI II, a exemplo do que ocorre no RFAI, se estipula a condição de os ativos estarem afetos à exploração por parte do sujeito passivo e, portanto, não de terceiros. 

 

Constitui facto assente que, nos anos 2019 a 2021, a Requerente cedeu a exploração dos seus hotéis a diversas cadeias hoteleiras: D..., F..., I... e E..., Lda., assim como as lojas 1 a 4 do artigo... da freguesia de  .../.... 

 

O objeto da cessão de exploração é o estabelecimento comercial (v. artigo 1109.º do Código Civil), realidade que compreende um acervo de bens e direitos, bens materiais e imateriais organizados e interligados entre si para a prática do comércio. Como critério orientador, pode dizer-se que o estabelecimento deve ter um conteúdo mínimo necessário para que, em face do ramo de atividade a que se destine – no caso a hotelaria com restauração –, possa prosseguir esse escopo e realizar uma função produtiva a que se pode chamar de aviamento, que poderá englobar, pela ordem natural das coisas, também a clientela.

 

De referir que o Decreto-Lei n.º 39/2008, de 7 de março de 2008, que aprovou o regime jurídico da instalação, exploração e funcionamento dos empreendimentos turísticos, contém no seu artigo 11.º, n.º 1 a noção de estabelecimentos hoteleiros que caracteriza como “os empreendimentos turísticos destinados a proporcionar alojamento temporário e outros serviços acessórios ou de apoio, com ou sem fornecimento de refeições, e vocacionados a uma locação diária”.

 

O mesmo diploma estabelece no n.º 1 do seu artigo 44.º, sob a epígrafe “Exploração dos empreendimentos turísticos”, que  “Cada empreendimento turístico deve ser explorado por uma única entidade, responsável pelo seu integral funcionamento e nível de serviço e pelo cumprimento das disposições legais e regulamentares aplicáveis”, constando do Registo Nacional dos Empreendimentos Turísticos (“RNET”), disponibilizado no sítio do Turismo de Portugal na Internet, além de outros elementos, a identificação da entidade exploradora de cada empreendimento turístico (v. artigo 40.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 39/2008). (realce nosso)

 

Na situação vertente, por via da mencionada cessão, a exploração dos ditos hotéis passou a ser efetuada diretamente pelas cadeias hoteleiras identificadas e não pela Requerente, cujos rendimentos provêm, nos períodos em causa, na sua quase totalidade, da referida transferência (temporária) dos estabelecimentos hoteleiros e não da exploração direta destes, que passou a ser desenvolvida na esfera de terceiros, os cessionários. Pelo que, enquanto a cessão de exploração perdurar, o estabelecimento hoteleiro não é uma unidade económica do cedente (que cedeu o seu direito) mas do cessionário (quem o explora). 

 

Veja-se o quadro seguinte, que exprime a representatividade dos rendimentos obtidos pela Requerente pela cessão de exploração dos estabelecimentos hoteleiros e redébito de despesas conexas (valores em euros): 

 

Anos	Rendas da Cessão de Exploração	Redébito de despesas conexas com a Cessão de Exploração
2019	7 057 871,39	778 530,61
2020	5 597 957,52	453 219,59
2021	6 910 773,53	558 663,70

 

De onde flui que as despesas de investimento efetuadas pela Requerente, nos períodos em exame, afetas aos estabelecimentos hoteleiros objeto de cessão de exploração, i.e., explorados por terceiros, não devem considerar-se despesas em ativos afetos à exploração [da Requerente], pelo que não são elegíveis para o CFEI II. 

 

Em concreto, relativamente aos investimentos efetuados em 2020, identificados no quadro do ponto M da matéria de facto provada, andou bem a AT ao não aceitar as aquisições/faturas identificadas pela letra “X”, por respeitarem ao Hotel G..., explorado por terceiros. Tendo aceite as identificadas pela letra “Y”, referentes ao projeto de arquitetura de quatro frações do artigo ... em ..., a título de despesas com projeto de desenvolvimento, por resultarem da atividade direta da Requerente. 

 

Em relação ao investimento afeto à atividade administrativa, mobiliário de escritório e equipamento informático, codificado pela letra “Z”, no valor total de € 8 218,29, uma vez que é representativo de despesas gerais com impacto, quer na atividade de exploração hoteleira direta realizada pela Requerente, quer nas cessões de exploração, reputa-se adequada a argumentação e metodologia da AT, que procedeu ao seu rateio, com base num critério de repartição proporcional pelos rendimentos gerados pela atividade de exploração hoteleira direta e pela atividade de rendimento (cessões de exploração). Conclui-se, nestes termos, pela validade das correções efetuadas nesta sede, com base no valor elegível apurado pela AT, de € 4,93 que resultou da aplicação da percentagem de 0,06% ao valor de € 8 218,29 relativo ao investimento administrativo do ano 2020. 

 

A referida percentagem representa o peso relativo/proporção dos rendimentos da exploração hoteleira direta da Requerente, face ao total de rendimentos obtidos por esta no ano 2020 [€ 3 514,77 / (€ 3 514,77 + € 5 597 957,52) = 0,0006]. 

 

Em síntese, no período de 2020, é correta a conclusão da AT de que o benefício fiscal do CFEI II (de 20%) é de € 1 188,99, com a correção de € 279,99 na dedução considerada pela Requerente, nesse ano, de € 1 468,98 (o valor de € 6 963,67 que transitou para 2021 só nesse ano será corrigido).

No que tange ao investimento imputado ao CFEI II de 2021, identificado no quadro do ponto R da matéria de facto, a AT manteve a posição de não aceitação das aquisições referentes aos estabelecimentos explorados por terceiros (identificados com a letra “X” no referido quadro), que este Tribunal Arbitral julga correta, pelos motivos já expostos. Foi ainda rejeitado o investimento efetuado na aquisição de armários (identificados com a letra “Z”) para um imóvel contabilizado em inventários, uma vez que os bens a incorporar em inventários, devem assumir essa natureza e não pertencem à categoria de ativos fixos tangíveis (v. artigo 4.º, n.º 1 do anexo V da Lei n.º 27-A/2020), como bem fundamentou a Requerida. 

 

Foi ainda desconsiderada a aquisição de equipamentos de cozinha nos escritórios de Faro (identificados com a letra “Y”), por não se enquadrar nas categorias de despesas elegíveis (v. artigo 4.º, n.º 1 e n.º 5, alínea b) - mobiliário e artigos conforto afetos à atividade produtiva ou administrativa). Bem como foi rejeitada a aquisição de equipamentos (identificados pela letra “W”) afetos às frações C, L e G, por estas não terem entrado em funcionamento até ao final do ano 2021, como determina o artigo 4.º, n.º 1 do anexo V da Lei n.º 27-A/2020). Todas estas correções têm fundamento legal nas normas referenciadas. 

 

Por fim, em relação ao investimento afeto à atividade administrativa, na importância de € 9 496,47, a AT aplicou metodologia idêntica à do CFEI II do ano 2020, apurando um pro rata com base num critério de repartição que este Tribunal considera válido, pelas razões já descritas. No ano 2021, a percentagem apurada de rendimentos provenientes de exploração direta da Requerente, face ao total de rendimentos foi de 0,05% [€ 3 569,34 / (€ 3 569,34 + € 6 910 773,53)]. De que resultou como elegível o valor de € 4,75 (€ 9 496,47 * 0,05%). 

 

Nestes termos, em 2021, a Requerida corrigiu validamente o valor de CFEI II de € 4 599,16, face ao que tinha sido considerado pela Requerente (€ 4 603,91)[11]. Acresce ainda a correção, em 2021, do valor de CFEI II, de € 6 963,67, transitado de 2020.

 

Pelo exposto, conclui-se, serem devidas as correções ao CFEI II dos períodos de tributação de 2020 e de 2021, não padecendo das ilegalidades que lhe foram imputadas pela Requerente, com a consequente improcedência, in totum, do pedido de anulação das liquidações de IRC objeto desta ação arbitral, também atento o acima decidido quanto ao RFAI e à DLRR, incluindo juros compensatórios. 

 

***

 

Por fim, importa referir que foram conhecidas e apreciadas as questões relevantes submetidas à apreciação deste Tribunal Arbitral, não o tendo sido aquelas cuja decisão ficou prejudicada pela solução dada a outras, ou cuja apreciação seria inútil, nos termos do disposto nos artigos 608.º e 130.º do CPC, ex vi do artigo 29.º, n.º 1, alínea e), do RJAT. 

 

 

V.            Decisão

 

            Termos em que acordam os árbitros deste Tribunal Arbitral em julgar a ação arbitral totalmente improcedente. 

 

VI.      Valor do Processo 

 

            Fixa-se ao processo o valor de € 74 672,36 (setenta e quatro mil, seiscentos e setenta e dois euros e trinta e seis cêntimos), indicado pela Requerente, respeitante às liquidações de IRC e juros compensatórios cuja anulação pretende, não impugnado pela Requerida, de harmonia com o disposto nos artigos 3.º, n.º 2 do Regulamento de Custas nos Processos de Arbitragem Tributária (“RCPAT”), 97.º-A, n.º 1 do CPPT e 306.º, n.ºs 1 e 2 do CPC, este último ex vi artigo 29.º, n.º 1, alínea e) do RJAT.

 

VII.    Custas

 

            Custas no montante de € 2 448,00 (dois mil quatrocentos e quarenta e oito euros), a suportar pela Requerente, em razão do decaimento, em conformidade com a Tabela I anexa ao RCPAT e com o disposto nos artigos 12.º, n.º 2 e 22.º, n.º 4 do RJAT e 4.º do RCPAT. 

 

Notifique-se.

 

Lisboa, 3 de fevereiro de 2026

 

 

Os árbitros,

 

(Alexandra Coelho Martins, Presidente e relatora)

 

 

(Luís Cupertino Ferreira, vogal)

 

 

(Martins Alfaro, vogal)